Informatieverplichtingen: tot hier en niet verder

Voor de belastingheffing geldt een verstrekkende informatieverplichting voor belastingplichtigen. Zij moeten, voor zover (mogelijk) relevant voor hun eigen belastingheffing, op verzoek van de inspecteur informatie geven en stukken verstrekken. Dat kan gaan wringen als de belastingplichtige het met die verplichting niet eens is, bijvoorbeeld omdat hij daarmee zichzelf aan een strafzaak blootstelt. Daarom is van belang: waar stopt de fiscale informatieverplichting?

1. De situatie

Laten we als voorbeeld nemen een vermeende zwartspaarder wiens naam in het kader van een groepsverzoek aan Zwitserland is komen bovendrijven. De inspecteur stelt daarom vragen en wil de bankstukken hebben. De belastingplichtige ontkent echter rekeninghouder te zijn. Wat nu? Moet diegene in weerwil van zijn ontkenning toch stukken verstrekken waarmee hij zijn eigen graf graaft? En zo ja en hij doet dat niet, kan hij voor die weigering strafrechtelijk worden vervolgd? Tot waar geldt dan de fiscale informatieverplichting?

2. Strafrechtelijke vervolging wegens weigering

In een recente uitspraak van Hof Den Haag oordeelde het hof over de situatie dat iemand én een informatiebeschikking opgelegd kreeg én lopende die kwestie strafrechtelijk werd vervolgd voor de weigering informatie te geven.

‘Informatieplicht nog niet vastgesteld’

Het hof oordeelde: zolang nog een procedure loopt over die informatiebeschikking, staat nog niet vast of de inspecteur de vragen daadwerkelijk mocht stellen. Als de rechter uiteindelijk oordeelt van wel, dan krijgt de belastingplichtige bovendien een herkansing: de rechter biedt hem dan een nieuwe termijn om de vragen alsnog te beantwoorden. Om die reden oordeelde het hof dat de informatieverplichting hangende die fiscale procedure wordt ‘opgeschort’ (tijdelijk niet geldt) en in die fase strafvervolging daarom ‘prematuur’ is. Het gevolg is dat het openbaar ministerie niet-ontvankelijk is in de vervolging, zodat de belastingplichtige vrijuit gaat.

Doel is rechtsbescherming

Dat de informatieverplichting (tijdelijk) niet afdwingbaar is staat niet letterlijk in de wet, maar leidt het hof af uit de toelichting in de parlementaire geschiedenis. De aanleiding van het invoeren van de informatiebeschikking was namelijk het bieden van rechtsbescherming. Het probleem was ‘vroeger’ dat de weigering om te antwoorden direct het risico opleverde van omkering bewijslast en van strafvervolging, waar in de praktijk ook mee werd gedreigd.

Herkansing

In de nieuwe situatie bestaat de mogelijkheid om éérst aan de rechter voor te leggen of de vragen inderdaad moeten worden beantwoord:

  • zo ja, dan volgt een herkansing;
  • zo nee, dan hoeft niet te worden geantwoord.

In beide gevallen kan dus alsnog de omgekeerde bewijslast worden voorkomen.

Ik kan mij dus volledig vinden in de uitspraak van Hof Den Haag. Maar die geeft geen antwoord op de vraag wat de situatie is als (nog) géén informatiebeschikking is opgelegd. Als de vragen zijn gesteld, de inspecteur vindt dat ze moeten worden beantwoord en de belastingplichtige weigert, kan hij dan wel worden vervolgd?

Ook rechtsbescherming vóór informatiebeschikking

Wat mij betreft kan dat niet, gelet op het rechtsbeschermende doel van de informatiebeschikking. Die is immers juist bedoeld om (ook) te voorkomen dat je onherroepelijk met strafrechtelijke consequenties wordt geconfronteerd, zonder dat je de legitimiteit van de vragen aan de (fiscale) rechter hebt kunnen voorleggen.

Met andere woorden: naar mijn mening mag strafvervolging alleen na een onherroepelijke informatiebeschikking en de belastingplichtige dan nog weigerachtig blijft. Voorafgaand aan die beschikking of tijdens de procedure daartegen, is strafvervolging ‘prematuur’.

3. Afdwingen informatie

Maar stel dat een informatiebeschikking is opgelegd en daarin worden vragen gesteld waarmee iemand zichzelf moet gaan belasten. Moeten die vragen in dat geval worden beantwoord? Rechtbank Den Haag oordeelde recent dat aan een ontkennende zwartspaarder terecht een informatiebeschikking was opgelegd. Die informatiebeschikking is op zichzelf niet meer dan de vaststelling dat de inspecteur de vragen mocht stellen (want het is fiscaal relevant hoeveel vermogen de man had) en die vragen niet zijn beantwoord.

