Geen afroomboete in fiscale strafzaken

In zijn advies aan de Hoge Raad maakte de Advocaat-Generaal Bleichrodt zich sterk voor rechtsbescherming. Zijn conclusie luidde dat het ene middel – meer specifiek: een boete – niet kan worden ingezet met het uitsluitende doel om een ander gevolg – de ontneming van wederrechtelijk voordeel – te bereiken. Een boete mede ter afroming van de winst is op zichzelf toegestaan wanneer dat (neven)doel in de motivering van de strafoplegging wordt meegenomen. Het kan echter niet zo zijn dat een afroomboete wordt gebruikt om de waarborgen van de ontnemingsmaatregel te omzeilen, aldus A-G Bleichrodt. De Hoge Raad lijkt daar echter geen problemen mee te hebben. Maar voor fiscale strafzaken is er nog wel degelijk een hobbel te onderkennen.

Pleidooi tegen misbruik afroomboete

De casus

De zaak ging over het witwassen van in totaal € 16.520, waarvoor een geldboete werd opgelegd van € 16.500. Van belang is dat het afromende doel er in deze zaak wel heel dik bovenop lag, maar ook makkelijk becijferbaar was. De vraag is hoe dit zou uitpakken in een zaak waarin (de omvang van) het voordeel wat minder eenduidig is te bepalen. Het hof heeft daarbij overwogen dat er geen ontnemingsvordering tegen verdachte is aangekondigd. Lees: gevreesd werd dat het voordeel niet op een andere manier zou worden ontnomen. Het hof was dus duidelijk in zijn motieven in de strafoplegging, wat als zodanig te prijzen valt.

Oude (?) lijn Hoge Raad

In zijn advies stelde de A-G zich de vraag of de afroomboete als volwaardig alternatief voor de ontnemingsmaatregel kan worden beschouwd. Hij concludeerde dat dat niet het geval is en leidde dat onder meer af uit een eerder arrest van de Hoge Raad uit 2010. Daarin had de Hoge Raad een afroomboete nog vernietigd, omdat de hoogte daarvan enkel was onderbouwd door het bedrag van de ontnemingsvordering die door de rechtbank was afgewezen. Daarmee was de oplegging van de geldboete niet ‘naar de eis der wet met redenen omkleed’.

In een ander arrest uit 2012 liet de Hoge Raad een strafmotivering in stand waarbij was overwogen dat de boete ‘mede dient ter afroming van het behaalde voordeel’, maar wel nadat de Hoge Raad de onderbouwing zelf invult dat ‘aldus verstaan’ moet worden dat hiermee de ernst van de bewezen verklaarde feiten wordt bepaald. Kortom – in mijn woorden – het behaalde voordeel mag niet zomaar als boete worden opgelegd.

Principiële bezwaren

Maar de A-G is principiëler van mening dat een boete niet mag worden opgelegd met het enkele of belangrijkste doel om crimineel voordeel te ontnemen. Daarmee zou de hele basis en uitwerking van de voordeelsontneming uit de wet en rechtspraak op losse schroeven komen te staan. De rechter moet zich in die situatie niet simpelweg kunnen verschuilen achter de straftoemetingsvrijheid.

Karakter en waarborgen

Ontneming is technisch gezien geen straf, hoewel dat in de praktijk vast wel zo gevoeld zal worden. Ontneming is een ‘maatregel’ die in de kern is bedoeld om te ‘repareren’ wat er onrechtmatig aan voordeel is verkregen: het heeft een zogenaamd ‘reparatoir karakter’. Maar als een afroomboete simpelweg met hetzelfde doel zou kunnen worden opgelegd, zouden het corrigerende karakter en daarmee alle beschermende waarborgen waaraan de rechter gebonden is, buiten spel komen te staan. Zo kan de betrokkene zich in een ontnemingsprocedure veelal verweren tegen een financiële rapportage, terwijl de rechter bij de strafoplegging erg vrij is in zijn beoordeling van een schatting om de boeteoplegging op te baseren.

Toch ongelimiteerd afromen?

