Fiscus: “U woont in Nederland, betalen!”

De aanpak van belastingontwijking (en –ontduiking) is een beleidsspeerpunt van het nieuwe kabinet, zo blijkt uit de recente brief van de staatssecretaris van financiën aan de Tweede Kamer. Wie na het lezen van deze brief denkt dat het kabinet slechts zijn pijlen heeft gericht op de multinationaal-opererende-belastingontwijkende giganten van deze aarde, heeft het echter mis. Het beleid van de Belastingdienst is erop gericht om ook belastingontwijking op kleinere schaal hard aan te pakken. Zo is een tendens te onderkennen waarin de Belastingdienst in een toenemende mate de woonplaats van natuurlijke personen ter discussie stelt.

Waar woont u?

In een woonplaatsonderzoek wordt door de fiscus onderzocht of iemand (fiscaal) inwoner van Nederland is: de binnenlandse belastingplicht. De kwalificatie van de belastingplicht is van groot belang. Een binnenlandse belastingplichtige wordt in beginsel over het wereldinkomen belast, een inwoner van een andere staat wordt daarentegen ‘slechts’ in de Nederlandse belastingheffing betrokken, indien en voor zover sprake is van inkomen uit een Nederlandse bron. Op grond van de Nederlandse fiscale wetgeving wordt de plaats waar iemand woont, en daarmee ook de staat waarvan een persoon fiscaal inwoner is, “naar de omstandigheden beoordeeld”. Uit de zeer omvangrijke jurisprudentie met betrekking tot woonplaatsgeschillen volgt dat de beoordeling geschiedt door te kijken naar alle relevante feiten en omstandigheden van het individuele geval, die kunnen duiden op ‘een duurzame betrekking van persoonlijke aard met Nederland’. Overigens hoeft deze niet sterker te zijn dan de band met een andere staat, zoals de geboorte-, emigratie-, werk- en/of verblijfstaat. Zelfs als het middelpunt van iemands levensbelangen zich elders dan in Nederland bevindt, kan worden geacht dat die persoon (ook) inwoner van Nederland is.

In die context wordt duidelijk dat de fiscale woonplaats kan verschillen van de plaats waar iemand feitelijk woont. In veel gevallen is men zich niet ervan bewust dat hun handelingen aanleiding kunnen zijn voor de fiscus om te stellen dat een duurzame band van persoonlijke aard met Nederland aanwezig is. Zo kan een reeds als in het buitenland vastgestelde woonplaats van kleur verschieten bij vaak en/of langdurig verblijf in Nederland. Een schrijnend voorbeeld is het geval waarin meneer X na 15 jaar verblijf in het buitenland, door frequenter verblijf in Nederland in verband met de ziekenzorg van een naaste, in het desbetreffende jaar als binnenlandse belastingplichtige werd aangemerkt.

In de clinch met de fiscus

Wat te doen als u vragen krijgt over het reilen en zeilen van uw persoonlijke leven, het niet eens bent met de stelling van de inspecteur of zelfs verwikkeld dreigt te raken in een fiscale procedure tegen de Belastingdienst? En vooral, wat hoeft u niét te doen? In de fiscaliteit geldt het uitgangspunt “wie stelt moet bewijzen”. In het geval waarin de inspecteur een persoon als binnenlandse belastingplichtige aanmerkt, dient hij daartoe feiten en omstandigheden te stellen en, bij betwisting, aannemelijk te maken op grond waarvan kan worden geoordeeld dat die persoon in Nederland woont. Slaagt hij daarin, dan is het aan de belanghebbende om aannemelijk te maken dat hij daadwerkelijk in het buitenland woont.

Om, bij betwisting, zijn stelling aannemelijk te maken kan de inspecteur in de bezwaarfase verzoeken – en is eenieder desgevraagd verplicht – om gegevens, inlichtingen en administratie te verstrekken. Deze bevoegdheid van de inspecteur is echter niet onbeperkt, het inlichtingenverzoek ziet alleen op informatie die voor belastingheffing van die persoon van belang kan zijn. Desgevraagd is een persoon dus niet verplicht om antwoord te geven op vragen of gegevens over te dragen, als niet is gebleken dat dit relevant is voor de belastingheffing ‘te zijnen aanzien’.

In dat kader moet ervoor worden gewaakt dat het beantwoorden van dergelijke vragen ertoe leidt dat de inspecteur een lijstje, met voor de vaststelling van de woonplaats van belang geachte feiten en omstandigheden, gaat afvinken. Het gevaar schuilt erin dat de binnenlandse belastingplicht wordt vastgesteld zonder dat gedegen onderzoek plaatsvindt naar die feiten en omstandigheden. Zie in dat verband in het onderstaande overzicht (overigens zonder volledig te zijn) een greep van elementen die in de jurisprudentie van betekenis worden geacht:

  • de plaats waar een duurzame (ingerichte) woning ter beschikking staat;
  • de plaats van gewoonlijk of regelmatig verblijf (woonplaats, plaats van arbeid en/of scholing);
  • de plaats waar het gezins- en/of familieleven zich afspeelt;
  • de plaats waar het gas-, water- en lichtverbruik plaatsvindt;
  • de plaats waar bankrekeningen, verzekeringen, abonnementen & lidmaatschappen worden gehouden;
  • de plaats waar gewoonlijk geld wordt opgenomen en wordt uitgegeven;
  • de plaats waar medische behandeling wordt ondergaan (huisarts, tandarts en/of fysiotherapeut).

De informatiebeschikking

Het niet of niet volledig voldoen aan de verplichtingen die kleven aan het inlichtingenverzoek (het verstrekken van voor de belastingheffing relevante informatie) kan vergaande consequenties hebben. De inspecteur stelt het verzuim vast door het nemen van een (voor bezwaar en beroep vatbare) informatiebeschikking. In de beschikking wordt vermeld om welke informatie is verzocht, in welke mate niet aan het verzoek is voldaan en waarom deze informatie relevant is voor de belastingheffing van die persoon. Als een informatiebeschikking onherroepelijk is geworden (lees: vast is komen te staan dat iemand na de geboden mogelijkheid tot herstel alsnog niet heeft voldaan aan zijn verplichtingen) kan omkering en verzwaring van bewijslast plaatsvinden. De inspecteur zal de aanslag dan op basis van een redelijke schatting vaststellen en is het aan die persoon om overtuigend aan te tonen dat en in hoeverre de aanslag onjuist is.

Conclusie

Bij een geschil over de fiscale woonplaats is het in eerste instantie aan de inspecteur om zijn stelling aannemelijk te maken. Daartoe kan hij zijn fiscale gereedschapskist aanwenden en, alleen in de bezwaarfase, om inlichtingen verzoeken. Wees u ervan bewust dat u zowel rechten als plichten heeft. Het is in het belang van de (veronderstelde) binnenlandse belastingplichtige dat het onderzoek naar de feiten en omstandigheden zo adequaat mogelijk geschiedt en onnodige misverstanden worden voorkomen. Indien u van mening bent te hebben voldaan aan uw verplichtingen en toch een informatiebeschikking krijgt opgelegd, dan kunt u daartegen bezwaar en beroep aantekenen.

mr. W.G.G. (Woody) Jansen de Lannoy

Zwart loon? Anoniementarief en brutering: niet voor de boete

Als blijkt dat een ondernemer zwart loon heeft uitbetaald, dan past de inspecteur in de regel het anoniementarief toe en bruteert hij het bedrag aan belasting. Het anoniementarief is een fictie, namelijk dat ervan moet worden uitgegaan dat de anonieme werknemers in de hoogste tariefschalen van de loonbelasting vallen. Bij brutering wordt ervan uitgegaan dat de ondernemer de loonbelasting voor zijn rekening neemt (waarover ook weer loonbelasting verschuldigd is). Hierdoor kan een verviervoudiging van het bedrag aan belasting optreden. In dit blog wordt besproken dat de voor de boete niet kan worden aangesloten bij het bedrag aan belasting dat op basis het anoniementarief is berekend of is gebruteerd.

Anoniementarief

Het belastingrecht kent verschillende wetsficties om de materieel verschuldigde belasting te bepalen in het geval formaliteiten niet zijn nageleefd. Een bekend voorbeeld hiervan is het anoniementarief. De belasting die een ondernemer over het loon van een onvoldoende geïdentificeerde werknemer moet afdragen, is in in veel gevallen substantieel hoger dan de belasting die hij bij correcte identificatie had moeten afdragen. In een bekritistieerd arrest uit 1996 heeft de Hoge Raad bepaald dat het anoniementarief eveneens van toepassing is in gevallen waarin geen sprake is van anoniemen, maar waarbij is nagelaten te administreren wat eenieder heeft ontvangen. Daar staat tegenover dat een dergelijke op een wetsfictie gebaseerde heffing niet mag worden gebruikt voor het opleggen van fiscale boetes.

