De jacht op buitenlands vermogen 2.0: het vestigingsplaatsonderzoek

Inleiding

Wie kent ze niet, de verhalen over de in Nederland gevestigde brievenbusmaatschappijen waar naar verluidt jaarlijks miljoenen euro’s doorheen worden gesluisd. Minder bekend is het fenomeen van ‘offshoring’, waar het sinds het lekken van documenten uit de Panama Papers en Paradise Papers in toenemende mate aandacht aan wordt besteed. In een offshore-structuur worden vermogensbestanddelen van in Nederland belastingplichtige personen of vennootschappen ondergebracht in een buitenlandse vennootschap in een gunstig fiscaal klimaat. Door een ander, een persoon of lichaam, bestuurder te maken van die vennootschap wordt getracht het vermogen af te schermen van de werkelijke gerechtigden tot het vermogen, met als doel: geen belasting betalen over dat vermogen in Nederland.

Let op! De mogelijke implicaties van het verhullen van vermogen middels een fiscale structuur zijn groot: bestuurlijke beboeting of zelfs strafrechtelijke vervolging.

Intensivering aanpak verhuld vermogen

Onlangs werd bekendgemaakt dat de fiscus sinds de oprichting van het team dat is belast met de opsporing van ‘verhuld vermogen’ in 2001 een bedrag van € 4 miljard (!) aan niet-betaalde belasting heeft weten te innen. Eerder schreef de staatssecretaris in zijn brief aan de Tweede Kamer dat, ondanks de behaalde successen, blijkt dat het aanpakken en bestrijden van verhuld vermogen complexer wordt. Met ingang van 2019 zal het kabinet in de komende drie jaar in totaal € 17 miljoen euro investeren om de strijd tegen verhuld vermogen aan te gaan. Met deze investering zal de Belastingdienst zich onder andere gaan richten op ingewikkelde structuren waarbij de vestigingsplaats van vennootschappen wordt verhuld:[1]

“Het doel is dan ook om diegene die vermogen in echt ingewikkelde constructies verborgen houdt, niet alleen in woord, maar ook in daad tijdig, gepast, waar mogelijk preventief en indien noodzakelijk strafrechtelijk aan te pakken.”

Het is inmiddels duidelijk dat het huidige kabinet de ambitie heeft om belastingontduiking en belastingontwijking hard aan te pakken. Eerder hebben wij geschreven over de perikelen die spelen bij woonplaatsonderzoeken. Tussen beide kan de volgende overeenkomst worden gezien: de onderzoeken strekken tot het vaststellen of de juridische vormgeving (hetgeen op papier staat) overeenkomt met de materiële (feitelijke) werkelijkheid.

Papieren of materiële werkelijkheid (?)

Bij vestigingsplaatsonderzoeken gaat het om de vraag of de buitenlandse vennootschap al dan niet moet worden geacht fiscaal in Nederland te zijn gevestigd en het vermogen van een in Nederland wonend persoon (al dan niet door het tussenschuiven van een andere vennootschap) ‘op papier’, dat wil zeggen door middel van een fiscale constructie, buiten het zicht van de fiscus wordt gehouden en eigenlijk in Nederland zou moeten worden belast. Het probleem voor de fiscus bij dergelijke onderzoeken is dat de fiscale structuur doorgaans wordt opgezet door professionele ‘facilitators’: belastingadviseurs. Zij worden gezien als de architecten van de bouwtekening van de fiscale constructie. Met hun diepgaande kennis van het fiscale recht blijven zij (doorgaans) binnen de kaders van de wet, waardoor bestrijding van dergelijke constructies moeilijk is aan te pakken. Ontwijking van belasting is binnen die wettelijke grenzen immers ook toegestaan. De investering van € 17 miljoen zal blijkens de brief daarom mede worden aangewend om een permanent team te vormen dat zich toewijdt aan de opsporing van verhuld vermogen.

Juridisch kader beoordeling vestigingsplaats

De beoordeling van waar een lichaam is gevestigd vindt op grond van artikel 4 AWR plaats ‘naar de omstandigheden’. Deze open norm wordt nader ingevuld in de jurisprudentie. In dat kader heeft de Hoge Raad reeds in 1992 een belangrijk arrest gewezen:[2]

“Bij de beoordeling van de omstandigheden van de vestigingsplaats van een lichaam moet in het algemeen ervan worden uitgegaan dat de werkelijke leiding van het lichaam berust bij zijn bestuur, en dat de vestigingsplaats overeenkomt met de plaats waar dit bestuur zijn feitelijke taak uitoefent. Wanneer echter aannemelijk is dat de werkelijke leiding van het lichaam door een ander wordt uitgeoefend dan dat bestuur, kan er aanleiding zijn als vestigingsplaats van het lichaam aan te merken de plaats van waaruit die ander de leiding uitoefent.”