Bewijslast omgekeerd

In de fiscale procedure is de enige consequentie dat de bewijslast verschuift: van de inspecteur naar de belastingplichtige. Die moet vervolgens aan de zwaardere last voldoen om ‘overtuigend aan te tonen’ dat de inspecteur het niet bij het juiste eind heeft. Vervolgvraag is natuurlijk: mag je dat in een informatiebeschikkingsprocedure wel afdwingen als het antwoord daarop tot strafvervolging kan leiden.

‘Geen dwang’ dus geen garantie tegen gebruik strafzaak

De Hoge Raad heeft zich eerder in het nadeel van zelfincriminanten uitgesproken. De informatiebeschikking vormt volgens de Hoge Raad ‘geen maatregel waarmee de verstrekking van die informatie wordt afgedwongen’, gelet op die enkele sanctie omkering en verzwaring van de bewijslast. Gevolg daarvan is dat in die procedure niet hoeft te worden gegarandeerd dat, als dan onder die druk informatie wordt gegeven, die niet in een strafzaak mag worden gebruikt.

Wel dwang: dreiging strafzaak

Maar er is nog een andere sanctie op niet-nakoming van diezelfde informatieverplichting: strafrechtelijke vervolging. De weigering om informatie te geven is zelf namelijk óók een strafbaar feit. Als de inspecteur een fiscaal relevante vraag stelt, gaat daaruit dus al de dwang uit om die ook te beantwoorden. Het alternatief is immers strafvervolging voor het niet-verstrekken van informatie. Die dreiging blijft bestaan als de hierboven omschreven lijn van Hof Den Haag wordt gevolgd (geen strafvervolging mogelijk zolang de procedure over een informatiebeschikking loopt). Of misschien in dat geval wel juist. Als de rechter in die procedure immers oordeelt dat de vragen mogen worden gesteld en de belastingplichtige blijft weigeren, staat de vervolgbaarheid in ieder geval weer volledig open.

Zolang het risico voor de belastingplichtige bestaat dat hij bij niet-nakoming van de informatieverplichting strafrechtelijk wordt vervolgd, is naar mijn mening een waarborg tegen strafrechtelijk gebruik vereist in het kader van een informatiebeschikkingsprocedure.

 

Mr. V.S. (Vanessa) Huygen van Dyck-Jagersma

Afschaffing inkeerregeling per 2018: nu of nooit (?)

Na de eerdere aankondiging is inmiddels ook het wetsvoorstel gepubliceerd tot afschaffing van de inkeerregeling. Anders dan verwacht betekent dit niet alleen maar dat de mogelijkheid tot boetevrij inkeren over de laatste twee jaar vervalt. Het meest verstrekkend gevolg is dat de deur naar strafvervolging uitdrukkelijk wordt opengezet. Wat betekent dit voor de mogelijkheid om vrijwillig onjuiste aangiften te verbeteren? Is het echt nu of nooit of is straks nog een escape mogelijk?

Man Enjoying and 2018 years while celebrating new year

Inkeerregeling: voor wie?

De klassieke gebruiker van de inkeerregeling is de buitenlandse zwartspaarder. Maar de Nederlands belastingplichtige met vermogen in het buitenland – veelal Zwitserland – komt ook al zonder afschaffing van de inkeerregeling steeds verder in het nauw. Vanaf komend jaar (2018) zal (ook) de Zwitserse fiscus automatisch gegevens gaan uitwisselen. Wanneer een belastingplichtige (weet dat) de fiscus hem op het spoor is of zal komen, is vrijwillige melding niet meer mogelijk.

De inkeerregeling geldt niet alleen voor die categorie zwartspaarders. Deze geldt ook voor andere belastingsoorten en belastingplichtigen. Te denken valt bijvoorbeeld aan de ondernemer die een suppletie voor de omzetbelasting moeten indienen. Uiteraard niet bij de ‘zuivere’ btw-suppletie op grond van 10a AWR waarbij alleen (achteraf) wordt geconstateerd dat aanvullend btw moet worden afgedragen. Zonder opzet is van inkeer uiteraard geen sprake, zie ook hierna. Maar wel voor zover eerdere aangiften opzettelijk onjuist zijn gedaan.