Wetsfictie niet voor de grondslag van de boete

Dat de grondslag voor bestraffing niet kan worden gebaseerd op een met behulp van een wetsfictie bepaald bedrag is door de Hoge Raad onder meer bepaald in een arrest van 7 november 2014. In die zaak was de beboeting gebaseerd op een met het anoniementarief vergelijkbare wetsfictie, namelijk de zesmaandsfictie. De zesmaandsfictie regelt dat in het geval anoniemen werkzaam zijn in een onderzocht bedrijf, er voor de heffing vanuit mag worden gegaan dat deze anoniemen daar reeds zes maanden werkzaam zijn. De Hoge Raad heeft de toepassing van deze fictie voor de beboeting afgewezen. De Hoge Raad overwoog als volgt:

2.3.6. De zesmaandsfictie van artikel 30a Wet LB 1964 heeft dan ook niet tot gevolg dat zonder nadere bewijsvoering door de inspecteur kan worden aangenomen dat de inhoudingsplichtige het beboetbare feit van artikel 67f AWR heeft begaan met betrekking tot alle aangiftetijdvakken die zijn gelegen in de door die bepaling bedoelde periode van zes maanden. Een andere opvatting zou ook niet verenigbaar zijn met het door artikel 6, lid 2, EVRM gewaarborgde vermoeden van onschuld (…). De rechtspraak van het EHRM over die verdragsbepaling laat weliswaar de mogelijkheid open dat bij het bewijs van een beboetbaar feit binnen redelijke grenzen gebruik wordt gemaakt van (wettelijke) vermoedens, maar uit de enkele vaststelling dat een persoon bij de inhoudingsplichtige in dienstbetrekking is en niet in de loonadministratie is opgenomen, vloeit geen vermoeden voort op grond waarvan bij gebreke van (overtuigend) tegenbewijs redelijkerwijs mag worden aangenomen dat die situatie al ten minste zes maanden bestaat.”

Boete slechts ‘voor zover’ opzet of grove schuld

Daarnaast heeft de Hoge Raad in een arrest van 4 januari 2013 geoordeeld dat voor het bepalen van de boetegrondslag niet moet worden aangesloten bij het bedrag van de aanslag, maar het bedrag waar de opzet of de grove schuld van de boeteling op gericht was. In die zaak was na het opleggen van een aanslag inkomstenbelasting – conform aangifte – een boekenonderzoek ingesteld. In de loop van dat onderzoek deed de belanghebbende een ‘herziene aangifte’, waarin hij – anders dan in de oorspronkelijke aangifte – melding maakte van winst uit onderneming en waarin hij aanspraak maakte op zelfstandigenaftrek. De inspecteur vorderde vervolgens het in de ‘herziene aangifte’ vermelde bedrag aan winst uit onderneming na, zonder toepassing van de zelfstandigenaftrek. Ook had de inspecteur een vergrijpboete opgelegd over het gehele nagevorderde bedrag. Hof Amsterdam oordeelde dat de boetegrondslag moest worden verminderd met het bedrag aan zelfstandigenaftrek. De Hoge Raad oordeelde hierover als volgt:

3.3.2. Met zijn hiervoor in 3.3.1 weergegeven overwegingen heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat het (voorwaardelijk) opzet dat belanghebbende bij het doen van zijn hiervoor in 3.1.1 genoemde aangifte had, slechts was gericht op het ontgaan van belastingheffing over de door hem genoten winst uit onderneming verminderd met het bedrag van de zelfstandigenaftrek en niet tevens op het ontgaan van belastingheffing over het bedrag aan winst dat correspondeerde met het bedrag van de zelfstandigenaftrek.

Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het middel faalt derhalve.”

Uit dit arrest volgt dat voor het bepalen van de hoogte van de boete niet moet worden aangesloten bij het bedrag van de aanslag, maar bij het bedrag waar het opzet op gericht was. Het opzet van een vermeend frauderende ondernemer is niet gericht op de toepassing van het anoniementarief of brutering, maar op het ontgaan van de enkelvoudige belasting tegen het geldende tarief. Dit betekent dat de inspecteur voor de boete moet nagaan welk bedrag aan loonbelasting verschuldigd zou zijn als de ondernemer in zijn optiek wel juiste aangiften loonbelasting zou hebben gedaan.

Conclusie

De toepassing van het anoniementarief en brutering leidt in de regel tot een veel hoger bedrag aan belasting dan in werkelijkheid verschuldigd is. Voor de heffing van de belasting lijkt deze ‘overkill’ te worden geaccepteerd vanuit de gedachte dat niet-compliant gedrag moet worden bestraft. Bij het opleggen van fiscale boetes mag daarentegen niet worden aangesloten bij het bedrag aan belasting dat is berekend met behulp van een fictie zoals het anoniementarief of is gebruteerd.

Mr. N. van den Hoek

 

 

Gerelateerd

Is het in fiscale zaken horen van de anonieme getuige mogelijk of toch niet?

In de ‘tipgeverszaak’ leek de Hoge Raad ruimte te bieden om in een fiscale zaak een getuige (de tipgever) op anonieme basis te horen. Ik gebruik met opzet het woord ‘leek’ omdat de Hoge Raad op 24 november 2017 vrij resoluut oordeelt dat die mogelijkheid wettelijk niet bestaat en de Hoge Raad zich ook niet geroepen voelt om die ruimte te gaan bieden. De Hoge Raad oordeelt dat als het horen van anonieme getuigen noodzakelijk is, het aan de wetgever is om die ruimte te creëren. Mijns inziens een onnodig formalistisch standpunt. Waarbij bovendien van belang is dat het in deze zaak niet zo zeer gaat om de anonimiteit van de getuige, maar veel meer over het bewijs dat een belastingplichtige wil leveren en dat niet lukt omdat de getuigen niet met naam en toenaam willen verklaren. Daarover in deze blog meer.

Hoge Raad over anonieme getuige

In het belastingrecht kennen we de vrije bewijsleer. Dat betekent dat een belastingplichtige of een inspecteur met alle mogelijke middelen bewijs kan leveren voor zijn of haar standpunt. Daarbij kun je denken aan het verstrekken van overeenkomsten, akten, agenda’s, etc. maar een andere mogelijkheid is om een getuige een mondelinge of schriftelijke verklaring af te laten leggen over de feiten. De vraag die daarbij kan worden gesteld is of die getuige in het belastingrecht ook anoniem zijn verklaring kan afleggen. De Hoge Raad heeft daarover vrij recent een oordeel geveld (Hoge Raad 24 november 2017, nr. 16/04810, ECLI:NL:HR:2017:2986). Kort gezegd oordeelt de Hoge Raad dat de belastingrechter niet de mogelijkheid heeft om getuigen anoniem te horen, dat het aan de wetgever is om daarin verandering aan te brengen en dat als de wetgever dat dan doet deze mogelijkheid sterk moet zijn begrensd conform de in Nederland geldende regels.

Met dit antwoord benadert de Hoge Raad het geschil vrij formalistisch. Als er iets moet gebeuren op dit vlak, dan moet de wetgever dat maar doen is de gedachte van de Hoge Raad. Dat lijkt een kromme redenering omdat een van de taken van de Hoge Raad toch ook is om te zorgen voor rechtsbescherming. In het strafrecht heeft de Hoge Raad die handschoen ook opgepakt toen in dat rechtsgebied de vraag aan de orde kwam of getuigen op anonieme basis konden worden gehoord. Waarom dan nu in het belastingrecht niet?

Daarnaast vraag ik me af of we met het oordeel in deze zaak niet om de kern van het probleem heen draaien. Het echte probleem is dat bewijs beschikbaar is om het standpunt van de belastingplichtige te onderbouwen, maar dat hij dit bewijs niet boven tafel krijgt. De getuigen die de belastingplichtige kunnen helpen, willen dat nu niet doen omdat ze vrezen dan ook geconfronteerd te worden met naheffingsaanslagen. Ligt het dan niet meer voor de hand om te bezien hoe dit ontlastende bewijsmateriaal wel aan het dossier had kunnen worden toegevoegd? Had dit niet het uitgangspunt en dus het toetsingskader in cassatie moeten zijn?

Toetsingskader

Uit de cassatiemiddelen volgt dat de belastingplichtige uitdrukkelijk een bewijsaanbod heeft gedaan inhoudende het horen van (vertegenwoordigers van) bedrijven als getuigen. Deze bedrijven zouden in dezelfde omstandigheden verkeren als de belastingplichtige. Met het horen van deze bedrijven wil de belastingplichtige haar beroep op het gelijkheidsbeginsel onderbouwen. Ook is door de belastingplichtige expliciet aangegeven dat als ze de getuigen zelf zou oproepen, deze niet zullen verschijnen omdat deze bedrijven dan ernstig rekening moeten houden met naheffingsaanslagen en vergrijpboeten.

