Witwassen van criminele inkomsten via cryptovaluta

Cryptovaluta worden vaak in een adem genoemd met witwassen. Het jaar 2017 komt ten einde en de Rechtspraak telt 15 gepubliceerde uitspraken over het witwassen van criminele inkomsten via cryptovaluta (en het is mij bekend dat nog een aantal strafrechtelijke onderzoeken en uitspraken in de pijplijn zitten). Verschillende verdachten zijn reeds veroordeeld voor het witwassen met bitcoins die afkomstig zijn uit drugshandel via het darkweb. Ook de modus operandi waarbij bitcoins ingewisseld werden tegen contant geld bij een bitcoinhandelaar die anonimiteit garandeerde om de criminele herkomst van de bitcoins te verhullen heeft tot veroordelingen geleid. Cryptovaluta in het (fiscaal) strafrecht lenen zich voor een beschouwing die het karakter van deze blog overstijgt. Ik zal mijn blog beperken tot een aantal aspecten waarmee ik vind dat in een strafzaak rekening moet worden gehouden bij een verdenking van witwassen via bitcoins.

Mysterious male santa hacker holding laptop computer, anonymous man on black background, ransomware cyber attack and internet security on Christmas holiday concepts

Bitcoinhandel is legaal

Vooropstaat dat de handel in cryptovaluta en het investeren in nieuwe crypto munten (Initial Coin Offering) een volstrekt legale activiteit is. Ik benadruk dat zowel cryptovaluta als fiat geld zich lenen voor misbruik. Dit maakt Bitcoin – dat vooralsnog als ruilmiddel is bestempeld door de civiele rechter – niet anders dan ons bekende ‘vertrouwde’ wettige betaalmiddel (chartaal geld).

Wel blijkt het een uitdaging te zijn voor overheden om transacties met cryptovaluta te kunnen monitoren. Om deze reden is (mede) ter voorkoming van witwassen in Australië onlangs een wet aangenomen waarbij een registratieplicht (en rapportageverplichting) bestaat voor wisselplatforms van cryptovaluta. En bestaat in ‘crypto walhalla’ Japan regelgeving, waarbij een aantal cryptovaluta exchanges officieel erkend zijn als wisselplatforms. Ook Europa blijft niet achter. Op 15 december 2017 bereikten het Europees parlement en de Raad van de Europese unie een akkoord over een herziening van de ‘vierde antiwitwasrichtlijn/AML IV’. Relevante marktspelers op het gebied van cryptovaluta (platforms voor het wisselen van virtuele valuta als aanbieders van bewaarportemonnees) worden in de Europese Richtlijn als meldingsplichtige entiteit aangewezen. Hiermee wordt wettelijk verankerd dat de poortwachters van cryptovaluta – net zoals financiële instellingen – verdachte transacties moeten melden en preventieve maatregelen zullen moeten nemen (zoals cliëntonderzoek). Voor Nederland en andere lidstaten de taak om de Richtlijn tijdig te implementeren.

In Nederland vallen cryptovaluta zoals bitcoin, ethereum, litecoin, dash, monero (vooralsnog) buiten de reikwijdte van de financiële toezichtwetgeving, omdat cryptovaluta niet bestempeld kunnen worden als elektronisch geld en evenmin kunnen worden aangemerkt als een financieel product. Toch betekent dit niet dat het witwassen via cryptovaluta onopgemerkt zal blijven door de FIOD en het Openbaar Ministerie. Daarnaast zullen de bevoegde autoriteiten (mede) dankzij de aanscherping van AML IV nog beter in staat worden gesteld om verdachte transacties te monitoren.

Bitcoin en anonimiteit

Het is een misvatting dat de herkomst van Bitcoin niet kan worden achterhaald vanwege de anonimiteit. Voor dit blog is van belang te weten dat iedere gevalideerde bitcointransactie geregistreerd staat in een gedecentraliseerd netwerk – ‘een digitaal gedistribueerd grootboek’ – dat voor iedereen open raadpleegbaar is. De FIOD zal in staat zijn transacties uit dit grootboek te monitoren en te koppelen aan geïdentificeerde personen. Ook is het mogelijk om bitcoins met een illegale herkomst te herleiden via bijvoorbeeld: blockexplorer, walletexplorer of met behulp van speciale software zoals chainalysis. Hierbij zijn onder andere publieke adressen, bitcointransacties, blocknummers, blockhashes zichtbaar. De FIOD kan eveneens vaststellen of bitcoins in een wallet afkomstig zijn van bitcoin adressen die voortkomen uit marktplaatsen op het darkweb (zoals: Agora die via het Tor netwerk raadpleegbaar is).[1] Op deze marktplaatsen wordt (onder andere) gehandeld in verboden goederen (zoals drugs) en kan slechts betaald worden met bijvoorbeeld bitcoins. Uit een recente uitspraak van Rechtbank Midden-Nederland volgt dat een deskundige heeft gesteld dat 90% van alle producten op de ‘dark markets’ illegaal zijn.[2]

Kan het wel ‘anoniemer’?

Dankzij het digitale gedistribueerde grootboek is een willekeurige derde partij in staat alle transacties te volgen, of deze nu legaal of illegaal zijn. Via een zogenoemde tumbling of mixing services die worden aangeboden door dienstverleners is het mogelijk de traceerbaarheid van bitcoins te doorbreken of aanzienlijk te bemoeilijken. Niet iedereen houdt er namelijk van dat de hele wereld inzicht heeft in zijn of haar financiën en transacties, hetgeen op zichzelf een legitieme reden is.

Er zijn legitieme redenen denkbaar waarom iemand gebruik maakt van een zogenoemde ‘mixer’. Uiteraard is de kans aanwezig dat bitcoins met een ‘luchtje’ door het gebruik van een mixer weer ‘fris’ gaan ruiken. Hiervoor zijn een aantal methodes denkbaar, zoals bijvoorbeeld het mixen van bitcoins met andere darkweb gebruikers. Het achterliggende doel kan erin gelegen zijn om digitale sporen (‘trail’) tussen de keten aan transacties te ‘verhullen’ (om in witwasterminologie te spreken). Hiermee wordt voorkomen dat een bitcoin adres herleid kan worden naar een online identiteit en identiteit van een persoon. In die zin vind ik het niet geheel onterecht dat het gebruik van een bitcoin mixer is aangemerkt als een witwasindicator en als witwastypologie geldt, zolang maar voor ogen wordt gehouden dat er ook legitieme redenen kunnen zijn voor het gebruik van een bitcoin mixer.[3] Ingeval sprake is van een witwasvermoeden is het vervolgens aan de verdachte om dit vermoeden te ontzenuwen.

Witwasvermoedens

Indien bitcoins worden omgewisseld naar geld in contanten, kan van witwassen sprake zijn.[4] Op grond van de bewijsmiddelen moet dan wel eerst vastgesteld worden dat bitcoins ‘afkomstig zijn van enig misdrijf’. Uit onderzoek naar wallets kan bijvoorbeeld blijken dat de bitcoins vanuit marktplaatsen op het darkweb afkomstig zijn (waarvan al snel zal worden verondersteld dat daar een ‘luchtje aan zit’). Daarenboven dient vastgesteld te worden dat een verdachte wist of redelijkerwijs kon vermoeden dat bitcoins uit misdrijf afkomstig waren, alvorens tot een bewezenverklaring voor witwassen kan worden gekomen.