De Hoge Raad heeft zijn adviseur niet in diens conclusie gevolgd. Hij volgt zijn eerdere redenering onder uitdrukkelijke verwijzing naar bovengenoemd arrest uit 2012. Wederom overweegt de Hoge Raad in de strafmotivering ‘in te lezen’ dat “de hoogte van de op te leggen boete mede kan worden bepaald door de omvang van het uit die feiten verkregen voordeel, zodat die boete mede dient tot ‘afroming’ van het door deze feiten verkregen voordeel.” Dat oordeel “geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting.”

Begrenzing 1

De zorgvuldige lezer zal zien dat de Hoge Raad hiermee niet ongelimiteerd de deur openzet voor ontneming middels beboeting – hoewel de lijn dun is. Er moet wel een link te leggen zijn tussen enerzijds het behaalde voordeel en anderzijds de ernst van het feit. Dat betekent dat wanneer (de omvang van) het voordeel wat minder eenvoudig is te bepalen, een boete ook minder snel op dat veronderstelde voordeel zal kunnen worden gebaseerd.

Begrenzing 2

Een belangrijkere begrenzing gaat in feite niet over de vraag of ontneming mag plaatsvinden door (afroom)beboeting, maar over de vraag wat het echte voordeel is geweest.

Zoals de Hoge Raad al bij herhaling heeft overwogen: witwassen levert zelf niet automatisch voordeel op. Om te kunnen witwassen moet er een ander – eerder – misdrijf zijn waar het geld uit afkomstig is. Dat je een bedrag (voor jezelf of een ander) witwast, maakt dat hele bedrag nog niet tot (jouw) voordeel. Daarom kon het hof in die casus niet ermee volstaan de boete op het witgewassen geldbedrag te stellen. Alleen dat ‘middel slaagt’ waarna de Hoge Raad de zaak terugstuurt naar hetzelfde hof om op dit punt ofwel de straf aan te passen, ofwel de motivering.

Gevolgen in fiscale strafzaken

Er is een belangrijk verschil tussen fiscale strafzaken en alle andere – commune, economische, financiële – strafzaken. Dat verschil is dat er heel bewust een uitzondering is gemaakt op de mogelijkheid om de met het (fiscale) feit verkregen voordeel via de strafrechtelijke route te ontnemen. Artikel 74 AWR bepaalt: geen ontneming kan plaatsvinden ‘ter zake van bij de belastingwet strafbaar gestelde feiten’. De reden hiervoor is dat de Belastingdienst al een vergaand eigen instrumentarium heeft om ten onrechte niet betaalde belastingen alsnog te heffen en te incasseren. Een instrumentarium met eigen waarborgen, regels en (verjarings)termijnen. En bovendien is de Belastingdienst het beste in staat om zelf de complexe belastingregelgeving toe te passen.

Geen alternatieve ‘ontneming’ dus geen afroomboete

In de zaak die in dit blog centraal staat was sprake van witwassen, een niet-fiscaal strafbaar feit. Daar was het dus mogelijk om te ontnemen, ware het dat daarvan kennelijk was afgezien. Maar het middel stond open. Hoewel betoogd kan worden dat de redenering van de Hoge Raad in fiscale zaken net zo goed op gaat – ook dan kan de ernst van het feit toch tot uitdrukking komen in het wederrechtelijk behaalde voordeel? – is er toch een belangrijk obstakel.

Niet voor niets is ontneming in fiscale strafzaken uitgesloten. Niet voor niets is die taak niet bij het Openbaar Ministerie respectievelijk de strafrechter neergelegd, maar bij de Belastingdienst en belastingrechter. In mijn ogen moet dat meebrengen dat de wettelijke uitzondering niet kan worden omzeild door een ander etiketje op hetzelfde doel te plakken.

Conclusie

De nieuwe lijn van de Hoge Raad is kennelijk: alle alternatieven mogen worden ingezet, ongeacht het achterliggende doel. Wat mij betreft moet daarbij wel onderscheid worden gemaakt afhankelijk van de vraag welke alternatieven kúnnen worden ingezet. Wanneer de ontneming zoals in fiscale strafzaken categorisch is uitgesloten, behoort die onmogelijkheid evenmin te worden omzeild door een ander mechanisme met hetzelfde doel in te zetten.