Het gerechtshof doet dit bewijsaanbod af met het korte oordeel dat de belastingplichtige de getuigen zelf maar had moeten meenemen naar de zitting. Daarmee oordeelt het gerechtshof weliswaar in lijn met het arrest van de Hoge Raad van 17 december 2004, nr. 38.831, ECLI:NL:HR:2017:AR7741 over een getuigenbewijsaanbod, maar gaat daarbij in feite volledig voorbij aan de kern van het standpunt van de belastingplichtige. De kern is dat de getuigen niet uit zichzelf zullen komen.

Het is ook de vraag of het oordeel van het gerechtshof wel in lijn is met de uitspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens in de zaak Gillissen (EHRM 15 maart 2016, n. 39966/09). Het EHRM oordeelde (r.o. 54) dat een rechter op grond van artikel 6 EVRM verplicht is om, na een adequaat bewijsaanbod, de daarin opgenomen getuigen op te roepen als daarmee te bewijzen feiten tot een andere beslissing zouden kunnen leiden.

De eerste stap in het oordeel van het gerechtshof had, mijns inziens, dus moeten zijn dat gelet op het adequate bewijsaanbod van de belastingplichtige de getuigen moeten worden opgeroepen. De vervolgstap is dan of deze getuigen op anonieme basis kunnen worden gehoord.

Dit onderscheid wordt door de Hoge Raad ook niet gemaakt aangezien die direct beoordeelt of het op anonieme basis horen van getuigen mogelijk is. Mogelijk is dit ingegeven door de ingediende cassatiemiddelen. Maar kort en krachtig zegt de Hoge Raad ‘dat kan niet’. Waar de Hoge Raad met enige regelmaat het heft in eigen hand neemt om de rechtsbescherming van een belastingplichtige te vergroten, laat de Hoge Raad dat in deze zaak liggen. De Hoge Raad vindt het op de weg van de wetgever liggen om een wettelijke basis aan te bieden voor het op anonieme basis horen van getuigen in belastingzaken.

De Hoge Raad wil zich op dit moment dus niet branden aan een oordeel, maar meent wel alvast handvaten c.q. uitgangspunten aan te moeten geven waarmee de wetgever rekening moet houden. Die handvaten/uitgangspunten zijn vrij eenvoudig naar voren te brengen aangezien in de jurisprudentie uit de strafrechtpraktijk al het nodige voortvloeit over ‘anonieme getuigen’. Het horen van anonieme getuigen in een strafzaak is mogelijk als met het oog op de af te leggen verklaring voor het leven, de gezondheid of de veiligheid dan wel de ontwrichting van het gezinsleven of het sociaaleconomische bestaan van die getuige of van een andere persoon moet worden gevreesd.

Daarbij moet ook in ogenschouw worden genomen dat uit de jurisprudentie in het strafrecht volgt dat het horen van getuigen op anonieme basis niet alleen is voorbehouden aan overheidsinstanties. Bij de invoering van artikel 226a Sv. leek de wetgever er vanuit te gaan dat het verzoek om een getuige op anonieme basis te horen vooral door het Openbaar Ministerie zou worden gedaan. Het Openbaar Ministerie was dan ook vooral verbaasd dat in het onderzoek Passage door de verdediging een beroep werd gedaan op de toepassing van het op anonieme basis horen van een getuige. Desalniettemin heeft de rechtbank Amsterdam het verzoek van de verdediging gehonoreerd. Vertaal ik dit oordeel naar het belastingrecht dan betekent dit dat ook een belastingplichtige, als de wetgever de aanwijzing van de Hoge Raad ter harte neemt, een beroep kan doen op het op anonieme basis horen van een van zijn getuigen.

Nog opmerkelijker is dat de Hoge Raad in het arrest wel ‘even’ uitgaat van de ‘Stel dat-situatie’ in die zin stel dat het horen van ‘anonieme getuigen’ wel mogelijk was. In die, voor de Hoge Raad, hypothetische situatie oordeelt de Hoge Raad dat een confrontatie met naheffingsaanslagen en vergrijpboeten niet voldoet aan de criteria voor het horen als anonieme getuige. Een toelichting op dit oordeel geeft de Hoge Raad niet. Ondanks dat de Hoge Raad het hoogste rechtscollege in ons land is, vraag ik me af of dit oordeel wel correct is. Naheffingsaanslagen en vergrijpboeten kunnen dermate mythische proporties aannemen dat het niet onmogelijk is dat dat zij het sociaaleconomische bestaan van de (rechts)persoon kunnen ontwrichten. Uit de literatuur over artikel 226a Sv. volgt dat bij ontwrichting van het sociaaleconomische bestaan moet worden gedacht aan bijvoorbeeld vernieling of beschadiging van een bedrijf, kantoor of winkel of op stelselmatige intimidatie van clientèle dan wel op openbaarmaking van gegevens die een ontslag uit de dienstbetrekking tot gevolg kunnen hebben.

Niet duidelijk is hoe letterlijk ‘beschadiging van een bedrijf, kantoor of winkel’ moet worden genomen. Betekent dit alleen als daadwerkelijke schade aan het pand wordt verwacht of ook als de schade bestaat uit een faillissement van het bedrijf, het kantoor of de winkel omdat het de vastgestelde naheffingsaanslagen en vergrijpboeten niet kan betalen? Mijns inziens kan ook hierdoor het sociaaleconomische bestaan worden ontwricht en kan dit dus aanleiding zijn om een getuige op anonieme basis te horen.

Als de Hoge Raad zo’n duidelijke visie heeft op het op anonieme basis horen van getuigen in belastingzaken, waarom heeft de Hoge Raad er dan niet voor gekozen om zelf aan de slag te gaan in plaats van te wachten op de wetgever. Zoals gezegd is ook in het strafrecht eerst jurisprudentie verschenen over het horen van anonieme getuigen en is pas later daarvoor een wettelijke basis gecreëerd. Waarom dan nu niet?

Meten met twee maten?

Maar als we dit alles toch als uitgangspunt nemen. Hoe moeten we dan het oordeel van de Hoge Raad in de tipgeverszaak in dit kader plaatsen?

In het tipgeversarrest leek de Hoge Raad ruimte te bieden voor het horen van de tipgever op anonieme basis. In dit arrest wees de Hoge Raad namelijk op de toezegging van de inspecteur mee te willen werken aan een verhoor van de tipgever op een zodanige wijze dat zijn identiteit niet wordt onthuld. Deze toezegging heeft de Hoge Raad meegewogen in het oordeel in deze zaak. Daaruit zou je toch af kunnen leiden dat de tipgever als ‘anonieme getuige’ kon worden gehoord.

Aangezien de raadsheren in beide beslissingen van de Hoge Raad nagenoeg (1 verschil) dezelfde zijn, zou je kunnen zeggen dat de Hoge Raad die ruimte nooit heeft willen bieden en dat het meer ‘de wens is de vader van de gedachte is’ ofwel je gelooft iets omdat je graag wil dat het zo is.

Maar dat zou dan ook moeten betekenen dat in de tipgeverszaak de betreffende tipgever niet op anonieme basis mag worden gehoord. Dat biedt weer perspectief voor belastingplichtigen die worden geconfronteerd met deze en/of een andere tipgever. Als tot het horen van deze getuige wordt besloten, zal de identiteit van de tipgever moeten worden onthuld.

Conclusie

Op grond van de fiscale wet- en regelgeving kunnen partijen hun standpunten onderbouwen op basis van de vrije bewijsleer. Dat betekent dat partijen niet alleen schriftelijke stukken naar voren kunnen brengen, maar bijvoorbeeld ook verklaringen van getuigen. Thans loopt een discussie over de vraag of die getuigen in fiscale zaken ook op anonieme basis zouden moeten kunnen verklaren. De Hoge Raad is daarin vrij resoluut. De wet biedt daarvoor geen basis, dus het kan niet. Ook oordeelt de Hoge Raad dat als er wel een basis zou zijn, het dan nog niet kan omdat niet wordt voldaan aan de criteria voor een anonieme verklaring. Met die uitleg van de Hoge Raad ben ik het niet eens. Het gevaar dat een belastingaanslag wordt opgelegd naar aanleiding van een getuigenverklaring kan mijns inziens wel voldoen aan het criterium dat het sociaaleconomische bestaan van de getuige wordt ontwricht. Op dit punt zullen we de degens met de Hoge Raad dus moeten blijven kruisen.

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

 

 

 

ZEG NEE TEGEN CUMULATIE VAN BTW

De omzetbelasting beoogt de consument te treffen, en niet de ondernemer. Bij ondernemers hoort geen btw te drukken. Ondernemers vormen slechts de heffingspunten. Zij berekenen belasting door aan hun afnemers, die zij vervolgens afdragen aan de schatkist. De omzetbelasting moet de ondernemers dan ook zo min mogelijk ‘last’ geven.

De praktijk leert ons dat in het geval van btw-fraude niet één ondernemer op het vermeende nadeel wordt aangesproken, maar meerdere ondernemers in verschillende lidstaten. Dit kan leiden tot cumulatie van btw. Cumulatie van btw is in strijd met het systeem van de btw-richtlijn en de fiscale neutraliteit. Ik zeg dan ook nee tegen cumulatie van btw. 