Qua bewijslast geldt dat de Officier van Justitie niet nader hoeft te specificeren uit welke criminele activiteit(en) bitcoins afkomstig zijn. Niet gesteld kan worden dat iedere wisselactiviteit van een bitcoinhandelaar leidt tot witwassen. De Officier van Justitie zal hiervoor bewijsmiddelen moeten aandragen die van dien aard zijn dat zonder meer sprake is van een vermoeden van witwassen.

Het tegen contanten aankopen en/of verkopen van bitcoins op een openbare plek van een handelaar (via bijvoorbeeld: localbitcoin.com) betekent naar mijn mening echter niet zonder meer dat de bitcoins die vervolgens ontvangen zijn in een wallet afkomstig zullen zijn uit enig misdrijf. Het is aan de verdediging (en aan de rechterlijke macht) om scherp erop toe te zien of de aangedragen feiten en omstandigheden van een Officier van Justitie wel een vermoeden van witwassen rechtvaardigen.

Vooralsnog vind ik dat het niet duidelijk is in hoeverre sprake is van een ‘onderzoeksplicht’ voor een cryptovaluta handelaar of wisselaar en hoever deze ‘onderzoeksplicht’ (zoals: het vaststellen van de identiteit van de verkoper etc.) dan moet reiken. Gelet op de vastgestelde witwas typologieën voor de aan- en verkoop van virtuele betaalmiddelen, lijkt dit echter al behoorlijk ver te gaan. Hierdoor is het raadzaam voor een handelaar en wisselaar van cryptovaluta om op zijn minst een ‘digitale trail’ te bewaren, waarmee kan worden aangetoond dat het contant omwisselen niet slechts is gebeurd vanwege het onderbreken van een ‘papertrail’ en – waar mogelijk – zoveel mogelijk informatie te vergaren over de verkoper van de cryptovaluta. Daarnaast is het van belang te weten dat ook banken vraagtekens moeten stellen aan hun klantrelatie ingeval geconstateerd wordt dat er sprake is van de aan- en verkoop van bitcoins in combinatie met contante opnamen (Know your customer beleid/Customer Due Diligence) en zo nodig klantrelaties kunnen opzeggen.

Waar kan de verdediging vraagtekens bij zetten?

Iedere strafzaak is anders, maar onderstaande (niet-limitatieve) aspecten zullen ter illustratie een rol kunnen spelen:

  1. Biedt het dossier wel voldoende aanknopingspunten om vast te kunnen stellen dat bitcoins zijn ontvangen?
  2. Is direct bewijs aanwezig waaruit volgt dat een bitcoinwallet alleen in gebruik is bij een verdachte?
  3. Zijn alle transacties uit een bitcoinwallet aan de verdachte toe te rekenen?
  4. Wordt met de verkoop van bitcoins wel een hoog commissietarief gehanteerd zoals de Officier van Justitie mogelijk zal stellen, die afwijkt van andere wisselkantoren?
  5. En in welke mate wordt de bitcoin daadwerkelijk onder de marktprijs gewisseld (ten aanzien van een regulier online wisselkantoor)?
  6. In hoeverre is de aankoop van een hoeveelheid bitcoins van een handelaar in contanten verdacht te noemen, gelet op de hoogte van inkomsten uit legale activiteiten?
  7. Zijn bij de belastingdienst legale inkomsten of vermogensbestanddelen bekend die een verklaring kunnen vormen voor de bedragen die in een bitcoin wallet zijn gestort?
  8. Is er een brondelict aanwezig? Zo nee, kunnen de aangedragen bewijsmiddelen wel rechtvaardigen dat een verdachte zich actief bezighoudt met illegale activiteiten, waardoor een brondelict voor het witwassen van de bitcoins verondersteld wordt?
  9. Hoe zit het met de wetenschap van een verdachte dat bitcoins in een wallet gestort zijn vanuit marktplaatsen van het darkweb? En in hoeverre zijn deze darkweb transacties verwijderd van de transacties van verdachte?
  10. In hoeverre is sprake van legale bitcoinhandel?

Afhankelijk van de feiten en omstandigheden, witwas typologieën en feiten van algemene bekendheid kan sprake zijn van een witwasvermoeden. Stel er is sprake van een witwasvermoeden, is het dan wel verstandig om een beroep op het zwijgrecht te doen?

Zwijgrecht en witwassen?

Bij een witwasvermoeden kan het van belang zijn dat een verklaring wordt afgelegd die een legale bron van de bitcoins (of altcoins) kan aantonen. Een beroep op het zwijgrecht ligt in een dergelijk scenario niet (altijd) voor de hand.

Van de verdediging kan namelijk verwacht worden dat een concrete, min of meer verifieerbare en niet op voorhand als hoogst onwaarschijnlijk aan te merken verklaring wordt gegeven voor de herkomst van cryptovaluta zoals bitcoins. Zeker als blijkt dat een criminele herkomst niet als (enige) aanvaardbare verklaring kan leiden is het van cruciaal belang dat een verdachte een verklaring aflegt.

Het Functioneel Parket (of AP/RP) en de FIOD zullen aanvullend onderzoek moeten verrichten. Indien nader onderzoek naar de aangedragen herkomst van de verdediging wordt nagelaten leert de jurisprudentie dat dit kan leiden tot een vrijspraak. Zodra niet met voldoende zekerheid kan worden uitgesloten dat cryptovaluta zoals bitcoins een legale herkomst hebben moet dit leiden tot een vrijspraak van witwassen.

Tot slot

De handel in cryptovaluta is legaal en kan niet langer worden onderschat. Dit blijkt ook uit het feit dat de Europese Unie de ‘vierde anti-witwasrichtlijn’ heeft aangescherpt op het gebied van virtuele valuta, te meer: voor platforms voor het wisselen van virtuele valuta en voor de bewaarportemonnees (‘custodial wallet providers’). De uitdaging zal zijn om de handel in cryptovaluta op een dusdanige wijze te reguleren, zonder het zodanig te beperken dat de technologie en community geen lucht meer krijgt.

Dat er strafrechtelijke risico’s kunnen kleven aan de handel met bitcoins (en andere altcoins) moge duidelijk zijn. Verder is het van belang te weten dat het ter zake van een witwasverdenking raadzaam kan zijn om terughoudend om te gaan met het zwijgrecht. De verdediging zal er in een strafzaak scherp op toe moeten zien of de aangedragen feiten en omstandigheden door een Officier van Justitie wel een vermoeden van witwassen rechtvaardigen.

Ik meen dat de geldende witwas typologieën die specifiek zien op virtuele betaalmiddelen te weinig rekening houden met het karakter van cryptovaluta en de nodige nuancering behoeven. Daarnaast dient ook de legitieme reden om transacties anoniem te kunnen verrichten betrokken te worden. Onmiskenbaar is dat kennis over cryptografie en cryptovaluta onontbeerlijk is aan zowel de zijde van de verdediging als aan de zijde van het Openbaar Ministerie. Aan de verdediging dan ook de taak om de Rechterlijke macht te laten inzien dat de bal niet al te snel bij de verdediging neergelegd moet worden. Wordt vervolgd.

Mr. K.M.T. (Kim) Helwegen

Lees ook:

[1] Overigens wordt het TOR netwerk niet alleen gebruikt voor toegang tot het darkweb. Gebruikers van het TOR Netwerk kunnen het ook gebruiken om ‘anoniem’ te surfen, waardoor bijvoorbeeld reclame advertenties verleden tijd zijn.

[2] R.o. 4.3.1.

[3] Per 15 augustus 2017 zijn specifieke witwas typologieën vastgesteld die betrekking hebben op de aan- en verkoop van virtuele betaalmiddelen.