Leestips:

Mr. V.S. (Vanessa) Huygen van Dyck-Jagersma

Strafrechtelijk afpakken én belasting heffen: dat kan toch niet?

Het strafrecht is bedoeld om te bestraffen, belastingheffing over inkomen is bedoeld om daadwerkelijke inkomsten te belasten. Eenvoudig, toch? Maar wat als de strafrechter afpakt en de belastingrechter toch belast – over iets wat er dus niet is (geweest). Kan dat zo maar of is daar wat te doen?

Belastingheffing als straf

Het doel van ontneming is – althans in theorie – om de winst van het gepleegde misdrijf te neutraliseren. Met andere woorden: de veroordeelde terug te brengen in de (vermogens)situatie van vóór het gepleegde delict. Dat heeft als logisch gevolg dat inkomsten waarover eerder belasting is betaald maar die achteraf bekeken niet zijn genoten (doordat deze zijn afgepakt), een aftrekpost opleveren zodat de belastingheffing wordt geneutraliseerd.

Maar ik schreef ook al eerder over het probleem dat de combinatie van afpakken en belastingheffing op zijn zachtst gezegd niet altijd tot een aanvaardbare oplossing leidt. Zie meer hierover ook mijn blog Dubbele bestraffing: een fiscale klap na.

De appel valt te ver van de boom

De oorzaak van dit probleem is dat de strafrechter enerzijds stelt: ik kan de belastingheffing negeren, omdat dit via de fiscale route zal moeten worden opgelost. De gedachte hierachter is dat het ‘fiscale mechanisme’ ervoor zal zorgen dat niet-genoten inkomen ook niet wordt belast. Aan de andere kant is echter het probleem dat het inkomen wordt belast in het jaar waarin het oorspronkelijk is genoten – laten we dat het ontvangstjaar noemen. Maar als dat inkomen wordt gecorrigeerd door een strafrechtelijke ontneming, vindt de aftrek niet in het ontvangstjaar plaats. Ontneming is op grond van de belastingwet pas aftrekbaar wanneer deze door ‘betaling of overdracht aan de Staat’ daadwerkelijk is betaald – laten we dat het afpakjaar noemen.

Het ontvangstjaar en afpakjaar zal nooit hetzelfde jaar zijn. Dat is praktisch ook bijna onmogelijk: een winstgevende criminele handel hebben die datzelfde jaar nog wordt opgespoord, berecht, ontnomen én betaald. Dat betekent dat vrijwel automatisch een probleem ontstaat, doordat de plus (inkomen) en min (aftrek) niet op elkaar passen. Als het heel snel zou gaan of als er naast de criminele handel nog legale activiteiten kunnen worden voortgezet, gaat het misschien alsnog goed: de aftrek in het afpakjaar zorgt er dan voor dat per saldo het niet-genoten inkomen ook niet wordt belast.

Maar de praktijk is anders: het duurt te lang en in het afpakjaar is in de regel niet genoeg inkomen meer aanwezig om de aftrek van niet-genoten inkomen tegen weg te strepen. Aan de andere kant worden bovendien de mogelijkheden steeds krapper om verlies met inkomen of winst uit eerdere jaren te verrekenen.

Oplossingsmogelijkheid 1: fiscaal

Al eerder schreef ik dat in individuele zaken de Belastingdienst nog wel eens bereid is te vinden om, uiteraard (pas) na daadwerkelijke betaling van de ontnemingsvordering, de ontneming alsnog in het ontvangstjaar in plaats van het afpakjaar te corrigeren.

In een concreet voorbeeld liet de inspecteur van de Belastingdienst mij weten – over een inmiddels betaalde ontnemingsvordering – dat die bedragen als ‘negatief loon’ kunnen worden aangemerkt en volgens de fiscale regels tot drie jaren daarvoor als verlies kunnen worden verrekend. Maar omdat het ontvangstjaar méér dan drie jaar later ligt, “biedt dit dus geen soelaas”. Waarna uit praktische overwegingen ermee werd ingestemd dat de betaling in het verdienjaar in aftrek wordt gebracht.

Natuurlijk is deze oplossing in de concrete casus prettig, maar het is frustrerend dat die terechte oplossing in de praktijk nog niet tot regel is verheven.