Stack of Plus Symbols

Btw-fraude

Volgens de website van de Belastingdienst “kunt [u] als ondernemer ongemerkt en ongewild bij btw-carrouselfraude betrokken raken en daarvan financiële schade ondervinden.

Als u goederen of diensten afneemt met btw, dan kunt u volgens de normale belastingregels de door u betaalde btw aftrekken als voorbelasting. Dit recht op btw-aftrek kan door ons worden geweigerd als u wist of had moeten weten dat u door uw aankoop deelnam aan btw-carrouselfraude.”

Zoals mijn kantoorgenote Marloes Lammers in haar blog al eerder schreef, zijn het meestal niet de ‘kwade’ ondernemers die de pineut zijn als sprake is van fraude in de btw. Deze ‘kwade’ ondernemers zijn meestal opgericht met het doel om btw-fraude te plegen, daarmee (veel) geld te verdienen om vervolgens met de noorderzon te vertrekken. Het is voor de Belastingdienst eenvoudiger om bij de ‘goede’ ondernemers op de stoep te staan en hier de niet afgedragen belasting te incasseren. Het zijn dan ook veelal de ‘goede’ ondernemers die te maken krijgen met de nadelige gevolgen van een btw-fraude.

Cumulatie van btw

Via een verzoek tot administratieve samenwerking kan op eenvoudige wijze door de Belastingdienst worden geverifieerd of andere lidstaten ondernemingen (in de keten) reeds op het vermeende nadeel bij btw-fraude hebben aangesproken. In de praktijk zien we echter dat inspecteurs met het arrest Italmoda van het Hof van Justitie van 18 december 2014 in de hand weigeren om dergelijke verzoeken te doen. Het stoort de inspecteur dus niet dat cumulatie van btw kan ontstaan.

In het arrest Italmoda had de Nederlandse onderneming Italmoda aan een ‘kwade’ ondernemer in Italië geleverd. De Italiaanse autoriteiten hadden de ‘kwade’ ondernemer gevonden en aan deze ondernemer een naheffingsaanslag opgelegd. Niet bekend was of deze ondernemer de naheffingsaanslag ook had betaald. Een van de onderwerpen in deze zaak was of daarnaast door de Nederlandse autoriteiten nog een naheffingsaanslag kon worden vastgesteld ten name van Italmoda. Het Hof heeft zich hierover niet expliciet uitgelaten, maar heeft wel overwogen dat de rechten van een belastingplichtige die wist of had moeten weten dat hij deelnam aan een btw-fraude kunnen worden geweigerd. Opgemerkt zij dat het Hof van Justitie zich niet imperatief heeft uitgelaten.

Ná Italmoda, en wel op 26 maart 2015, heeft het Hof van Justitie het arrest Macikowski gewezen dat onder andere ging over de verhouding tussen effectieve fraudebestrijding en de fiscale neutraliteit. Het Hof van Justitie heeft hierbij overwogen dat:

“De maatregelen die de lidstaten (…) kunnen nemen ter waarborging van de juiste inning van belasting en ter voorkoming van fraude, mogen evenwel niet verder gaan dan ter verwezenlijking van die doelstellingen noodzakelijk is en mogen geen afbreuk doen aan de btw-neutraliteit”.

A-G Ettema is er van overtuigd dat het Hof van Justitie de mogelijkheid van cumulatie van btw accepteert. Prof. dr. M.E. van Hilten gaf eveneens in haar oratie van 24 november 2016 aan dat uit rechtspraak van het Hof van Justitie valt af te leiden dat niet uitgesloten is dat in meer dan één lidstaat btw geheven (en geïnd) wordt. Zij verwees hierbij naar het arrest Italmoda en WebMindLicenses Kft. Ten aanzien van het laatste arrest gaf zij aan dat het Hof van Justitie hier nog meer uitgesproken is dan in Italmoda. Dit arrest is gewezen op 17 december 2015 (ná Italmoda en Macikowski). In rechtsoverweging 53 van het laatstgenoemde arrest overweegt het Hof:

“Daaruit vloeit voort dat de plaats van een dienst moet worden gerectificeerd wanneer die is bepaald in een andere lidstaat dan de lidstaat waarin die plaats zou zijn gelegen ingeval geen misbruik was gepleegd, en dat de btw moet worden voldaan in de lidstaat waarin die had moeten worden voldaan, ook al is die betaald in de andere lidstaat.”

Uit het arrest van het Hof van Justitie Halifax volgt dat in geval van misbruik van recht de transacties die het misbruik vormen zo worden geherdefinieerd dat de situatie wordt hersteld zoals die geweest was zonder het misbruik. Dit impliceert naar mijn mening dat de heffing in het ‘verkeerde’ land ook wordt gecorrigeerd.

Of het Hof van Justitie nu wel of niet cumulatie van btw accepteert, onze eigen Staatssecretaris van Financiën accepteert het (gelukkig) niet. Dit leid ik af uit zijn cassatieberoepschrift waarop de Hoge Raad heeft beslist op 28 oktober 2016. In dit beroepschrift merkt de staatssecretaris op dat geen naheffing volgt in het geval de omzetbelasting is afgedragen. In andere woorden: niet wordt nageheven als de belasting door de wederpartij is voldaan. Hij zegt dat bijna acht maanden ná het arrest Italmoda van het Hof van Justitie. Kennelijk acht de staatssecretaris het (gelukkig!) wel relevant of andere partijen reeds op het vermeende nadeel zijn aangesproken.

Verzoek tot administratieve samenwerking

Het Hof van Justitie heeft in arrest WebMindLicenses Kft. eveneens overwogen dat een verzoek tot administratieve samenwerking aangewezen en zelfs noodzakelijk kan blijken te zijn om er voor te zorgen dat de btw juist wordt geheven. Dit kan volgens het Hof met name het geval zijn wanneer de Belastingdienst van een lidstaat weet of redelijkerwijze behoort te weten dat de Belastingdienst van een andere lidstaat over informatie beschikt die nuttig of zelfs onontbeerlijk is om te bepalen of btw in eerstbedoelde lidstaat verschuldigd is.

Of andere autoriteiten reeds het vermeende nadeel hebben geïncasseerd is wat mij betreft informatie die nuttig of zelfs onontbeerlijk is om te bepalen of btw verschuldigd is. Zoals ik eerder naar voren heb gebracht is cumulatie van btw immers in strijd met de fiscale neutraliteit en het systeem van de btw-richtlijn.

Conclusie

Als de (buitenlandse) autoriteiten naheffen bij iedere (kwade of goede) ondernemer in de keten, wordt meerdere keren geheven en mogelijk dus ook geïnd. Het Hof van Justitie laat zich niet expliciet uit of cumulatie van btw wel door de beugel kan. De Staatssecretaris van Financiën accepteert gelukkig cumulatie van btw niet.

Indien u een naheffingsaanslag ontvangt omdat sprake zou zijn van btw-fraude en het is onduidelijk of andere ondernemingen in andere lidstaten reeds op het vermeende nadeel zijn aangesproken, betwist dan de naheffingsaanslag en forceer de inspecteur om deze informatie op te vragen bij de andere lidstaten.

MR. C.E. VAN DIJK

De belastingadviseur als klikspaan?

Wie kent het versje niet: Klikspaan, halve maan, jij mag niet door mijn straatje gaan, hondje zal je bijten, poesje zal je krabbelen, dat krijg je van al dat babbelen? De positie van de belastingadviseur is hoe langer hoe minder te benijden. Heb je een mooie opzet bedacht om jouw klant belasting te laten besparen, moet je die vanaf 2019, althans dat is het idee van de Europese Commissie, voortaan vooraf gaan melden. Wordt de belastingadviseur daarmee niet een veredelde medewerker van de Belastingdienst? En wat wil de Belastingdienst met al deze data gaan doen?

I will pay my taxes sentence written repeatedly on blackboard as a punishment. Focus is on the text block on the left [url=http://www.istockphoto.com/file_search.php?action=file&text=blackboard&membername=aluxum&order=4][img]http://dl.dropbox.com/u/8663481/ISTOCK%20BANNERS/blackboard%20concepts.jpg[/img][/url]

Is het allemaal wel zo fout?