[4] Juridisch bestaan verschillende varianten van witwassen zoals bijvoorbeeld eenvoudig witwassen en gewoontewitwassen. Ieder witwasdelict kent een opzetvariant en een schuldvariant.

Eén overheid, één pot nat

Het uitgangspunt binnen een (fiscale) strafprocedure is een uitspraak van de rechter binnen twee jaren nadat de procedure is aangevangen. Het Gerechtshof ‘-s Hertogenbosch heeft recentelijk in dit kader voor de fiscale strafrechtpraktijk een belangrijk arrest gewezen. Het gerechtshof ging in deze procedure namelijk in op de vraag wanneer een (fiscale) strafprocedure aanvangt. Deze “startdatum” is van belang om te bepalen of een strafprocedure te lang duurt. Als deze namelijk te lang duurt, dan heeft dit mogelijk gevolgen voor de hoogte van de straf.

Macro of edible snail (Helix pomatia) stare from jar isolated on black, low angle view

Het komt nog wel eens voor dat een belastingambtenaar iemand de mededeling doet dat hij of zij het recht heeft om te zwijgen. Deze mededeling wordt ook wel “de cautie” genoemd. Deze mededeling zal de belastingambtenaar (moeten) doen op het moment dat hij voornemens is om de persoon te beboeten. Als deze persoon voor dezelfde beboetbare feiten later nog een keer wordt verhoord, maar dan door een FIOD-medewerker of een politieagent, rijst de vraag op welk moment de strafprocedure is aangevangen. Is dat op het moment dat de cautie is gegeven door de belastingambtenaar in de bestuursrechtelijke procedure, of is de startdatum het moment dat de cautie is gegeven door de FIOD-medewerker of een politieagent in de strafrechtelijke procedure?

Het antwoord van het gerechtshof is bevredigend: de datum waarop door de belastingambtenaar de cautie is gegeven voor het beboetbare feit doet “de redelijke termijn” voor het strafbare feit aanvangen. En dat vind ik terecht: het mag dan wel gaan om twee verschillende procedures, het gaat om één overheid.

EHRM: de start is de officiële mededeling van de beschuldiging

In artikel 6 EVRM is neergelegd dat eenieder bij het bepalen van de gegrondheid van een tegen hem ingestelde vervolging, recht heeft op een behandeling binnen een redelijke termijn. Deze bepaling heeft voornamelijk tot doel te voorkomen dat de verdachte te lang onder de dreiging van een vervolging moet leven.

Het EHRM heeft in arresten uitgangspunten geformuleerd voor de vaststelling van het beginpunt van de redelijke termijn. Het EHRM legt het beginpunt bij de “charge” en overweegt verder: (…) whilst “charge”, for the purposes of Article 6 § 1 may in general be defined as “the official notification given to an individual by the competent authority of an allegation that he has committed a criminal offence”, it may in some instances take the form of other measures which carry the implication of such an allegation and which likewise substantially affect the situation of the suspect (…).

Vervolging door het Openbaar Ministerie?

De Hoge Raad heeft op 17 juni 2008 bepaald dat in strafzaken de redelijke termijn aanvangt op het moment dat vanwege de Staat der Nederlanden jegens de betrokkene een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat tegen hem ter zake van een bepaald strafbaar feit door het Openbaar Ministerie een strafvervolging als bedoeld in het Wetboek van Strafvordering zal worden ingesteld.

Volgens dit oordeel van de Hoge Raad uit 2008 dwingt artikel 6 EVRM niet tot de opvatting dat het eerste verhoor van de verdachte door de politie steeds als zodanige handeling heeft te gelden. Wel dienen de inverzekeringstelling van de verdachte en de betekening van de dagvaarding als een zodanige handeling te worden aangemerkt.

Redelijk vermoeden van optreden en bestraffing

In de onderhavige procedure bij het gerechtshof was de verdachte door belastingambtenaren geconfronteerd met de uitkomsten van een boekenonderzoek. De aangiften die niet juist bleken te zijn, zijn dezelfde aangiften als waarop het strafrechtelijke onderzoek betrekking heeft gehad. De belastingambtenaren hebben de verdachte als eerste – dus vóór het Openbaar Ministerie – geconfronteerd over de vermeende onjuistheid van de aangiften en het mogelijk opleggen van een vergrijpboete. In dat kader is hem de cautie uit het bestuursrecht (ex 5:10a lid 2 Awb) gegeven. Nadien is in het overleg tussen het Openbaar Ministerie, de FIOD en het bestuur van de Belastingdienst besloten om in plaats van de zaak bestuursrechtelijk af te doen, een strafrechtelijk onderzoek in te stellen tegen de verdachte. De verdachte is in dit kader opgeroepen voor verhoor door de FIOD, waarbij hem is medegedeeld dat een strafrechtelijk onderzoek was gestart en hij verdacht werd van de feiten zoals aan hem uiteindelijk ten laste zijn gelegd.

Wat is leidend voor het bepalen van het aanvangsmoment van de redelijke termijn in deze strafprocedure? Volgens het gerechtshof is het criterium van het EHRM ruimer dan het toetsingskader van de Hoge Raad, waarbij het criterium van het EHRM niet expliciet verwijst naar een vervolging in strafrechtelijke zin door het Openbaar Ministerie. Volgens het gerechtshof is dan ook leidend het moment waarop de verdachte aan een vanwege een overheidsorgaan jegens hem verrichte handeling een redelijk vermoeden kon ontlenen dat tegen hem zou worden opgetreden met het oog op bestraffing. Dit staat los van de vraag of deze handeling in een bestuursrechtelijk of strafrechtelijk kader is geschied. Het moment dat de verdachte door de belastingambtenaren is gewezen op de constateerde onregelmatigheden en dat hij van overheidswege hiervoor mogelijkerwijs zou worden bestraft, is dan ook het moment waarop de redelijke termijn in de strafprocedure is aangevangen.

Eén overheid, één pot nat

Voorgaande betekent dus dat vóór het moment dat het Openbaar Ministerie überhaupt in beeld is gekomen, de redelijke termijn binnen de strafprocedure al is aangevangen. Desondanks kan ik volledig (op dit punt) leven met deze uitspraak. Het doel van een behandeling binnen een redelijke termijn is immers te voorkomen dat de verdachte lang onder de dreiging van een vervolging moet leven. Nu de mededeling dat er een voornemen bestaat om een bestuursrechtelijke boete op te leggen eveneens een daad van vervolging is, kan het niet anders dan dat dit het moment is dat de redelijke termijn binnen een strafprocedure doet aanvangen. Bovendien zal de gemiddelde burger ook niet het onderscheid weten tussen een belastingambtenaar of FIOD-medewerker of politieagent: voor hem of haar is het één overheid en dus één pot nat. 

Conclusie

Voor het bepalen van het startmoment in een strafprocedure is leidend het moment waarop de verdachte aan een vanwege een overheidsorgaan jegens hem verrichte handeling een redelijk vermoeden kon ontlenen dat tegen hem zou worden opgetreden met het oog op bestraffing. Het verlenen van de cautie door een belastingambtenaar voor het beboetbare feit is een dergelijke handeling. Dit betekent dat vóór het moment dat het Openbaar Ministerie in beeld komt, het aanvangsmoment van de redelijke termijn in de strafprocedure al kan zijn begonnen.

 

 

Vervolging frauderende rechtspersoon én DGA: dubbel genaaid houdt beter?