Meerwaarde inkeren totnutoe

Het gebruikmaken van de inkeerregeling was jarenlang boetevrij, maar al sinds 2010 wordt na inkeer een ‘gematigde’ boete opgelegd. Boetevrij zijn tot dusverre alleen nog onjuiste aangiften in de laatste twee jaren. Die gematigde boete is vervolgens keer op keer verhoogd, van 15% naar inmiddels 120% voor de box 3-heffing over (buitenlands) vermogen. Voor een overzicht van de tarieven in de loop der jaren zie ook het overzicht in de blog ‘Inkeer met 0% boete ook in 2018 nog mogelijk’ door Nick van den Hoek. Als bedacht wordt dat de boete bij ‘opzet’ als uitgangspunt 50% van het maximum bedraagt – voor box 3 dus 150% –  is de meerwaarde op dat punt behoorlijk beperkt. Voor zwarte inkomsten bedraagt de ‘gematigde’ boete inmiddels zelfs 60%, wat gelet op het ‘opzettarief’ van 50% wel heel discutabel is.

De meerwaarde was dus niet meer zozeer in de boetebeperking gelegen maar in de vrijwaring voor strafrechtelijke vervolging. De huidige strafbepaling regelt namelijk dat na inkeer ‘het recht tot strafvervolging’ vervalt voor het opzettelijk onjuist doen van belastingaangifte, a.k.a. belastingfraude. Daaraan gekoppeld geldt eveneens de vrijwaring dat niet alsnog voor valsheid in geschrift en ook niet voor witwassen wordt vervolgd.

Zonder opzet geen inkeer

Voordat gebruik (moet) worden gemaakt van de inkeerregeling, is eerst de vraag van belang of sprake is van opzettelijk onjuist gedane belastingaangiften. De strekking van de inkeerregeling is immers dat boetes (vanwege die opzet) kunnen worden voorkomen door alsnog vrijwillig zelf te melden. Als er weliswaar fouten zijn gemaakt in eerdere aangiften maar van verwijtbaar handelen geen sprake is geweest, hoeft daarvan ook niet te worden ingekeerd. Verbetering is dan uiteraard nog steeds mogelijk, maar dat heeft dan geen boete- of strafrechtelijke gevolgen. De bewijslast dat sprake is geweest van opzet, of van ‘grove schuld’ (zeg maar halve opzet), rust overigens op de inspecteur.

Inkeer over oude jaren blijft mogelijk

In het voorstel – dat naar verwachting één op één zal worden aangenomen – is voorzien in overgangsrecht. De wettelijke regeling zal weliswaar per ingang van 1 januari 2018 uit de wet verdwijnen, maar tegelijkertijd is geregeld dat de artikelen 67n [de boetematiging] en 69 lid 3 [vrijwaring strafvervolging] van toepassing blijven op aangiften die vóór 2018 zijn gedaan of hadden moeten worden gedaan en inlichtingen die voor die tijd zijn of hadden moeten worden verstrekt.

Met andere woorden: de afschaffing van de inkeerregeling treft alleen toekomstige belastingaangiften. Voor aangiften die al zijn gedaan (of niet zijn gedaan, waar dat wel had gemoeten) kan voorlopig nog steeds gebruik worden gemaakt van de regeling. Al zal het na verloop van tijd steeds lastiger worden – als straks ook over 2018 een onjuiste aangifte is gedaan, kan verbetering voor oude jaren wel openstaan maar daarmee knoopt diegene zich natuurlijk tegelijk op voor de nieuwe niet verbeterbare aangifte.

Afschaffing gerechtvaardigd?

De bestaansreden van de inkeerregeling is dat het ongewenst is om belastingplichtigen te weerhouden om dóór te gaan met het onjuist doen van belastingaangiften. Met de geboden coulance bij verbetering wordt voorkomen dat een belastingplichtige zich vanuit de vrees voor ontdekking genoodzaakt voelt onjuiste aangiften te blijven doen.

Een belangrijke beperking in de huidige mogelijkheid om boete- en strafvrij te melden is dat een melding alleen als tijdig en vrijwillig wordt aangemerkt als deze is gedaan ‘vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat [de fiscus c.q. de FIOD] met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden.’

De rechtvaardiging die voor afschaffing wordt gegeven, is voornamelijk de verhoogde pakkans:

“De Commissie Van Slooten vond dat een belastingplichtige er niet van zou moeten worden weerhouden om zich te melden bij de Belastingdienst. Het kabinet is van mening dat deze praktijk door de maatschappelijke opvattingen over belastingontduiking en de toegenomen pakkans is achterhaald. Ook internationaal heerst de opvatting dat belastingontduiking moet worden aangepakt en daartoe worden door overheden grote (internationale) inspanningen geleverd op het terrein van gegevensuitwisseling. Die leiden tot meer transparantie, waardoor voor de fiscus verborgen vermogen aan het licht komt. Het kabinet vindt daarom de tijd rijp om een einde te maken aan het coulante inkeerbeleid voor belastingplichtigen (…) De Belastingdienst zal daarom, wanneer hij via de inkeerder op de hoogte raakt van een beboetbare of strafbare overtreding, bezien of de overtreding(en) beboeting of strafvervolging rechtvaardigt.”