Afstemmingsvereiste

Eigenlijk volgt namelijk uit het afstemmingsbeleid tussen Belastingdienst en OM (tegenwoordig vastgelegd in het Protocol AAFD), dat een dergelijke oplossing de standaard zou moeten zijn. Dat beleid is er namelijk uitdrukkelijk op gericht doublures van ontneming én belastingheffing te voorkomen. Letterlijk zegt het beleid:

“Om te voorkomen dat de verdachte/veroordeelde nadat hem een ontnemingsmaatregel is opgelegd, of met hem een schikking of transactie met een ontnemingscomponent is getroffen, ook nog wordt geconfronteerd met belastingheffing over het wederrechtelijk verkregen voordeel, stemt het OM het voornemen tot ontnemen af met de Belastingdienst wanneer het geschatte voordeel ten minste € 5.000 bedraagt.2

2 Van dit afstemmingsvereiste kan worden afgeweken als de voorgenomen ontnemingsvordering is gebaseerd op uit het buitenland afkomstige gegevens waarop het beginsel van specialiteit van toepassing is.”

Win-winsituatie

Zowel de Belastingdienst als de veroordeelde zijn gebaat bij deze oplossingsroute. Op die manier zal de veroordeelde namelijk niet eerder dan dat hij daadwerkelijk betaalt, zijn belasting verminderd zien: pas dan zal immers de aftrek plaatsvinden. En op die manier wordt er voor gezorgd dat de plussen en minnen bij elkaar komen en tot het resultaat leiden dat strookt met de werkelijkheid. Dat is zuiverder dan het fiscale resultaat te laten afhangen van de omstandigheid hoe lang het duurt tot een strafzaak tot een einde komt en het geld kan worden betaald.

Oplossingsmogelijkheid 2: in het strafrecht

Ook in het strafrecht wordt naar oplossingen gezocht. Al dan niet met een staaltje onvervalste rechterlijke ongehoorzaamheid. Volgens onze hoogste rechter mag een strafrechter namelijk geen rekening houden met de belastingheffing over het te ontnemen voordeel. Zie bijvoorbeeld Hoge Raad 14 maart 2017.

Maar recent overwoog de Rechtbank in Almelo:

“In het ontnemingsrapport waarop de inleidende vordering is gebaseerd, wordt het voordeel dat veroordeelde heeft behaald (…) becijferd op het witgewassen bedrag van € 470.562,40.

(…)

Daarvan uitgaande is de rechtbank van oordeel dat het verweer van veroordeelde dat het daarmee genoten voordeel ruimschoots is afgeroomd door middel van aanslagen en boetes, moet worden gehonoreerd.

Uit de stukken die door de officier van justitie bij conclusie van eis zijn overgelegd blijkt immers genoegzaam dat veroordeelde over de jaren 2000 tot en met 2002 van de fiscus aanslagen heeft ontvangen tot een bedrag van ruim € 700.000,– wegens navorderingen en boetes. Niet bestreden is dat die aanslagen ook zijn betaald.

(…)

[Daarom] stelt de rechtbank de omvang van het wederrechtelijk verkregen voordeel vast op een bedrag van € 470.562,– en de verplichting tot betaling aan de staat op nihil.”

Met andere woorden: ja er is crimineel voordeel genoten – in dit geval ruim € 470.000 – maar de veroordeelde heeft dit al aan de fiscus betaald. En dus is de betalingsverplichting € 0.

Ook dit is wat mij betreft een prima oplossing, op het moment dat de belastingaanslagen onherroepelijk vaststaan en zelfs betaald zijn op het moment dat de strafrechter over de ontneming moet oordelen. De strafrechter hoeft zich dan immers niet in fiscale problematiek te storten, maar kan puur uitgaan van hetgeen de Belastingdienst – al dan niet na correcties als gevolg van de fiscale procedure – heeft opgelegd.

Conclusie

Kortom: de wet is niet bedoeld om belastingheffing na ontneming als extra ‘straf’ te laten fungeren. Ook het beleid schrijft een ‘afstemmingsvereiste’ voor wanneer belasting en ontneming op elkaar in dreigen te werken. In de praktijk wordt gezocht naar verschillende oplossingsrichtingen, die elk of zelfs naast elkaar goed kunnen werken. Voorlopig blijft het echter bij incidentenpolitiek en is het erop wachten dat (een van) deze oplossingen tot algemene regel word(t)(en) verheven.