Als een frauderende vennootschap tegen de lamp loopt, kan deze rechtspersoon strafrechtelijk worden vervolgd. Echter kunnen ook degenen die achter de schermen aan de touwtjes trokken voor de malversaties van de rechtspersoon strafrechtelijk aansprakelijk worden gehouden. De wetgever heeft het openbaar ministerie de keuze gegeven wie strafrechtelijk te vervolgen. Uitdrukkelijk kan ook de vennootschap samen met de feitelijk leidinggevende(n) worden vervolgd. Maar welk nut wordt gediend op het moment dat een frauderende rechtspersoon door één persoon wordt bestuurd die tevens volledig aandeelhouder is, en beide worden vervolgd? Wat kan door de verdediging worden aangevoerd in dit soort gevallen?

vector illustration

Een rechtspersoon is eigenlijk maar een fictief ‘iets’. Hoewel een rechtspersoon fiscale verplichtingen heeft, ontstaan deze pas nadat een mens van vlees en bloed een dergelijk fictieve persoonlijkheid heeft opgericht en namens deze rechtspersoon handelingen verricht. Een rechtspersoon kan niet denken, een rechtspersoon kan niet zelfstandig opereren. Denken en handelen door een rechtspersoon gebeurt in de regel door de bestuurders van de rechtspersoon, dan wel door ondergeschikten daarvan die in opdracht van de bestuurders of leidinggevers activiteiten namens de rechtspersoon verrichten.

Vereenzelviging DGA en vennootschap

Indien door een rechtspersoon wordt gefraudeerd, zou je denken dat de verantwoordelijken die bij de rechtspersoon achter de (verkeerde) knoppen hebben gezeten de meest aangewezen personen zijn om zich bij de strafrechter te verantwoorden. Zodra echter de rechtspersoon zelf ook voordeel heeft gehad bij het plegen van de fraude, is het voorstelbaar dat ook de rechtspersoon kan worden vervolgd. Hoewel het voordeel niet door de rechtspersoon kan worden genoten: om voordeel te genieten en dit uit te geven heb je immers weer een gewoon mens nodig.

Als uitgangspunt geldt dat het vermogen van een rechtspersoon niet is te vereenzelvigen met het vermogen van haar DGA. Echter, indien (namens) een rechtspersoon is gefraudeerd en deze daarom een straf krijgt opgelegd (altijd een geldboete omdat een rechtspersoon natuurlijk niet naar de gevangenis kan worden gestuurd of een taakstraf kan uitvoeren), zullen de eigenaren van deze rechtspersoon dit (uiteindelijk) in hun portemonnee voelen. Een boete die is opgelegd aan een rechtspersoon is immers niet aftrekbaar van de winst en komt daarom integraal ten laste van de aandeelhouders.

Indien een rechtspersoon maar één bestuurder heeft die tegelijkertijd de enige aandeelhouder is, is het duidelijk dat (het vermogen van) deze DGA vereenzelvigd kan worden met diens rechtspersoon. Als zowel de rechtspersoon als diens (enige) bestuurder strafrechtelijk worden vervolgd voor een misdrijf dat de bestuurder als feitelijk leidinggevende de rechtspersoon heeft laten plegen, bestaat de kans dat de DGA – in feite – tweemaal voor hetzelfde wordt gestraft.

Vereenzelviging DGA en vennootschap in de rechtspraak

Hoewel niet expliciet, lijkt deze gedachte te worden onderkend in de rechtspraak. Zo oordeelde de strafkamer van de Hoge Raad in een arrest in een ontnemingszaak dat indien de bestuurder zonder meer en volledig kan beschikken over het bedrag dat de rechtspersoon met de criminele activiteiten heeft vergaard, vereenzelviging van de vermogens van de rechtspersoon en de DGA mogelijk is. Ook de belastingkamer van de Hoge Raad heeft een arrest gewezen waaruit blijkt dat het opeggen van boetes aan zowel een DGA en vennootschap ertoe kan leiden dat dit ‘direct of indirect geheel drukken op het vermogen van de DGA’. In een andere zaak oordeelde belastingkamer van de Hoge Raad dat nadat de directeuren van een vennootschap een transactie met het openbaar ministerie hadden gesloten en de vennootschap een ’kennisgeving niet verdere vervolging’ ontving, tevens sprake was van vereenzelviging. Van het nadien opleggen van een boete door een inspecteur van de belastingdienst kon daarna geen sprake meer zijn. In een andere strafzaak oordeelde de strafkamer van de Hoge Raad dat, omdat in de motivering bij de straftoemeting van een vennootschap uitdrukkelijk werd verwezen naar de DGA, wel degelijk rekening was gehouden met de dubbele bestraffing. Tot slot: in een uitspraak van de rechtbank Noord-Holland werden naast een maatschap ook de twee maten van die maatschap vervolgd. Hoewel de strafbare gedragingen van de maten konden worden toegerekend aan de maatschap werd slechts geoordeeld tot een schuldigverklaring zonder strafoplegging omdat de maatschap afzonderlijk al was bestraft.

Achtergrond (dubbele) vervolging vennootschap DGA én vennootschap?

De hiervoor aangehaalde uitspraken in het achterhoofd hebbende, is het verwonderlijk dat het in de praktijk geregeld voorkomt dat zowel een vennootschap en diens DGA(’s) tegelijkertijd worden vervolgd. Indien immers duidelijk is dat de DGA(‘s) de (enige) verantwoordelijke(n) is/zijn, zal immers uiteindelijk één straf, al dan niet verdeeld onder de verschillende daders (moeten) worden opgelegd. Wat is de achtergrond van het vervolgen van alle betrokkenen?

Als  het openbaar ministerie er niet zeker van is dat de DGA inderdaad als de feitelijk leidinggevende kan worden gekwalificeerd, bestaat er natuurlijk een belang om (ook) de vennootschap strafrechtelijk te vervolgen. Zodra het echter overduidelijk is dat de DGA met de rechtspersoon kan worden vereenzelvigd, bijvoorbeeld omdat de rechtspersoon maar één aandeelhouder heeft die als bestuurder verantwoordelijk is voor het reilen en zeilen van de vennootschap, kan dit niet de reden zijn.

Een andere reden zou kunnen zijn dat het openbaar ministerie naast het opleggen van een geldboete tevens een andere strafmodaliteit meent te moeten inzetten. Zodra echter wordt bedacht dat een feitelijk leidinggever naast het opgelegd krijgen van bijvoorbeeld een gevangenisstraf daarnaast ook veroordeeld kan worden tot het betalen van een geldboete valt ook deze motivering af.

Een laatste reden kan zijn dat het (in beginsel) afgescheiden vermogen van de rechtspersoon wel verhaal biedt, in tegenstelling tot het privévermogen van de DGA. Zodra echter wordt bedacht dat het schering en inslag is dat aan het begin van een opsporingsonderzoek op het vermogen van alle (potentiële verdachten) verhaalsbeslag wordt gelegd en het openbaar ministerie daarenboven de mogelijkheid heeft om beslag te leggen bij derden ter verhaal van een dader, valt ook deze reden af.

De enig denkbare reden dat het openbaar ministerie besluit om zowel de DGA als de rechtspersoon te vervolgens is omdat dit meer indruk maakt. Deze grotere impact zal van invloed zijn op het moment een rechter tot zijn overwegingen met betrekking tot het bepalen van een straf/straffen komt. Het ligt voor de hand dat een strafrechter zich er eerder toe zal verleiden om uiteindelijk tot een hogere straf te komen indien bij een tweetal verdachten in totaal dus het dubbele aantal feiten bewezen wordt verklaard dan wanneer één (rechts)persoon wordt veroordeeld (voor dezelfde misdrijven).