De vraag is of afschaffing voor die gevallen wat oplost: als daadwerkelijk sprake is van een zodanige pakkans dat de Belastingdienst toch wel op de hoogte zou zijn geraakt, kan niet langer een tijdige en vrijwillige melding worden gedaan. Afschaffing van de inkeerregeling voor gevallen waarin die pakkans (juist) niet aanwezig is, voegt dan dus niets toe. Dit raakt juist alleen degenen die niet zonder vrijwillige melding zouden zijn opgespoord.

Bovendien gaat dit eigenlijk alleen om de ‘klassieke’ zwartspaarder, terwijl de inkeerregeling ook geldt voor andere belastingsoorten. Zoals bijvoorbeeld de ondernemer die een btw-suppletie indient vanwege eerdere (verwijtbare) onjuiste aangiften.

Belastingjaren tot 2014 geheel boetevrij?

Met de beperking van de afschaffing tot (kort gezegd) nieuwe belastingjaren, voorkomt de fiscus de zogenoemde ‘Haarlem-discussie’: de vraag of afschaffing van de inkeerregeling een wettelijke strafverzwaring inhoudt, die daarom niet met terugwerkende kracht mag worden ingevoerd. Al in 2013 oordeelde de rechtbank in Haarlem dat de nieuw ingevoerde boetes bij inkeer niet konden worden opgelegd over belastingaanslagen van vóór die invoering per 2010. Vanwege een tijdelijke ‘revival’ van boetevrij inkeren (in 2013-2014) verloor die uitspraak zijn relevantie. In de betreffende procedure vervielen door de tijdelijke boetevrijheid namelijk alsnog de boetes.

Maar recent oordeelde ook rechtbank Gelderland in soortgelijke zin. De rechtbank vernietigt de boetes over jaren waarin de oude inkeerregeling van toepassing was. Het moment van het doen van aangifte is volgens de rechtbank het doorslaggevende moment waarop moet worden beoordeeld of een beroep op de inkeerregeling (destijds) boetevrij mogelijk zou zijn geweest: zo ja, dan mag geen boete worden opgelegd. Dit oordeel is inmiddels via sprongcassatie aan de Hoge Raad voorgelegd. Zie daarover ook de blog van Nick van den Hoek.

Door afschaffing inkeerregeling (geen) suppletieboete?

Voor de btw-suppletie na eerdere opzettelijk onjuiste aangiften geldt dat door de inkeerregeling in feite een verplichting ontstaat tot het melden van eigen beboetbaar gedrag. Een ondernemer (of zijn adviseur) die immers ontdekt dat te weinig btw is afgedragen, moet dit verplicht melden. Door die verplichte suppletie ‘bekent’ hij tegelijkertijd dat eerdere aangiften onjuist zijn gedaan. Strikt genomen bekent hij daarbij natuurlijk niet automatisch dat die aangiften opzettelijk onjuist zijn gedaan, maar dat valt veelal wel uit de verstrekte gegevens af te leiden. Een verplichting tot het melden van eigen verwijtbaar gedrag is op grond van het EVRM echter niet toegelaten: dat heet het nemo tenetur-beginsel.

Het gevolg van dit verbod is – althans verdedigbaar – dat de afschaffing van de inkeerregeling het onmogelijk maakt om nog langer boetes op te leggen voor het niet-suppleren van btw.

Inkeer blijft dus deels mogelijk

De conclusie is dus dat ook na invoering van het wetsvoorstel afschaffing inkeerregeling, het mogelijk blijft om voor oudere jaren een vrijwillige verbetering te doen mét vrijwaring van strafvervolging. Alleen voor aangiften vanaf 2018 wordt die weg – vooralsnog – afgesloten.

 

Lees ook:

Het wetsvoorstel afschaffing inkeerregeling is opgenomen in ‘Overige fiscale maatregelen 2018’ (afschaffing artikel 67n AWR en artikel 67 lid 3 AWR). Het voorstel en de memorie van toelichting daarop zijn te lezen via:

 

mr. Vanessa Huygen van Dyck-Jagersma