De bewoording van de Hoge Raad is duidelijk: daar waar degene die de vennootschap werkelijk bestuurt woont of is gevestigd, is de plaats waar de vennootschap haar zetel heeft. De fiscus zal bij het onderzoek naar de vestigingsplaats dan ook willen achterhalen wie de achterliggende gerechtigden tot het in de buitenlandse vennootschap gestopte vermogen zijn (de aandeelhouders) en of zij in – afwijking van het bestuur op papier – de bedrijfsmatige beslissingen nemen. Het begrip ‘werkelijke leiding’ is in latere jurisprudentie nader uitgekristalliseerd:[3]

“Voorts dient te worden vooropgesteld dat bij de beoordeling van de plaats waar de werkelijke leiding van een tot een concern behorende vennootschap als belanghebbende wordt uitgeoefend, moet worden uitgegaan van de werkzaamheden die zij krachtens haar statutaire doelstelling en haar economische taakstelling feitelijk verricht (haar kernactiviteiten). Beslissend voor de plaats van werkelijke leiding is derhalve niet de vraag of de concernleiding in algemene zin sturingsbevoegd is ten aanzien van belanghebbende – zoals bij een (internationaal) concern reeds op grond van de aandeelhoudersrelatie, en met het oog op de vereiste (strategische) coördinatie, doorgaans het geval zal zijn – maar of de concernleiding met betrekking tot de kernactiviteiten van belanghebbende zodanig sturend optreedt dat niet meer kan worden gezegd dat die kernactiviteiten door belanghebbende zelf en onder leiding van haar eigen statutaire bestuur, worden uitgeoefend.”

Het onderzoek van de fiscus zal om die reden zijn gericht op de vraag of beslissingen ter zake van de kernactiviteiten van de buitenlandse vennootschap feitelijk door een ander (de in Nederland woonachtige of gevestigde aandeelhouders) worden genomen.

Bewijslast

Evenals bij woonplaatsonderzoeken is het in eerste instantie aan de fiscus om feiten en omstandigheden aannemelijk te maken dat de vennootschap in feite vanuit Nederland wordt bestuurd en daarmee in Nederland is gevestigd. Voor de vaststelling van de vestigingsplaats kan zowel bij de vermoedelijk belastingplichtige als bij derden om informatie worden gevraagd op basis van artikel 47 respectievelijk artikel 53 AWR (informatieverplichtingen). Een uitgebreide weergave van de vragen die in dat kader kunnen worden gesteld treft u onderaan dit blog aan. Aan de hand van deze vragen zal het volgende worden vastgesteld:

  • wat de kernactiviteiten van het lichaam zijn;
  • wat voor soort beslissingen zijn en worden genomen in relatie tot die kernactiviteiten;
  • wie de kernbeslissingen neemt, of deze beslissingen definitief zijn en wie verantwoordelijk is;
  • wat de aard van het lichaam is: wordt een materiële onderneming gedreven of is sprake van het een (passieve) houdstervennootschap?

Mogelijke gevolgen

Belastingplicht

Wanneer de vennootschap wordt geacht toch in Nederland te zijn gevestigd heeft dat evidente gevolgen. Allereerst wordt de vennootschap in Nederland in de belastingheffing (vennootschapsbelasting) betrokken voor alle inkomsten, oftewel ‘de wereldwinst’, die zij in dat jaar heeft genoten. Hetzij opgemerkt dat de heffingsbevoegdheid over die winst door bilaterale belastingverdragen kan worden verdeeld over beide staten, overigens uiteraard indien tussen die staten een zodanig verdrag van kracht is. De werking van die verdragen gaat de strekking van dit blog te buiten en zal om die reden niet worden behandeld.

Navordering

De vaststelling dat de vennootschap in Nederland is gevestigd kan ook gevolgen hebben voor het verleden. In artikel 16 AWR is bepaald dat indien sprake is van een nieuw feit, ‘een feit dat de inspecteur niet bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn’, kan de te weinig geheven belasting worden nagevorderd. Naast de grond van het nieuwe feit kan ook worden nagevorderd indien sprake is van kwader trouw. Uit de jurisprudentie volgt dat kwade trouw van de adviseur ‘het bewust aanvaarden van de aanmerkelijke kans dat door de structuur te weinig belasting wordt geheven’ ook aan de belastingplichtige kan worden toegerekend indien vast komt te staan dat ook hij die kans heeft aanvaard, waardoor ook op die grond navordering mogelijk is.[4]