Tips voor de verdediging

Het verweer dat sprake is van schending van een dubbele vervolging zal weinig kans op succes hebben, ook gelet op een recent arrest van het Hof van Justitie. De echter verder weinig magistratelijke insteek van het openbaar ministerie dient uiteraard wel in het kader van een strafmaatverweer naar voren te worden gebracht. Mits uitdrukkelijk naar voren gebracht als een draagkrachtverweer, stelt de vaste jurisprudentie dat een rechter verplicht is hier gemotiveerd op in te gaan.

Tot slot: soms is het overduidelijk dat de DGA diens rechtspersoon – al dan niet als onderdeel van een speciaal opgezette constructie – uitsluitend gebruikt als instrument om fiscale fraude mee te plegen. Bijvoorbeeld in het geval dat naast het plegen van fraude geen andere activiteiten binnen die rechtspersoon plaatsvinden of als die rechtspersoon is opgezet ten behoeve van het kunnen frauderen. Hoewel in de rechtspraak nog niet tegengekomen, zou zeker in dergelijke gevallen de vervolgde rechtspersoon niet  kunnen worden gekwalificeerd als het instrument van de doen-plegende leidinggevende? Juist omdat een rechtspersoon geen zelfstandige bewustheid en daarmee schuld en toerekenbaarheid bezit zonder de kwaadwillende bestuurder, zou eens kunnen worden geopperd dat een rechtspersoon om deze reden straffeloos dient te blijven. Wordt vervolgd?

Mr. drs. W. de Vries

De bewijslast bij het btw-nultarief is geen lachertje

Internationale handel, we kunnen niet meer zonder. Helaas gaat het in de praktijk op btw-gebied vaak mis met de nodige naheffingsaanslagen en boetes tot gevolg.[1] De bewijslast bij het btw-nultarief is hiervan een voorbeeld. Goederen worden regelmatig verkocht aan buitenlandse afnemers. Als goederen in het kader van de levering worden vervoerd naar een andere lidstaat binnen de Europese Unie is het btw-nultarief onder strikte voorwaarden van toepassing. In dit blog ga ik in op deze voorwaarden en de bewijslast die het btw-nultarief met zich meebrengt. Het is namelijk aan de verkoper om aan te tonen dat de goederen fysiek zijn vervoerd naar de EU-lidstaat van aankomst, ongeacht wie het vervoer regelt. Hoe kan bijvoorbeeld worden aangetoond dat de goederen het land van vertrek hebben verlaten en zijn aangekomen in het land van aankomst?

Hand schudden BD

Het lijkt zo simpel. Ik wil goederen die ik verkoop aan een btw ondernemer naar Spanje ‘exporteren’.[2] Hiervoor breng ik 0% btw in rekening omdat de goederen in het kader van de levering worden vervoerd naar Spanje. Ik verwerk de levering op deze wijze in mijn btw-aangifte.[3] Het is vervolgens aan mijn Spaanse afnemer om de btw als verschuldigd in zijn btw-aangifte op te nemen. Dan blijkt ineens dat mijn Spaanse afnemer de btw ten aanzien van de verwerving niet in zijn aangifte heeft verwerkt. Dit signaal bereikt de belastingdienst en die stelt dat ik het nultarief niet terecht heb toegepast.

Een veel bestaande misvatting is dat het aan de belastingdienst is om aan te tonen dat het nultarief niet juist is toegepast. Dit is niet juist, deze bewijslast ligt namelijk bij mij als verkoper.  Ik ben ten einde raad want ik weet dat mijn afnemer de goederen heeft afgenomen en dat ze in Spanje zijn aangekomen. “Ik heb toch aan mijn btw verplichtingen voldaan en het is toch niet mijn fout dat mijn afnemer de btw niet heeft opgenomen in zijn btw-aangifte?” “De belastingdienst heeft toch geen gelijk?” Ook hier geldt: “Gelijk hebben is iets anders dan gelijk krijgen’’. Ik zal moeten aantonen dat het btw-nultarief juist is toegepast. Op mij rust bovendien de verplichting dat ik zorgvuldig ben in het kiezen van mijn afnemers om te voorkomen dat ik betrokken raak bij btw-fraude. Bij betrokkenheid van btw-fraude kan het nultarief geweigerd worden op het moment dat ‘u wist of behoorde te weten’ van deze fraude. Zie meer over btw-fraude in het blog van mr. Marloes Lammers.

 Wanneer geldt het nultarief?

Onder strikte voorwaarden geldt het nultarief bij de levering van goederen, namelijk:

  • de goederen moeten vervoerd worden in het kader van de levering vanuit het land van vertrek (bijvoorbeeld Nederland) naar een andere EU-lidstaat (bijvoorbeeld Spanje) en;
  • de goederen moeten bij aankomst in een EU-lidstaat daadwerkelijk worden onderworpen aan de heffing van btw (de zogenoemde ‘verwerving’.[4] De gedachte hierbij is dat de belasting moet drukken daar waar de goederen worden verbruikt.

Als niet aan deze voorwaarden is voldaan geldt het btw nultarief niet en is de levering belast met omzetbelasting (6% of 21%).

De bewijslast drukt op de leverancier

 Het is dus niet de belastingdienst die moet aantonen dat de goederen fysiek zijn aangekomen in het land van aankomst. Ongeacht wie zorg draagt voor het daadwerkelijke vervoer – de verkoper of de koper –  de bewijslast blijft drukken op de verkoper om aan te tonen dat het nultarief juist is toegepast. Het nultarief is een uitzondering op het beginsel dat in feite over iedere levering btw in rekening wordt gebracht. Om het nultarief te mogen toepassen is het noodzakelijk om voldoende bewijs te vergaren voor elke transactie die ik verricht. Hoe kan ik er nu voor zorgen dat ik niet alleen gelijk heb, maar ook gelijk krijg?

Verzamel bewijs

Voorkom nadelige btw gevolgen door zoveel mogelijk aantoonbaar bewijs te hebben dat de goederen daadwerkelijk naar een andere lidstaat zijn vervoerd. Denk bijvoorbeeld aan de volgende documentatie:

  1. zorg voor een kopie van de factuur met de vermelding van een geldig btw nummer van de afnemer;
  2. verifieer altijd of de afnemer in het bezit is van een geldige btw identificatie en controleer dit regelmatig. De geldigheid van een BTW-nummer van alle lidstaten is eenvoudig te verifiëren via het Systeem voor de uitwisseling van BTW-informatie (VIES) of neem hiervoor contact op met de belastingdienst.
  • Print de gegevens uit VIES en bewaar deze informatie in uw administratie. Op die manier kunt u later altijd bewijzen dat u de gegevens ook daadwerkelijk hebt gecontroleerd.
  • Belt u met de belastingdienst, maak dan een telefoonnotitie van het gesprek zodat u dit later als bewijs naar voren kunt schuiven. Vermeld in de telefoonnotitie dan wie u van de belastingdienst heeft gesproken, wanneer het gesprek (datum en tijd) heeft plaatsgevonden en welke informatie aan u is verstrekt.
  1. laat de factuur bij ontvangst van de goederen ondertekenen door de afnemer;
  2. zorg voor een geldige btw factuur die voldoet aan de wettelijke vereisten;
  3. overleg indien mogelijk een uittreksel van de inschrijving in het handelsregister van het bedrijf van uw afnemer;
  4. bewaar een inkoop order, met de informatie waaruit volgt dat de goederen worden bezorgd in een andere lidstaat;
  5. denk aan een ontvangstverklaring van de koper dat de goederen zijn ontvangen in de lidstaat van aankomst;
  6. bewaar correspondentie met de koper waaruit een bevestiging volgt dat de goederen zijn aangekomen in de lidstaat van aankomst;
  7. zorg voor een afschrift waaruit de betaling volgt vanuit de andere lidstaat of andere betalingsbewijzen. Zorg bij contante betaling ook voor een kwitantie voor de ontvangst van de koopsom inclusief handtekening en/of firmastempel.
  8. transportverzekering,
  9. transportdocumenten die betrekking hebben op de levering, denk bijvoorbeeld aan een door de afnemer ondertekende vrachtbrief (CMR)[5] en aan facturen van de transporteur.