Mr. V.S. (Vanessa) Huygen van Dyck-Jagersma

 

Plukken via een omweg leidt tot dubbel gepakt?

Plukken via een omweg leidt tot dubbel gepakt? Het afpakken van wederrechtelijk verkregen voordeel van veroordeelden blijft een hot item. Misdaad mag immers niet lonen. De bedoeling is echter ook dat belastingheffing en ontneming niet cumuleren: afgepakte inkomsten behoren niet nog eens te worden belast. De ‘gewone’ ontneming is aftrekbaar en loopt daarmee theoretisch fiscaal neutraal. Er zijn echter ook alternatieve (om)wegen om voordeel af te pakken. Dan is de vraag: loopt dit net zo neutraal of wordt iemand daardoor dubbel gepakt?

Nieuw AAFD Protocol

Per 1 juli 2015 gaat een nieuw protocol gelden over de aanmelding en afdoening van fiscale delicten wat de oude vervolgingsrichtlijnen vervangt. Anders dan in het oude besluit wordt hierin uitdrukkelijk voorgeschreven dat ontneming en belastingheffing niet mag cumuleren. Voor fiscale delicten geldt een wettelijke anticumulatiebepaling, maar ook voor andere delicten moet worden voorkomen ‘dat de belastingheffing ter zake van wederrechtelijk verkregen voordelen en de strafrechtelijke ontneming van die voordelen op een ongewenste wijze op elkaar inwerken’. Bij criminele voordelen van € 5.000 of meer moeten het OM en de Belastingdienst afstemmen om te voorkomen dat de veroordeelde ‘ook nog wordt geconfronteerd met belastingheffing over het wederrechtelijk verkregen voordeel’.

In plaats van ontnemen wordt steeds vaker gegrepen naar het middel van de verbeurdverklaring. De Hoge Raad wijst zelfs uitdrukkelijk in die richting. Een ander in de praktijk gehanteerd alternatief voor het afpakken van criminele opbrengsten is het gebruik van de zogenaamde ‘afroomboete’. Dit nevendoel van een op te leggen strafrechtelijke boete wordt in de praktijk toegestaan.

Los van de vraag of deze omzeiling van daartoe geëigende wettelijke mogelijkheden – en de daarmee gewaarborgde rechtsbescherming – wel of niet ‘moet kunnen’, kan het gebruik van alternatieven gevolgen hebben voor de fiscaliteit. In deze blog bekijken we die fiscale kant van het verhaal.

Fiscale gevolgen van ontneming

Ontneming heeft – althans in theorie – tot doel om de veroordeelde terug te brengen in de (vermogens)situatie van vóór het gepleegde delict. Dat heeft als logisch gevolg dat inkomsten waarover eerder belasting is betaald maar die achteraf bekeken niet zijn genoten (doordat deze zijn afgepakt), een aftrekpost opleveren zodat de belastingheffing wordt geneutraliseerd.

De vraag die nu voorligt is: wat als niet de ‘nette route’ van de ontneming maar voor een alternatief wordt gekozen, leidt dit dan tot hetzelfde fiscaal ‘neutrale’ resultaat?

Verbeurdverklaring

Om van een veroordeelde de verkregen opbrengsten te plukken kennen we in het strafrecht ook de onttrekking aan het rechtsverkeer en de verbeurdverklaring. Onttrekking dient om het inbeslaggenomene te vernietigen en kan daarom naar het oordeel van de Hoge Raad niet op geld worden toegepast, al denken sommige rechters daar anders over.

Verbeurdverklaring kan wel. Anders dan ontneming en onttrekking is verbeurdverklaring wettelijk gezien een echte straf in plaats van een ‘maatregel’. In de praktijk hebben beide middelen echter hetzelfde doel.