Bestuurlijke beboeting of strafrechtelijke vervolging

Als komt vast te staan dat het vermogen opzettelijk is verhuld en daardoor tevens onjuiste aangiften zijn gedaan kunnen bestuurlijke boeten worden opgelegd of, in het ergste geval, kan strafrechtelijke vervolging plaatsvinden. Indien het fiscale nadeel, dat wil zeggen het bedrag aan niet-betaalde belasting, groter is dan € 20.000 dient de Belastingdienst een melding te maken van een vermoeden van een strafbaar feit bij de boete-fraudecoördinator. Bij een fiscaal nadeel groter dan € 100.000 is het beleid dat afdoening per definitie via het strafrecht plaatsvindt. Op het moment dat strafrechtelijke vervolging plaatsvindt is van belang dat een persoon niet is gehouden mee te werken aan zijn eigen veroordeling en derhalve geen antwoord hoeft te geven op gestelde vragen.

Conclusie

Het vestigingsplaatsonderzoek is in eerste instantie gericht op de vaststelling van de vraag bij wie de werkelijke leiding berust, daar waar die persoon of vennootschap woont of is gevestigd, is de plaats waar de (op papier buitenlandse) vennootschap is gevestigd. Uit de brief van de staatssecretaris valt op te maken dat de intensivering van onderzoeken naar verhuld vermogen in komende jaren zal toenemen en, naar te verwachten, daarmee ook geschillen over de vestigingsplaats.

Naast het kunnen belasten van de vennootschap zelf is het uiteindelijke doel van het onderzoek naar de vestigingsplaats veelal het achterhalen of middels de structuur belasting wordt ontdoken. In dat kader merkte ik aan het begin van mijn blog op dat de mogelijke implicaties groot zijn: bestuurlijke beboeting of zelf strafrechtelijke vervolging. Hierbij is van belang dat onderscheid bestaat tussen het fiscaal-bestuurlijke traject (beboeting) waarin ten aanzien van belastingplichtigen informatieverplichtingen bestaan en het strafrechtelijke traject (vervolging) waarin de verdachte het recht heeft om niet mee te werken aan zijn (eventuele) veroordeling.

mr. W.G.G. (Woody) Jansen de Lannoy


[1] Kamerstukken II 2018-2019, 31 066, nr. 431.

[2] Hoge Raad 23 september 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5105.

[3] Hoge Raad 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:AU4421.

[4] Hoge Raad 23 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BD3566.

1 januari 2015: nieuwe btw-regels voor de plaats van e-commerce diensten

Vanaf 1 januari 2015 treden nieuwe btw-regels voor de plaats van dienst voor e-commerce diensten in werking. Deze regels zorgen voor aanvullende eisen waaraan (ook) een Nederlandse ondernemer moet voldoen. Tot en met 31 december 2014 is de plaats van de belastingheffing voor e-commerce diensten gelegen in het land waar de leverancier is gevestigd. Vanaf 1 januari 2015 wijzigt dit in de plaats waar de afnemer is gevestigd. Een ondernemer zal derhalve bij elke dienst moeten beoordelen wat de vestigings- dan wel woonplaats van zijn afnemer is. Ook moet de ondernemer vaststellen of zijn afnemer een andere ondernemer of een particulier is. Deze beoordeling is relevant voor de situatie waarin de btw-regels niet juist zijn nageleefd. Draagt een afnemende ondernemer namelijk de btw niet af, dan kan de leverende ondernemer daarvoor aansprakelijk worden gesteld.

Dat voortaan de vestigingsplaats van de afnemer doorslaggevend is, betekent dat de Nederlandse ondernemer voor elke afzonderlijke dienst moet bepalen waar zijn afnemer woont of gevestigd is. In de wet- en regelgeving (artikelen 10 tot en met 13 Uitvoeringsverordening 282/2011) zijn hiervoor wel enkele aanknopingspunten en vermoedens gegeven. Van belang is echter dat uit deze punten en vermoedens een zekere onderzoeksplicht voor de Nederlandse ondernemer volgt. De Nederlandse ondernemer moet namelijk de vestigingsplaats of de woonplaats van de afnemer beoordelen aan de hand van de beschikbare informatie. Die beschikbare informatie wordt vervolgens weer uitgelegd als alle informatie waarover de ondernemer beschikt of had moeten beschikken. Wat onder ‘had moeten beschikken’ moet worden verstaan, is vervolgens in het midden gelaten. In de jurisprudentie zal dit verder uitgewerkt moeten worden.