In ieder geval is van belang dat voor elke individuele levering met voldoende stukken kan worden aangetoond dat de goederen daadwerkelijk in het kader van de levering naar een andere lidstaat zijn vervoerd.

Een afhaaltransactie?

 Zorg ook bij een zogenaamde afhaaltransactie – waarbij de afnemer de goederen komt ophalen – dat het btw-nultarief aangetoond kan worden.[6] Hoe kan een verkoper dit demonstreren en waar kan rekening mee worden gehouden?

Werk alleen met afhaaltransacties bij betrouwbare klanten waar regelmatig zaken mee worden gedaan en zorg dat een vervoersverklaring wordt ondertekend door de koper. De vervoersverklaring dient op zijn minst de volgende gegevens te bevatten:

  1. de naam en gegevens van de klant;
  2. een factuurnummer;
  3. een kentekennummer van het vervoermiddel waar het vervoer van de goederen mee plaatsvindt;
  4. de plaats van aankomst van de goederen;
  5. een bevestiging dat de klant zal meewerken op het moment dat de belastingdienst om informatie verzoekt.

Conclusie: verzamel en bewaar voldoende bewijs

Ontstaan er ‘mismatches’ in het kader van een internationale levering omdat de afnemer (koper) van de goederen de verwerving niet heeft verwerkt in zijn btw-aangifte? Voorkom dan vraagtekens bij de toepassing van het btw-nultarief. Verzamel zoveel mogelijk bewijs en documenteer zorgvuldig. Zo komt u goed beslagen ten ijs. Op basis van documentatie kunt u dan proberen te voldoen aan uw bewijslast dat de goederen fysiek zijn overgebracht naar een andere EU-lidstaat.

In zijn algemeenheid moet het niet voldoen aan de administratie- en bewaarplicht niet worden onderschat. Het is noodzakelijk dat de administratie (in- en verkoopfacturen, kasadministratie, grootboekrekeningen e.d) volledig aansluit met de ingediende aangifte omzetbelasting. Geconstateerde gebreken leiden al snel tot de conclusie dat niet de vereiste aangifte is gedaan. Dit heeft vervolgens een uitwerking in de bewijslast, omdat bij het indienen van een bezwaar- of beroepschrift de bewijslast zal worden omgekeerd. Heeft al eens een boekenonderzoek plaatsgevonden en zijn suppletieaangiftes nodig? Let dan zeker op bij toekomstige tijdvakken. Onze ervaring leert verder dat het geen uitzondering meer is dat een btw ondernemer wordt verdacht van het opzettelijk onjuist of onvolledig doen van btw-aangiften of het niet verstrekken van de juiste inlichtingen. Als het zover komt, neem dan tijdig contact op met onze fiscaal strafrechtadvocaten.

[1] Zie bijvoorbeeld: Hof den Haag van 17 juni 2016.

[2] Strikt genomen is dit een zogenoemde intracommunautaire levering. Binnen de btw is van export slechts sprake indien goederen het grondgebied van de Europese Unie verlaten. Ook dan moet het nultarief aangetoond moet worden.

[3] Specificeer daarnaast per afnemer de leveringen in de Opgaaf Intracommunautaire Prestaties (Listingverplichting) en vergeet de vermelding van de goederenbewegingen in Intrastat niet op het moment dat de aangifte drempel wordt overschreden.

[4] De zogeheten intracommunautaire verwerving. De verschuldigde btw kan overigens in dezelfde aangifte als voorbelasting in aftrek kan worden gebracht.

[5] Verdrag betreffende de overeenkomst tot internationaal vervoer van goederen over de weg

[6] Incoterm: ex works/ af fabriek. Een ex-works levering wordt onder voorwaarden als een ‘ intracommunautaire levering’ aangemerkt. Let op: dit is niet in elke EU-lidstaat het geval.

Mr. K.M.T. (Kim) Helwegen

Een bestuurlijke boete door de toezichthouder: accepteren of terugslaan?

Als toezichthouders op de financiële sector halen De Nederlandsche Bank (DNB) en de Autoriteit Financiële Markten (AFM) flink uit naar financiële instellingen en accountantsorganisaties door het opleggen van hoge bestuurlijke boetes.[1] Het is een trend dat toezichthouders onderzoeken ter plaatse (on-site toezicht) uitvoeren en waar nodig zullen sanctioneren. Ook voor het onjuist of te laat rapporteren of het niet voldoen aan de verplichting om cliëntenonderzoek te verrichten, sluit de toezichthouder zijn ogen niet.[2] Wie als ‘overtreder’ wordt beboet, heeft een plan van aanpak nodig, waarbij kennis van het strafrecht onontbeerlijk is. Wordt u of de financiële instelling waarvoor u werkt geconfronteerd met het voornemen om een bestuurlijke boete op te leggen? Lees dan aan het einde van dit blog de aanbevelingen: de boete accepteren of terugslaan?

Vector illustration (EPS10 includes transparency) Working under the boss pressure

Wie beboet de toezichthouder?

Bij de bestraffende sancties in het bestuursrecht zijn de bekende deelnemingsvormen en leerstukken uit het strafrecht van toepassing. Toezichthouders kunnen de onderstaande ‘plegers’ beboeten:

  • de overtreder of medepleger
  • de rechtspersoon (bijvoorbeeld: een bank)
  • de feitelijk leidinggevende (bijvoorbeeld: de statutaire bestuurders van de bank).

De bestuursrechter past in zijn oordeel of er sprake is van bovenstaande deelnemingsvormen dezelfde criteria toe als de strafrechter.

Publicatie van de boete leidt tot ‘Naming and Shaming’

Als de toezichthouder een bestuurlijke boete oplegt, kunnen de consequenties groot zijn. Afhankelijk van de overtreden norm heeft de toezichthouder de mogelijkheid of zelfs een verplichting om de bestuurlijke boete openbaar te maken. Het volledige boetebesluit zal via de website van de DNB of AFM en via Twitter bekend worden gemaakt. Een niet geanonimiseerde publicatie kan resulteren in de (on)nodige ‘naming and shaming’ voor de beboete instelling. Het is overigens opmerkelijk dat sancties gepubliceerd kunnen worden, terwijl de beschikking nog niet onherroepelijk vaststaat.

Wat is in een concreet geval het belang om een boetebesluit met naam en toenaam te publiceren? Publicatie heeft in de regel als doel het waarschuwen van partijen op de financiële markt en gebeurt uit oogpunt van handhaving. Maar ook hier geldt: niet elk doel heiligt de middelen. In plaats van het creëren van rust en vertrouwen in de financiële markten kan een niet geanonimiseerde publicatie leiden tot nodeloze onrust. Indien de toezichthouder niet akkoord gaat met het anonimiseren van het boetebesluit, kan een procedure  bij de voorzieningenrechter mogelijk tot een uitkomst leiden.