Vorig jaar kwamen de Panama Papers met veel bombarie in de publiciteit. Miljoenen belastingplichtigen zouden met een fiscale constructie belasting hebben bespaard. Iedereen sprak er schande van. Maar wat resteert na een jaar? We hebben de mini-enquête in de Tweede Kamer gehad waaruit toch vooral bleek dat de ondervragers weinig tot geen kennis van de fiscale materie hadden, de medewerkers van de Belastingdienst vinden dat ze te weinig mogelijkheden hebben om constructies te bestrijden maar tegelijkertijd de mogelijkheden die ze wel hebben niet benutten (alles voor de goede relatie ?!?) en de belastingadviseurs als een soort verdachten werden aan- c.q. toegesproken. Maar is het nu allemaal zo fout wat er gebeurt? Ik vraag het me sterk af. Immers, iedereen mag de voor hem fiscaal voordeligste weg kiezen. Dat kan in de vorm van een constructie, maar laten we het klein houden. Wie van u schuift niet jaarlijks met de fiscale partner de post eigen woning in de aangifte om de hypotheekrenteaftrek optimaal te benutten, ofwel om de hypotheekrenteaftrek tegen het hoogste belastingtarief in aftrek te brengen? Doet u dat, dan moet u in feite de hand ook in eigen boezem steken. Immers u bent zelf ook op zoek naar de fiscaal gunstigste optie en dus op zoek naar belastingbesparing. Anders gezegd u bent dan ook bezig met belastingontwijking. Stopt u daar vanaf dit jaar dan zelf ook mee?

Belastingontduiking, belastingontwijking en belastingbesparing

De woorden belastingontduiking en belastingontwijking worden door menigeen als synoniemen gebruikt. Dat is volstrekt onjuist. Belastingontduiking zorgt ervoor dat iemand opzettelijk geen belasting betaalt, terwijl dat wel had gemoeten. Belastingontwijking daarentegen is volstrekt legitiem, dat is niets meer en niets minder dan de fiscaal gunstigste route kiezen. Weet u het voorbeeld van de hypotheekrenteaftrek nog?

Aan deze twee vormen lijkt vrij recent een nieuw soort categorie te zijn toegevoegd, belastingbesparing. Mijns inziens ten onrechte, want een correcte belastingbesparing valt binnen de kaders van belastingontwijking en als het buiten de kaders valt dan is sprake van belastingontduiking. Kortom, een categorie die overbodig is.

Maar waarom is dit nu in een keer zo’n hot topic? Van belang is dat de maatschappelijke tendens aan het veranderen is. Waar het in de tijd dat onze opa’s en oma’s jong waren doodnormaal was om een bankrekening in het buitenland te hebben (wie was immers zo gek om van elke gulden 72 cent aan de overheid af te staan), is dat nu niet meer het geval en wordt er met man en macht aan gewerkt om dit fenomeen op te lossen. Maar als we belastingontwijking aanpakken, moeten we het dan niet op alle fronten aanpakken? Is het ene belasting ontwijken (via een constructie met bijvoorbeeld Cyprus) erger dan de andere (het schuiven tussen fiscale partners met de hypotheekrenteaftrek)? En wat maakt dat dan erger? Is het alleen omdat jij er niet aan mee hebt gedaan of er niet aan mee kunt doen, erg? Of wat zijn de objectieve criteria? Uit het recente arrest van de Hoge Raad in de zaak van Credit Suisse komen de objectieve criteria ook naar voren bij een pleitbaar standpunt. Als naar objectieve maatstaven beoordeeld, voor het ingenomen standpunt – ook al wordt dit uiteindelijk onjuist bevonden, zodanige argumenten aan te voeren dat niet kan worden gezegd dat door het innemen van dat standpunt dermate lichtvaardig is gehandeld dat het aan opzet of grove schuld is te wijten dat te weinig belasting is heven, is sprake van een pleitbaar standpunt. Deze criteria lijken mij ook bruikbaar voor de vraag of een structuur toelaatbaar is of niet.

Hallmarks

De Europese Commissie heeft ook wel in de gaten dat het lastig is om een grens te trekken tussen wat toelaatbaar is en wat niet. Bovendien kan die grens, zo wijst de huidige maatschappelijke tendens ook uit, van jaar tot jaar wisselen. Toch heeft de Europese Commissie gekozen voor het benoemen van een aantal ‘hallmarks’. Deze ‘hallmarks’ moeten een belastingadviseur er attent op maken dat zijn constructie mogelijk voldoet aan de meldplicht en hij daar dus toe over moet gaan. Probleem bij deze ‘hallmarks’ is weer dat ze zo ruim zijn geformuleerd dat bijna elk advies eronder kan worden geschaard. RTL nieuws maakte er zelfs al een mooie checklist van.

Doel van de meldplicht is dat overheidsinstanties beter op de hoogte zijn van de constructies waarvan belastingplichtigen zich bedienen. Maar is de meldplicht hiervoor wel het juiste middel? Is het niet veel beter als overheidsinstanties zich als werkgever interessant maken, zodat de ‘knappe koppen’ daar komen werken en zelf eventuele routes die de overheid niet aanstaat dicht gooien?

En wat nu als de meldplicht moet gebeuren door een bijstandverlener die beschikt over een beroepsgeheim? De Europese Commissie heeft daar ook over nagedacht. In dat geval moet de belastingplichtige het zelf melden. Maar als de bijstandverlener een beroepsgeheim heeft, bijvoorbeeld omdat hij/zij advocaat is, geldt dan voor de belastingplichtige geen afgeleid beroepsgeheim? Mijns inziens wel. Het beroepsgeheim zou immers een wassen neus worden als de overheidsinstanties via de belastingplichtige alsnog de gewenste informatie zouden kunnen vergaren.

Bigdata

Nu weet ik ook dat bigdata kennelijk de toekomst heeft. Maar wat willen de overheidsinstanties doen met de informatie die zij verzamelen over de belastingplanning van belastingplichtigen? Zien overheidsinstanties tussen de bomen het bos nog wel? Of wordt het straks een race tegen de klok? In die zin dat meldplichtigen zoveel informatie de database insturen dat het onoverzichtelijk wordt en de overheidsinstanties alsnog niets kunnen met de informatie?

Conclusie

Na de Panama Papers schreeuwt iedereen ‘moord en brand’ om belastingontwijking onmogelijk te maken, althans een dusdanig beeld te schetsen dat een ieder zich daarvan verre wil houden. Maar doet iedereen dat ook echt als het zijn eigen portemonnee treft? Of schuift een ieder lekker met de hypotheekrenteaftrek om de grootst mogelijke teruggave te creëren? En maakt deze relatief kleine belastingontwijking niet zo veel uit omdat veel mensen er deel aan kunnen nemen? Van belang is dat overheidsinstanties druk bezig om routes om belastingbesparing te bereiken, in kaart te brengen en te sluiten. Kennelijk is het lastig om dit zelf volledig te doen. Om die reden heeft de Europese Commissie het plan opgevat om fiscale intermediairs een meldplicht op te leggen. Maar is die meldplicht wel de oplossing voor het probleem? Mijns inziens niet. Het enige dat ermee wordt bereikt, is dat er een enorme hoeveelheid data worden verzameld waardoor tussen de bomen het bos niet meer is te zien.

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

 

Hoge Raad: heffing na seponering strafvervolging leidt tot schending onschuldpresumptie

In een arrest van 2 juni 2017 heeft de Hoge Raad nader geduid wanneer het opleggen van aanslagen na op niets uitgelopen strafrechtelijk onderzoek, schending van de onschuldpresumptie oplevert. De Hoge Raad overwoog: “Dit zal zich onder meer kunnen voordoen als het sepot een zogenoemd technisch sepot is, inhoudend dat niet (verder) wordt vervolgd op de grond dat onvoldoende bewijs aanwezig is.” In dit blog wordt besproken wat de betekenis van dit arrest is voor het opleggen van aanslagen na een vrijspraak of sepotbeslissing.

Your Rights sign

Onschuldpresumptie

De onschuldpresumptie is een in artikel 6, lid 2, EVRM vastgelegde rechtsregel die bepaalt dat eenieder voor onschuldig moet worden gehouden totdat zijn schuld in rechte vaststaat. In het verlengde daarvan brengt de onschuldpresumptie mee dat wanneer iemand is vrijgesproken, zijn onschuld daarmee gegeven is, en er geen twijfel mag worden gezaaid over de juistheid van de vrijspraak/onschuld. In de fiscale praktijk wringt dit in gevallen waarin aanslagen worden opgelegd op basis van een feitencomplex dat voor de strafrechter of het OM aanleiding gaf voor een vrijspraak of seponering van de strafrechtelijke vervolging. Voor betrokkenen is het vaak moeilijk te begrijpen dat de inspecteur aanslagen oplegt op basis van een strafdossier dat al onder de rechter is geweest.

Verschillen in bewijsleer

Klachten over schending van de onschuldpresumptie worden door belastingrechters regelmatig van de hand gedaan omdat (motivering van het hof, uit het arrest van de Hoge Raad van 2 juni 2017):

het aan de belastingrechter is om zich aan de hand van de in de belastingprocedure ingebrachte bewijsmiddelen zelfstandig een oordeel te vormen over de voor de belastingheffing van belang zijnde feiten en omstandigheden. Anders dan in het strafrecht, waarin het ten laste gelegde wettig en overtuigend moet worden bewezen, is het in het belastingrecht reeds voldoende, aldus het Hof, dat het te bewijzen feit aannemelijk wordt geacht.