Doordat de vestigingsplaats of de woonplaats van de afnemer geldt als plaats van dienst, bestaat de kans dat een Nederlandse ondernemer in verschillende landen afnemers heeft. Vanwege de nieuwe btw-regelgeving zou de Nederlandse ondernemer zich in elk land afzonderlijk als btw-ondernemer moeten melden bij de Belastingdienst. Omdat dit op te lossen treedt op 1 januari 2015 ook het mini-one-stop-system (MOSS) in werking. Dit systeem houdt in dat de Nederlandse ondernemer de btw voor de e-commerce diensten aan buitenlandse afnemers via een webportaal in Nederland kan aangeven. De Nederlandse Belastingdienst zorgt er vervolgens voor dat de gegevens naar de betreffende landen, waar de afnemers zijn gevestigd, worden doorgezonden. Het is voor een Nederlandse ondernemer niet verplicht om de aangiften via MOSS te laten lopen. De ondernemer kan er ook voor kiezen om zich in elk afzonderlijk land als btw-ondernemer te laten identificeren en aldaar aangifte voor de btw te doen.

Kiest een Nederlandse ondernemer ervoor om gebruik te maken van MOSS dan is er een aantal regels waaraan de ondernemer zich moet houden. In de eerste plaats moet de Nederlandse ondernemer uiterlijk 20 dagen na het verstrijken van het tijdvak de aangifte via MOSS indienen. Praktisch betekent dit dat op 20 april, 20 juli, 20 oktober en 20 januari aangifte in MOSS moet zijn gedaan. Ook moet de Nederlandse ondernemer dan direct de verschuldigde btw betalen. Komt de Nederlandse ondernemer deze eisen niet na, dan zal hij een eerste aanmaning (voor het doen van aangifte of voor het doen van de betaling of voor beiden) ontvangen van de Nederlandse Belastingdienst. De overige aanmaningen worden door het land waarin de afnemer is gevestigd, verzonden. De Nederlandse ondernemer kan dus geconfronteerd worden met correspondentie van buitenlandse belastingdiensten.

Een Nederlandse ondernemer dient daarnaast zijn administratie ‘MOSS-proof’ in te richten. Dit houdt in dat de ondernemer onder andere informatie moet vastleggen over: (i) de lidstaat van het verbruik van de dienst, (ii) het soort dienst, (iii) de datum waarop de dienst is verricht, (iv) de btw die over de dienst is verschuldigd, (v) de gegevens over eventuele vooruitbetalingen, (vi) gegevens over de vestigingsplaats van de afnemer en (vii) gegevens over de woonplaats van de afnemer of zijn gebruikelijke verblijfplaats. Deze gegevens moet de Nederlandse ondernemer gedurende 10 jaar na afloop van het jaar waarin de dienst is verricht, bewaren. Voor deze gegevens geldt dus een langere bewaartermijn dan de Nederlandse ondernemer gewend is (namelijk 8 jaar).

Of de Nederlandse ondernemer aan deze administratieve eisen uit MOSS voldoet, kan gecontroleerd worden door de Nederlandse Belastingdienst. Daarbij zal de Nederlandse Belastingdienst de bevoegdheden hanteren die zij op grond van de Awb en AWR heeft. Kort gezegd betekent dit dat de Nederlandse Belastingdienst de administratie kan komen controleren door bijvoorbeeld een boekenonderzoek te houden. Ook kan de Nederlandse Belastingdienst vragen stellen aan de Nederlandse ondernemer. De controle van MOSS verschilt derhalve niet van een reguliere controle in Nederland.

Van belang is dan ook dat de Nederlandse ondernemer zich realiseert dat hij voor de tijdvakken vanaf 1 januari 2015 twee aangiften voor de btw moet doen, te weten één aangifte volgens de normale Nederlandse btw-wetgeving en één aangifte via MOSS.

Voor de Nederlandse ondernemer die e-commerce diensten verricht verandert er nogal wat op 1 januari 2015. De nieuwe regels maken het voor de Nederlandse ondernemer niet makkelijker. Hoewel MOSS ervoor zorgt dat de Nederlandse ondernemer zich niet in alle landen waarin een afnemer is gevestigd, hoeft te melden, zorgt dit systeem ook voor een lastenverzwaring. De Nederlandse ondernemer moet zijn administratie niet alleen langer bewaren, maar ook inrichten volgens MOSS. Daarnaast kan de Nederlandse ondernemer niet langer volstaan met één aangifte, maar moet hij er voortaan twee indienen. Van belang is ook dat de ondernemer moet vaststellen wat de vestigingsplaats of de woonplaats van zijn afnemer is.

Daarvoor zijn in de wet- en regelgeving wel enkele aanknopingspunten en vermoedens gegeven, maar die bieden de ondernemer geen afdoende zekerheid. De verwachting is dan ook dat de ondernemer geconfronteerd gaat worden met (belasting)onderzoeken om de juistheid van zijn beslissingen (vestigingsplaats, woonplaats, ondernemer/particulier, etc.) te controleren. Het is van belang dat de ondernemer zich tijdens zo’n controle direct door een deskundige laat bijstaan, zodat eventuele conflicten snel tot een goed einde kunnen worden gebracht.