Een geconstateerde overtreding, en dan?

De toezichthouder zal de financiële instelling in kennis stellen van het voornemen om over te gaan tot het opleggen van een bestuurlijke boete. Gelet op de hoogte van de bestuurlijke boetes moet de overtreder in de gelegenheid worden gesteld om schriftelijk of mondeling een zienswijze naar voren te brengen.[3]

In hoeverre het raadzaam is om openheid van zaken te geven over de achterliggende reden van een geconstateerde overtreding is afhankelijk van de overtreding. Hierbij is het verstandig de relatie met de toezichthouder in het achterhoofd te houden. Wees verder bedacht dat een boeteoplegging tot een toezichtantecedent van de bestuurders van de financiële instelling kan leiden.

Indien men kiest voor een mondelinge zienswijze is het belangrijk er op te wijzen dat het geven van antwoorden niet vereist is. Bij het opleggen van een bestraffende sanctie bestaat geen verplichting om een verklaring over de overtreding af te leggen. Na de zienswijze wordt door de toezichthouder een besluit genomen om:

Uitgangspunt blijft dat geen bestuurlijke boete kan worden opgelegd voor zover de overtreding de overtreder niet kan worden verweten. Dit betekent dat het nuttig is een zienswijze naar voren te brengen indien:

  • een beroep kan worden gedaan op rechtvaardigings- of schulduitsluitingsgronden;
  • bijzondere omstandigheden een rol hebben gespeeld, die aanleiding kunnen geven tot een matiging van de boete.

Hoe zit het met de hoogte van de boete?

De hoogte van de boete zal afhankelijk zijn van onder meer de volgende criteria:

  • de omvang, duur en ernst van de overtreding;
  • overige omstandigheden van de overtreding;
  • de mate van verwijtbaarheid;
  • de financiële draagkracht van de overtreder.

Een transparante opstelling naar de toezichthouder kan bij het bepalen van de boetehoogte in het voordeel van de overtreder worden meegewogen. Denk bijvoorbeeld aan het volgende:

  • Het kan positief uitwerken om aan te tonen dat een bestuurlijke boete een impact heeft op de overtreder.
  • Geef aan waarom sprake is van een disproportionele straf.
  • Toon inzicht in de werkprocessen en laat zien dat voorzorgsmaatregelen zijn getroffen om een schending van de norm in de toekomst te voorkomen.
  • Beargumenteer waarom een waarschuwing meer op zijn plaats zal zijn dan een boete.

Hoe zit het met de rechtsbescherming bij een bestuurlijke boete?

Bestuurlijke boetes door de toezichthouders hebben het karakter van een straf. Dit betekent dat extra waarborgen dienen te gelden voor de beboete ‘pleger’ van een overtreding, zoals het zwijgrecht. Ondanks deze extra waarborgen zijn het strafrecht en het bestuursrecht nog niet voldoende op elkaar afgestemd met betrekking tot de rechtsbescherming bij bestraffende sancties. Hierbij een aantal voorbeelden die eveneens door de Afdeling advisering van de Raad van State in een ongevraagd advies naar voren zijn gebracht.[5] Zo heeft het instellen van bezwaar en beroep (in principe) geen schorsende werking in het bestuursrecht. Dit betekent dat de opgelegde boete betaald moet worden, tenzij een schorsing wordt toegewezen door de voorlopige voorzieningenrechter. Anders dan het bestuursrecht heeft het instellen van beroep in het strafrecht wèl schorsende werking. Dit voorkomt dat onherstelbare maatregelen worden genomen ten aanzien van de verdachte. Verder bestaat in het strafrecht geen griffierecht, terwijl de beboete bij een beroep tegen de opgelegde boete in het bestuursrecht griffierecht moet betalen. Ook bestaan er verschillen in de verjaringstermijn tussen het straf– en bestuursrecht. Het is naar mijn mening wenselijk om ongerechtvaardigde verschillen weg te nemen. Vanuit het oogpunt van rechtsbescherming valt een verschil niet te verklaren naar degene die de wet overtreedt. De rechtsbescherming die geldt rond het opleggen van bestuurlijke boeten mag immers niet verschillen van de rechtsbescherming die geldt bij strafrechtelijke procedures.

Aanbevelingen: boete accepteren of terugslaan?

Indien u een brief ontvangt van de toezichthouder met het voornemen om een boete op te leggen, bedenk dan goed in hoeverre het belangrijk is om openheid van zaken te geven. Wees bewust van de relatie met de toezichthouder maar blijf kritisch. Anticipeer ook op mogelijke vervolgstappen indien uiteindelijk wordt besloten om een bestuurlijke boete op te leggen. Denk hierbij aan de volgende zaken bij het bepalen van uw plan van aanpak:

Het voornemen om een bestuurlijke boete op te leggen:

  1. Controleer of een waarschuwingsbrief of overschrijdingsbrief is ontvangen?
  2. Betreft het boetevoornemen dezelfde overtredingen als de waarschuwingsbrief?
  3. Bekijk de situatie vanuit het perspectief van de toezichthouder. Hoe sterk is de positie van de toezichthouder?

Wel of geen zienswijze?

  1. Zorg voor een duidelijke visie en plan van aanpak voor de gehele procedure en maak een belangenafweging. Beslis op voorhand in hoeverre er openheid van zaken wordt gegeven. Let op: een overtreder is niet verplicht om te antwoorden op vragen indien gebruik wordt gemaakt van een mondelinge zienswijze.
  2. Indien besloten wordt om openheid van zaken te geven, overweeg dan vooraf een verklaring op te stellen die gebruikt kan worden tijdens het geven van een mondelinge zienswijze, waarbij een transparante opstelling richting de toezichthouder het uitgangspunt is.
  3. Geef tijdens de zienswijze aan waarom u als overtreder het niet eens bent met i) de onderbouwing van de boete en ii) de hoogte van de boete.
  4. Benadruk tijdens de zienswijze waarom een geanonimiseerde openbaarmaking van de bestuurlijke boete de voorkeur heeft, zodat reputatieschade voorkomen kan worden.

Beschikking tot het opleggen van een bestuurlijke boete

  1. Benut de mogelijkheid van bezwaar en (eventueel rechtstreeks) beroep zowel tegen de (grondslag van) de bestuurlijke boete als tegen de hoogte van de opgelegde bestuurlijke boete.
  2. Vraag tegelijk met uw bezwaar of beroep om een voorlopige voorziening. Vergeet niet op te komen tegen de publicatie van het boetebesluit en verzoek tot schorsing van het besluit tot invordering van de bestuurlijke boete.
  3. Overweeg aanvullende rechtsbescherming door een raadsman te consulteren met zowel kennis van het strafrecht als het punitieve bestuursrecht.

Mr. K.M.T. (Kim) Helwegen

[1] De bevoegdheid van de toezichthouder om een bestuurlijke boete op te leggen vloeit voort uit financiële toezichtwetgeving, zoals: de Wet ter voorkoming van witwassen of financieren van terrorisme (Wwft), Wet op het financieel toezicht (Wft), de Sanctiewet (Sw) en de Pensioenwet (Pw).

[2] Zie ook de internetconsultatie over het concept wetsvoorstel dat strekt tot implementatie van de vierde anti-witwasrichtlijn en tot het geven van uitvoering aan de verordening informatie bij geldovermakingen.

[3] Indien een boete van meer dan EUR 340 wordt opgelegd wordt de overtreder steeds in de gelegenheid gesteld zijn zienswijze naar voren te brengen en wordt van de overtreding een rapport opgemaakt.