Daar komt nog bij dat het strafrecht bewijsminima kent die het fiscale recht niet kent (zoals ‘één getuige is geen getuige’). Bij een seponering is nog een argument dat een sepot niet perse betekent dat de betrokkene onschuldig is, maar dat de officier van justitie de vervolging om andere redenen gestaakt kan hebben (zoals bijvoorbeeld een lage prioriteit van het vervolgen van het vermeende delict). Met zijn arrest van 2 juni 2017 lijkt de Hoge Raad hier geen genoegen mee te nemen als wordt geseponeerd vanwege een gebrek aan bewijs. Ik licht dit hierna toe.

Onvoldoende bewijs in de strafzaak

In de zaak die heeft geleid tot het arrest van 2 juni 2017 heeft de inspecteur aanslagen opgelegd na seponering van de strafrechtelijke vervolging. De betrokkene stelde dat de onschuldpresumptie geschonden was doordat de inspecteur geen eigen onderzoek had ingesteld en hij zich slechts heeft gebaseerd op het strafdossier, dat voor de officier aanleiding gaf tot seponering van de strafvervolging. De Hoge Raad oordeelde eerst dat het aan de betrokkene is om een verband (‘link’) tussen het strafrechtelijk onderzoek en de belastingheffing aannemelijk te maken en vervolgens dat de onschuldpresumptie is geschonden als de uitspraak van de belastingrechter twijfel doet ontstaan over de juistheid van de sepotbeslissing. Zoals gezegd geeft Hoge Raad daarbij expliciet aan dat daarvan sprake kan zijn bij een sepot vanwege onvoldoende bewijs. Naar mijn mening onderstreept de Hoge Raad hiermee dat de leer dat de belastingrechter zich ‘zelfstandig een oordeel dient te vormen’ enkel betekent dat van de voorgaande uitspraak (van de strafrechter) geen ‘dwingende bewijskracht’ uitgaat. Het oordeel van de strafrechter moet als uitganspunt dienen en in beginsel door de belastingrechter worden gerespecteerd. Een afwijkend oordeel in een fiscale procedure is dan enkel mogelijk na aanvullende bewijsvoering door de inspecteur en de gevallen waarin inhoudelijk wordt gemotiveerd waarom men afwijkt van de eerdere andersluidende uitspraak. Bij een sepotbeslissing is dat niet mogelijk omdat daarbij geen inzicht wordt gegeven in de overweging dat onvoldoende bewijs voorhanden is. Een gevolg daarvan is dat de belastingrechter die in een fiscale procedure na een sepot vanwege onvoldoende bewijs de beweerdelijke feiten wél aannemelijk acht, de juistheid van de sepotbeslissing in twijfel trekt, of speculeert over het waarom van de kwalificatie ‘onvoldoende bewijs’. Beide is hem niet toegestaan.

Conclusie

Het gebeurt met regelmaat dat aanslagen worden opgelegd nadat strafrechtelijk onderzoek op niets is uitgelopen. De belastingrechter is in een procedure over een aanslag gehouden om zich een zelfstandig oordeel te vormen over de feiten, maar mag daarbij geen twijfel zaaien over de juistheid van de vrijspraak of de gronden waarop wordt afgezien van strafrechtelijke vervolging. Het arrest van de Hoge Raad van 2 juni 2017 maakt duidelijk dat de algemene regel over ‘verschillen in de bewijsleer’ tussen het straf- en fiscale recht niet zonder meer een andersluidend oordeel kunnen rechtvaardigen. Dit in het bijzonder bij een sepot vanwege onvoldoende bewijs, omdat daarbij geen inzicht wordt verkregen in de waardering van het bewijs, zodat het oordeel van de belastingrechter al snel twijfels oproept over de juistheid van de beslissing van strafrechtelijke vervolging af te zien.

Mr. N. (Nick) van den Hoek 

De (niet afdwingbare) gehoudenheid inlichtingen aan de inspecteur te verstrekken

Artikel 47 van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen (AWR) bepaalt dat een ieder gehouden is om desgevraagd gegevens, inlichtingen en administratie aan de inspecteur te verstrekken voor zover dat van belang kan zijn voor zijn eigen belastingheffing. Nakoming van deze verplichting kan zo nodig bij de civiele rechter worden afgedwongen met een dwangsom. Het afdwingen van informatie in de fase dat een geschil is gerezen is echter in strijd met de gelijkheid van procespartijen.

Judge gavel, scales of justice and law books in court

Verstrekking van inlichtingen

Een aanslag moet zorgvuldig worden vastgesteld. Om invulling aan die zorgvuldigheid te geven, kan het natuurlijk zijn dat een inspecteur een toelichting wil krijgen op de ontvangen aangifte, dan wel de onderbouwing van bepaalde posten wil zien. De verplichting om een bijdrage te leveren aan zijn informatiebehoefte is (onder andere) in artikel 47 AWR vastgelegd.

De behoefte aan informatie is in veel gevallen begrijpelijk, vaak zal er ook weinig op tegen zijn om de gevraagde informatie snel te verstrekken en onnodige misverstanden te voorkomen. In sommige gevallen vat de inspecteur de plicht om informatie te verstrekken echter wel erg breed op en lijkt elk gegeven antwoord alleen maar nieuwe vragen op te roepen. De hoop was er op gevestigd dat procedures over de informatiebeschikking een wat duidelijker begrenzing op zou leveren van de grenzen van deze verplichting. Tot de invoering van de informatiebeschikking was het aan de kaak stellen van het door de inspecteur overschrijden van zijn bevoegdheden niet zinvol of te risicovol. Het op basis van een onjuiste inschatting weigeren te voldoen kwam in beginsel te staan op een omkering en verzwaring van de bewijslast. Het wel aanleveren van de informatie en vervolgens de rechtmatigheid van die aanlevering bestrijden zal weinig opleveren, omdat het onrechtmatig opvragen slechts in een zeer uitzonderlijk geval zal leiden tot bewijsuitsluiting, voor zover de gevoeligheid van het materiaal al het probleem was bij het moeten aanleveren.

Hoewel de Hoge Raad wel al veel antwoorden heeft gegeven op formele vraagstukken bij de informatiebeschikking, is hij (een beetje naar zijn aard) nog niet of nauwelijks toegekomen aan een concretere feitelijke afbakening van de bevoegdheid.

De dwangsom als pressiemiddel

Afgezien van het afgeven van een informatiebeschikking, omdat naar de mening van de inspecteur niet of onvoldoende is voldaan aan zijn verzoek tot het aanleveren van informatie, staat het hem vrij om de aanlevering af te dwingen in een civiele procedure. Bovendien kan een belastingplichtige wegens zijn weigering strafrechtelijk worden vervolgd. Een forse dwangsom of vervolging kan vanzelfsprekend een goed pressiemiddel zijn om toch maar alsnog tot aanlevering over te gaan. Er zijn al een behoorlijk aantal civiele procedures aanhangig gemaakt en voor de belastingplichtigen in kwestie niet erg succesrijk beslecht. Vanessa Huygen van Dyck-Jagersma kwam in haar blog van 23 maart 2015, Informatieverplichtingen belastingplichtigen: gelijkheid der wapenen sinds 1988, al met het treurige voorbeeld van de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 3 februari 2015. Ondanks dat een zaak onder de rechter is, mag de inspecteur informatie af dwingen. Hij roept immers de (civiele) rechter in om te oordelen over de bevoegdheid, aldus het Hof. Wat die constatering van het Hof met de gelijkheid van strijdmiddelen in een procedure te maken heeft, ontgaat mij overigens.

De informatieverplichting door de inspecteur

Niet alleen een belastingplichtige is verplicht om informatie te geven. Ook de inspecteur. Even afgezien van bestuurlijke behoorlijkheid heeft een belastingplichtige recht op inzage in zijn dossier in het kader van het hoorrecht in de bezwaarfase. Voorts is de inspecteur verplicht om alle stukken die betrekking hebben op een lopende procedure aan de bestuursrechter te verstrekken, die deze stukken (in beginsel) weer doorstuurt aan de belastingplichtige. Daarnaast kan de rechter aan partijen, en dus ook de inspecteur, verzoeken inlichtingen te verstrekken en stukken toe te sturen. Ten aanzien van bestuursorganen, zelfs als zij geen partij zijn bij de procedure, bepaalt het tweede lid van artikel 8:45 Awb zelfs nadrukkelijk, dat zij verplicht zijn om aan het verzoek te voldoen.

Tot voor kort gingen volgens mij alle procespartijen, rechters incluis, ervan uit dat de inspecteur als vanzelfsprekend ook voldoet aan zijn verplichtingen. Kortom, als een inspecteur wordt gevraagd te leveren, dan doet hij dat. Inmiddels is uit de jurisprudentie duidelijk geworden dat dit uitgangspunt bijstelling behoeft. En niet alleen omdat de inspecteur zijn taak verzaakt, nee ook omdat hij willens en weten niet voldoet.