De wet sluit fiscale aftrek uit voor geldboeten en kosten van misdrijven, maar corrigeert dit voor voordelen die als ontnemingsvoordeel daadwerkelijk zijn afgepakt. Omdat de wet als kosten die dus wél fiscaal worden gecorrigeerd alleen ‘ontneming’ noemt en niet de andere afpakroutes, is de vraag of die voordelen wel dubbel gepakt mogen worden.

Hof Amsterdam heeft in 2014 geoordeeld dat de betrokkene door verbeurdverklaring weliswaar niet linksom wordt gepakt omdat dit niet als ‘boete’ wordt aangemerkt, maar rechtsom wel omdat het wel als ‘kosten van misdrijf’ van aftrek wordt uitgesloten.

Dat is raar en lijkt ook niet in lijn met de parlementaire geschiedenis van de aftrekuitsluiting. In de toelichting en de memorie van antwoord wordt juist opgemerkt dat verbeurdverklaring – net als ontneming – een heel ander oogmerk heeft dan geldboeten en juist daarom buiten de aftrekuitsluiting zijn gehouden. Hierop is in het kader van de beperking van aftrekbare kosten ter zake van criminele activiteiten niet teruggekomen. De conclusie lijkt dan ook te zijn dat het afpakken van voordeel ook via de band van de verbeurdverklaring leidt tot een fiscale aftrekpost en daarmee tot het resultaat dat hetzelfde voordeel niet dubbel wordt afgenomen.

Afroomboetes

De betaling van boetes is, anders dan ontnemingsbetalingen, niet fiscaal aftrekbaar. De achtergrond van dit verschil is dat de ene maatregel bestraffend (‘punitief’) bedoeld is, terwijl de ander bedoeld is om misdaad niet te laten lonen. In de praktijk wordt de boete echter niet altijd zo zuiver gebruikt als waarvoor hij bedoeld is. Een mededoel van de boete is in sommige gevallen ‘ter afroming’ van het criminele voordeel: een ontnemingsboete dus. De Hoge Raad is van oordeel dat dit een legitieme strafmotivering is.

De Hoge Raad vindt het dus prima als de boeteoplegging mede wordt ge(mis)bruikt om voordeel van de veroordeelde af te pakken. De vervolgvraag is natuurlijk: heeft dit ontnemingskarakter tot gevolg dat de boete ook (deels) fiscaal als ontneming wordt behandeld?

Deze vraag kwam eerder aan de orde bij een opgelegde (Europese) mededingingsboete opgelegd door de NMa. De Hoge Raad oordeelde net als de rechtbank (na sprongcassatie) dat mededingingsboetes niet (mede) een ontnemingskarakter hebben. De boete is geheel op bestraffing gericht, ondanks dat bij de hoogte van de boete wordt gekeken naar de omzet van de bestrafte. Dat is volgens de Hoge Raad echter een strafmaatoverweging en houdt niet een impliciete vaststelling van het behaalde criminele voordeel in.

In zoverre zijn de afroomboete en mededingingsboetes – of in bredere zin: boetes die worden gebaseerd op de omzet van de te bestraffen onderneming – niet vergelijkbaar. Dat zou betekenen dat een afroomboete voor het af te romen gedeelte wél ontnemend van karakter is en dus fiscaal neutraal moet worden behandeld. De Hoge Raad sluit dit in ieder geval niet expliciet uit: waar de rechtbank heeft overwogen dat boetes niet fiscaal kunnen worden gesplitst, herhaald de Hoge Raad die overweging niet. Een dergelijke splitsing lijkt dan ook wel te kunnen.

De zuivere weg is dan ook bij boetes die mede tot doel hebben crimineel voordeel af te pakken, die boete (deels) fiscaal neutraal te behandelen. Op die manier wordt de betrokkene er niet de dupe van welke willekeurige route wordt bewandeld zodat de voordelen in geen geval dubbel gepakt worden.

Conclusie

Krijgt u of uw cliënt te maken met strafrechtelijke ontneming of alternatieve afpakroutes? Dan kan het zijn dat dit fiscaal tot complicaties leidt. Voor zover echter sprake is van een ander middel dat ertoe leidt dat wederrechtelijk verkregen voordeel wordt ontnomen, dan zou dit ook tot een fiscale aftrekpost moeten leiden. Voor meer informatie over dit onderwerp kunt u contact met ons opnemen.