[4] Dit kan bijvoorbeeld als de overtreding strafbaar is gesteld in de Wet op de Economische delicten.

[5] Zie in dit kader het Advies van de Afdeling advisering van de Raad van State aan de Minister van Veiligheid en Justitie inzake sanctiestelsels en de Kamerbrief van Minister van der Steur (VenJ) met een eerste reactie op dit advies.

 

 

Voorwaardelijk opzet en verantwoordelijkheid van de belastingadviseur

Met de invoering van artikel 67o Algemene wet inzake rijksbelastingen per januari 2014 kunnen belastingadviseurs en aangiftemedewerkers strafrechtelijk worden vervolgd voor medeplichtigheid aan fiscale delicten. Toch zal dit voor de meeste adviseurs niet tot grote onrust hoeven te leiden: van strafbare betrokkenheid bij valste aangiften of andere fiscale delicten kan pas sprake zijn ingeval van voorwaardelijk opzet. [1] Ook na de invoering artikel 67o AWR zal een enkele slordigheid van de belastingadviseur daarom nog niet (hoeven te) leiden tot strafrechtelijke aansprakelijkheid.

Voorwaardelijk opzet en bewuste schuld

Het gaat hierbij om de grens tussen voorwaardelijk opzet (dolus) en bewuste schuld (culpa), een grens die in het strafrecht al sinds lang wordt verkend en die nog altijd niet volledig helder en consistent is. Door introductie van artikel 67o AWR is deze grens voor belastingadviseurs en aangiftemedewerkers (nog) relevant(er) geworden: slechts ingeval van (voorwaardelijk) opzet kan een adviseur op grond van deze nieuwe bepaling worden vervolgd. Terecht leeft bij adviseurs de vraag tot hoe ver hun verantwoordelijkheid strekt; de staatssecretaris stelde in zijn toelichting op artikel 67o AWR weliswaar dat het een aangiftemedewerker kan worden verweten dat hij geen onderzoek heeft ingesteld naar de zakelijkheid van bepaalde betalingen, [2] doch de vraag is wanneer een adviseur tot een dergelijk onderzoek gehouden is en wat de omvang daarvan moet zijn.

Aangezien voorwaardelijk opzet is vereist om tot strafrechtelijke aansprakelijkheid van een belastingadviseur te kunnen komen, zal op grond van het bekende HIV-arrest sprake moeten zijn van het bewust aanvaarden van een aanmerkelijke kans dat een bepaald gevolg zal intreden. [3] Op grond van ditzelfde arrest kan van degene die weet heeft van de aanmerkelijke kans op het gevolg, maar die naar het oordeel van de rechter ervan is uitgegaan dat het gevolg niet zal intreden, wel worden gezegd dat hij met (grove) onachtzaamheid heeft gehandeld (culpa), maar niet dat zijn opzet in voorwaardelijke vorm op dat gevolg gericht is geweest (dolus).

Het ambtelijk verzuim door de inspecteur

Hoewel deze en andere strafrechtelijke jurisprudentie in toenemende mate relevant is voor het fiscale (straf)recht, staat de onderliggende casuïstiek doorgaans ver af van de situatie van een belastingadviseur of aangiftemedewerker die de juistheid van een aftrekpost van zijn cliënt heeft te beoordelen. Om de vertaalslag te vergemakkelijken zou men wellicht de jurisprudentie met betrekking tot het ambtelijk verzuim van de inspecteur kunnen gebruiken. Een inspecteur die een aangifte beoordeelt zal, om een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat te voorkomen, een aangifte in bepaalde gevallen (nader) moeten onderzoeken.

In een arrest van 12 maart 2010 oordeelde de Hoge Raad dienaangaande dat de betreffende inspecteur bij kennisneming met normale zorgvuldigheid van belanghebbendes aangifte bemerkt zou hebben dat voor slechts een gedeelte van een afgetrokken lijfrentepremie een renseignement van een verzekeraar voorhanden was. [4] Dat enkele feit zou voor de inspecteur echter nog geen reden behoeven te zijn geweest om aan de juistheid van de in het aangiftebiljet opgenomen aftrekpost in redelijkheid te twijfelen, indien er voor het ontbreken van een zodanig renseignement ook ‘een andere, niet onwaarschijnlijke verklaring mogelijk was’.

Niet onwaarschijnlijke verklaring & voorwaardelijk opzet

Geabstraheerd van de van elkaar verschillende taken van een belastingadviseur enerzijds en een belastinginspecteur anderzijds, kan deze formule van de Hoge Raad mogelijk haar dienst bewijzen als handvat bij het afbakenen van de verantwoordelijkheid van de adviseur en de grens tussen diens bewuste schuld en voorwaardelijk opzet. Zo kan een adviseur die op het eerste gezicht twijfelt aan (bijvoorbeeld) de zakelijkheid van een bepaalde betaling van zijn cliënt, maar daarvoor een andere, niet onwaarschijnlijke verklaring aanwezig acht, hooguit bewuste schuld of grove onachtzaamheid worden verweten indien de (zakelijkheid van de) betreffende betaling achteraf toch onjuist blijkt te zijn.

In dat geval kan immers betoogd worden dat de adviseur zich bewust is geweest van een mogelijke onjuistheid in de aangifte die hij voor zijn cliënt voorbereidde en indiende, maar dat hij ervan uitging dat het gevolg van het doen van een onjuiste aangifte niet zou intreden aangezien hij voor die eventuele onjuistheid een andere, niet onwaarschijnlijke verklaring aanwezig achtte. Dat die verklaring niet ‘onwaarschijnlijk’ dient te zijn, biedt een aanknopingspunt voor de rechter om zich, gelet op de overwegingen van de Hoge Raad in het HIV-arrest, een oordeel te vormen over de vraag of een verdachte ervan uit is gegaan dat een bepaald gevolg niet zou intreden. Daarbij zullen uiteraard de omstandigheden van het geval een belangrijke rol spelen.

Conclusie

Een en ander leidt er mijns inziens toe dat belastingadviseurs en aangiftemedewerkers geen actieve (laat staan paranoïde) opsporingshouding tegenover hun cliënten hoeven aan te nemen, ook niet na de introductie van 67o AWR. Zolang adviseurs met recht niet (hoeven te) twijfelen aan de juistheid van de informatie van hun cliënten, zal niet gauw sprake kunnen zijn van voorwaardelijk opzet. Wanneer daarentegen gerede twijfel bij een adviseur bestaat en hij vervolgens niets of onvoldoende doet om die twijfel weg te nemen (onderzoeksplicht), dan loopt hij een strafrechtelijk risico. [5] In het laatste geval is immers sprake van een situatie waarin men het ‘erop aan laat komen’ en wordt de kans aanvaard dat een bepaald gevolg zal intreden, welke situatie zich onderscheidt van die waarin men vertrouwt op een goede afloop.

[1] C. van Asperen den Boer, ‘Strafrechtelijke deelnemingsvormen in fiscalibus: een crime voor de belastingadviseur?’, Tijdschrift Formeel Belastingrecht, 2014/02.

[2] Kamerstukken I 2013/14, 33 754, MvA, p. 44.

[3] HR 25 maart 2003, NJ 2003/552 m.nt. Buruma (HIV-I).

[4] HR 12 maart 2010, BNB 2010/155.

[5] Daarvoor is echter onvoldoende dat een adviseur onderzoek ‘behoorde te doen’ terwijl de bewuste aanvaarding van de aanmerkelijke kans niet vaststaat, vgl. HR 31 mei 2013, BNB 2013/192.