De weigering door de inspecteur om aan zijn verplichting te voldoen

In de spraakmakende zaak over de tipgever heeft de Hoge Raad op 18 december 2015 arrest gewezen. Volgens de Hoge Raad schendt een inspecteur niet per definitie de rechtsorde (in ernstige mate) door te volharden in zijn weigering te voldoen aan de wettelijke verplichting die hij heeft. Hij mag dus volharden in zijn weigering en heeft hoogstens de ‘naar alle omstandigheden van het geval, waaronder het belang van de waarheidsvinding’ te beoordelen aan die weigering (eventueel) te verbinden consequentie te dulden.

De voorzieningenrechter van rechtbank Zeeland-West-Brabant gaat in zijn uitspraak van 19 oktober 2016 nog een stap verder: Indien de inspecteur niet voldoet aan de hiervoor vermelde verplichtingen, kan dat gevolgen hebben voor zijn procespositie (artikel 8:31 van de Awb), zie Hoge Raad 25 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:1042 en Hoge Raad 18 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3600. Ook artikel 6 van het EVRM geeft geen regels dat of hoe de daarin vastgelegde rechten kunnen worden afgedwongen. De sanctie op het handelen in strijd met genoemd artikel 6 betekent echter dat de rechter, afhankelijk van de feiten en omstandigheden van het geval, een passend gevolg verbindt aan dat handelen. De rechtbank ziet derhalve ook hierin geen mogelijkheid de inspecteur te dwingen inzage te geven of tot het overleggen van stukken. Gelet op het voorgaande kan de inspecteur in een bodemprocedure niet worden gedwongen tot het overleggen van stukken. De rechtbank ziet in het onderhavige geval dan ook geen reden de inspecteur bij wijze van voorlopige voorziening wél te verplichten de onder 1.3 genoemde stukken te overleggen.

Hiermee lijkt duidelijk te zijn dat een inspecteur niet kan worden gedwongen zijn informatieverplichtingen na te komen, maar dat het dat eventueel op een ‘passend gevolg’ komt te staan. Uit het genoemde arrest van de Hoge Raad volgt dat vernietiging van de aanslag niet (ter definitie) het gepaste gevolg is.

Conclusie: Doe recht aan de gelijkheid van procespartijen

Het beginsel van gelijkheid van procespartijen (‘equality of arms’) houdt in dat de rechter geen procesrechtelijke beslissingen mag nemen waardoor de gelijkheid van procespartijen zou (kunnen) worden aangetast.

Uit het voorgaande blijkt dat naast de vele wel geëigende redenen die de inspecteur kan inroepen om niet aan zijn verplichtingen te voldoen, hij ook kan volharden in zijn weigering indien die redenen zijn getoetst en niet doorslaggevend zijn bevonden. En dat de consequentie dan niet per definitie ingrijpend (genoeg) is. Het kan zo maar zijn dat de weigering vervolgens met de mantel der liefde wordt bedekt.

Op grond van de verplichting om procespartijen gelijk te behandelen moet ook het recht van belastingplichtigen worden erkend om niet te voldoen aan de verplichting tot het aanleveren van informatie. De weigering te voldoen kan niet (meer) worden afgedwongen. Middels een dwangsom, dan wel binnen het strafrecht. Ook de belastingplichtige heeft een gelijk recht om zijn hakken in het zand te zetten, en eventueel de consequenties te aanvaarden. Beoordeeld naar alle omstandigheden van het geval. Waaronder dus zeer nadrukkelijk de vraag of de belemmering die die weigering oplevert zwaar weegt bij het op tafel krijgen van de waarheid. Valt dat wel mee, dan wordt de weigering slechts met de mantel der liefde bedekt. Valt dat tegen, dan is de uiterste consequentie de verzwaring van de bewijslast. Let wel, hangende een procedure zijn procespartijen gelijk: in de aanslagregelende fase kan op deze gelijkheid geen aanspraak worden gemaakt.

 

Mr. B.J.G.L. (Ludwijn) Jaeger

Herstel rechtsbescherming bij Europese informatie-uitwisseling

Om belastingontduiking tegen te gaan, leek lange tijd alles geoorloofd. Is het noodzakelijk om gegevens tussen Belastingdiensten uit te wisselen om het tegengaan van belastingontduiking mogelijk te maken? Prima, we stellen als Europa een richtlijn op dat het uitwisselen van de informatie een basis geeft. Is het lastig als de belastingplichtige in het verweer komt tegen de informatie-uitwisseling. Geen probleem, we schrappen gewoon de mogelijkheid tot verzet. Maar is dan echt, echt alles geoorloofd? Gelukkig niet. Het Europese Hof besliste recent dat de belastingplichtige de rechtmatigheid van het informatieverzoek moet kunnen voorleggen aan de rechter. Kortom, de rechter moet vaststellen dat de inlichtingen die worden gevraagd in potentie (“naar verwachting”) van belang kunnen zijn voor het fiscale onderzoek. Kan dit niet worden bewezen, dan is de inspecteur aan het ‘hengelen’ naar informatie. Ofwel dan is sprake van een en is het informatieverzoek onwettig. 

Piles of gold coins on the screen with business chart

Informatie-uitwisseling

Op grond van artikel 47 AWR dient een belastingplichtige op verzoek van de Belastingdienst informatie te verstrekken die relevant kan zijn voor zijn belastingheffing. Een dergelijk verzoek wordt door de Belastingdienst meestal mondeling of schriftelijk aan de belastingplichtige gedaan. Het kan echter ook voorkomen dat de Belastingdienst informatie uit het buitenland wil hebben omdat de betreffende belastingplichtige daar bijvoorbeeld een onderneming heeft.

Om deze informatie-uitwisseling mogelijk te maken, is voor de landen in de Europese Unie een samenwerkingsrichtlijn, richtlijn 2011/16/EU van 15 februari 2011, opgesteld. Kern voor deze samenwerkingsrichtlijn is de wens dat de landen van de Europese Unie tot een betere uitwisseling van informatie tussen de belastingdiensten komen om belastingontduiking tegen te gaan. In de praktijk wordt ook wel gesproken over het doel om belastingontwijking tegen te gaan. Er moet echter een groot onderscheid worden gemaakt tussen deze twee termen. Belastingontduiking is in strijd met de wet en belastingontwijking niet. Iedere belastingplichtige mag de voor hem fiscaal gunstigste route kiezen. Een voorbeeld daarvan is de verdeling van de hypotheekrenteaftrek. Kiest u er ook niet jaarlijks voor om die bij de meestverdienende partner als aftrekpost te nemen zodat de teruggave zo groot mogelijk is, in plaats van 50-50?

De samenwerkingsrichtlijn is in Nederland verder uitgewerkt in de Wet op de internationale bijstandverlening bij de heffing van belastingzaken (WIBB).

Tot 1 januari 2014 was de situatie zo dat als de Nederlandse Belastingdienst een informatieverzoek uit het buitenland ontving, de belastingplichtige in Nederland daarover werd geïnformeerd. De belastingplichtige kon dan verzet aantekenen tegen de informatie-uitwisseling. Daarbij gold wel dat de belastingplichtig snel moest handelen, ofwel een kort geding moest starten, omdat de reactietermijn die werd gegeven uiterst kort was. Was de reactietermijn verstreken, dan stuurde de Nederlandse Belastingdienst de informatie snel naar het buitenland zodat een eventuele procedure geen zin meer had.

Deze verzetmogelijkheid is per 1 januari 2014 ingetrokken met als reden dat het internationaal niet gebruikelijk was dat een dergelijke procedure aanhangig kon worden gemaakt. Van enige rechtsbescherming op dit punt was dus ook geen sprake meer.

 

Herstel rechtsbescherming

Dat gebrek aan enige vorm van rechtsbescherming was, kennelijk, ook het Hof van Justitie van de Europese Unie een doorn in het oog. Voordat ik op dat oordeel inga, eerst even kort de feiten zodat duidelijk is waarom dit arrest zo belangrijk is.

De Franse Belastingdienst heeft in een onderzoek naar de fiscale positie van een Franse vennootschap, via de Luxemburgse Belastingdienst, vragen gesteld aan de Luxemburgse moedermaatschappij (Berlioz). Berlioz heeft aan dit verzoek, op één onderdeel na, gehoor gegeven. Het onderdeel waarover geweigerd is informatie te verstrekken zijn de namen en adressen van de aandeelhouders, het bedrag van de aandelen van elke aandeelhouder en het participatiepercentage van elke aandeelhouder. Berlioz is van mening dat deze informatie niet relevant is voor het bepalen van de fiscale positie van de Franse vennootschap. De Luxemburgse Belastingdienst heeft Berlioz een boete van € 250.000 opgelegd omdat de vennootschap weigerde de gevraagde informatie te verstrekken.

Berlioz heeft tegen deze boete geprocedeerd. In die procedures heeft Berlioz enerzijds de boete aangevochten en anderzijds het informatieverzoek van de Franse Belastingdienst. In eerste aanleg oordeelde de Luxemburgse rechter dat de wet geen mogelijkheid bood om een oordeel te vellen over het Franse informatieverzoek. In hoger beroep vroeg de Luxemburgse rechter zich af of deze gang van zaken wel door de beugel kon. Was het inderdaad zo dat de Luxemburgse rechter geen enkel oordeel mag en mocht vellen over de houdbaarheid van het Franse informatieverzoek?

Voordat het Europese Hof van Justitie inhoudelijk op deze vraag in kan gaan, moet worden vastgesteld of het Hof wel bevoegd is. De informatie-uitwisseling tussen Luxemburg en Frankrijk is gebaseerd op de Europese richtlijn. In zoverre geven deze landen dus uitvoering aan een Europese richtlijn, zodat de rechtsbescherming uit het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie (Handvest) van toepassing is. Over de rechtsbescherming die uit het Handvest voortvloeit, schreef mij collega mr. Ludwijn Jaeger een interessant artikel: “Een Handvest vol ondergeschikte rechtsbeginselen“.

Het Handvest bepaalt dat sprake moet zijn van een doeltreffende voorziening in rechte bij een onpartijdig gerecht. Dit betekent dat Berlioz de rechtmatigheid van het informatieverzoek aan de Luxemburgse rechter moet kunnen voorleggen. In dit geval moest dat gebeuren in de procedure over de opgelegde boete. De Luxemburgse rechter mag daarbij geen integrale inhoudelijke toetsing uitvoeren, maar moet zich tot een marginale, dus vrij globale, toets beperken. Die toets houdt in dat moet worden onderzocht of het informatieverzoek in potentie (het Hof spreekt in termen van ”naar verwachting”) van belang kan zijn in het onderzoek naar de fiscale positie van de Franse vennootschap. Is dat niet het geval, dan kwalificeert het verzoek als een ‘fishing expedition’ en hoeft de bevraagde, in dit geval Berlioz, daaraan geen gehoor te geven.

Leek het er in eerste instantie op dat bij het oplossen c.q. tegengaan van belastingontduiking het spreekwoord ‘in liefde en oorlog is alles geoorloofd’ het uitgangspunt is, steekt het Europese Hof daar thans toch een stokje voor en herstelt de rechtsbescherming in ere. De vraag die daarbij nog wel opkomt is wat schieten we hier in de Nederlandse praktijk mee op?

 

Nederlandse praktijk informatie-uitwisseling

Als een buitenlandse belastingdienst informatie vraagt aan de Nederlandse Belastingdienst dan kunnen zich in feite twee situaties voordoen. De eerste situatie is dat de Nederlandse Belastingdienst over deze informatie beschikt en dus zonder pardon antwoord kan geven op het informatieverzoek. In dat geval heeft de Nederlandse Belastingdienst de belastingplichtige niet nodig en zal het niet eenvoudig zijn om een procedure te voeren over de informatie-uitwisseling.

Dat is anders als de Nederlandse Belastingdienst niet beschikt over de informatie en deze gaat opvragen bij de belastingplichtige of een derde. In dat geval maakt de Belastingdienst gebruik van haar bevoegdheden van artikel 47 (dan wel artikel 53) AWR. Weigert de belastingplichtige medewerking te verlenen aan het informatieverzoek dan kan de Belastingdienst (i) een informatiebeschikking uitreiken, (ii) een civiel kort geding starten en (iii) een strafrechtelijk onderzoek (laten) entameren. Gelet op het arrest van het Europese Hof kan in deze procedures de rechtmatigheid van het informatieverzoek van de buitenlandse belastingdienst aan de orde worden gesteld. Daarbij zal de Nederlandse rechter moeten beoordelen of de gevraagde informatie in potentie van belang zou kunnen zijn voor het fiscale onderzoek dat in het buitenland loopt.

 

Conclusie

Het Europese Hof van Justitie heeft in het arrest van 16 mei 2017 een gat in de rechtsbescherming van de belastingplichtige gedicht. Hoewel de oplossing beperkt is (marginale toetsing), geldt hier wel ‘beter iets dan niets’. Ook al is de informatie-uitwisseling meestal ingegeven om belastingontduiking in kaart te brengen en onmogelijk te maken, dan geldt daarbij niet de ‘wet van de sterkste’ of in dit geval de ‘machtigste’ maar moet ook de overheid zich aan basale regels houden!

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

 

 

Valt het doek voor de zwartspaarder?

Het nieuws, nationaal en internationaal, is weer druk in de weer met personen die een buitenlandse bankrekening hebben (gehad). Zo bleek vorige week dat de FIOD invallen heeft gedaan met betrekking tot bankrekeningen bij Credit Suisse. Vandaag blijkt dat de Belastingdienst aan American Express informatie heeft gevraagd over Nederlanders met een creditkaart van deze organisatie. Een rechter in El Paso, Texas oordeelde op 31 maart jl. dat American Express de informatie moet verstrekken.

am-ex

Informatieverzoek

Het informatieverzoek van de Nederlandse Belastingdienst aan de Amerikaanse autoriteiten hangt nauw samen met de hetze die in Nederland gaande is tegen personen met een buitenlandse bankrekening. Nadat de Belastingdienst in Zwitserland druk in de weer is geweest om aldaar informatie te vergaren, is ook richting Amerika de druk opgevoerd.

Waar de Zwitserse federale administratieve rechtbank in St. Gallen de poot nog stijf hield, is de Amerikaanse rechter in El Paso, Texas een stuk gewilliger. De Amerikaanse rechter oordeelde dat aan het informatieverzoek gehoor moet worden gegeven. Dit betekent dat American Express alle gegevens van Nederlanders die tussen 2009 en 2016 een American Express-kaart hadden die was gekoppeld aan een bankrekening (buiten de Verenigde Staten en buiten Nederland), moet verstrekken.

Derdenonderzoek

Gelet op het feit dat American Express is veroordeeld om de gegevens te verstrekken, gaat het in deze zaak om een derdenonderzoek. Een derdenonderzoek houdt kort gezegd in dat de inspecteur bij een ondernemer een onderzoek houdt om de belastingheffing van een ander (in dit geval de derde) te controleren. Van belang daarbij is dat de vragen die in het kader van het derdenonderzoek wordt gesteld, relevant zijn voor de belastingheffing van die derde.

Afgaande op de tot nu toe bekende berichten vordert de Belastingdienst in dit geval via een derdenonderzoek een enorme hoeveelheid data waarmee hij kan controleren wie, waar en wanneer was, maar ook wie, wat heeft uitgegeven en waaraan. Kortom: ‘big brother is watching you’. Dit gebeurt in het onderhavige geval zonder de vordering toe te spitsen op bepaalde personen. Deze wijze van onderzoek is zo weinig concreet toegepast op specifieke personen dat het onderzoek veel weg heeft van een zogenoemde ‘fishing expedition’.

Hierbij is ook van belang dat moet worden vastgesteld of de gegevens die de Belastingdienst opvraagt wel tot de administratie van American Express behoren. Is dat namelijk niet het geval, dan kan de Belastingdienst deze informatie niet opvragen. In deze zaak is het de Belastingdienst te doen om inzicht te krijgen in wie een bankkaart heeft bij American Express, of daarmee transacties worden verricht en of de persoon zijn/haar vermogen volledig fiscaal heeft verantwoord. Ik vraag mij af of deze gegevens wel tot de administratie van American Express behoren die met toepassing van artikel 53 AWR kunnen worden opgevraagd. Deze vraag lijkt tot dusverre in de jurisprudentie nog niet aan bod te zijn gekomen.

De werkwijze die de Belastingdienst in deze zaak heeft gehanteerd, kennen we ook uit de zaak van SMSParking B.V. SMSParking B.V. biedt diensten aan voor betaald parkeren via SMS-bericht, internet, smartphone of app. Daardoor beschikt SMSParking B.V. over persoonlijke gegevens van haar klanten en over de parkeergegevens van de klanten. De Belastingdienst heeft met toepassing van artikel 53 AWR alle parkeergegevens van de klanten van SMSParking B.V. over 2012 opgevraagd. In de procedure kwam aan de orde of deze vraagstelling paste binnen het kader van artikel 8 EVRM. Hetgeen het geval zou zijn. SMSParking B.V. moest alle gevraagde gegevens verstrekken.

Directeur Hans Blokpoel liet in het verleden weten dat het opvragen van de gegevens bij SMSParking B.V. voor hem (persoonlijk) over de grens was. Het informatieverzoek was, aldus Hans Blokpoel, niet proportioneel en de Belastingdienst zou met het stellen van dit soort vragen ook direct stoppen.

Kennelijk is deze uitlating van Hans Blokpoel al weer ‘vergane glorie’ omdat de Belastingdienst thans toch een soortgelijk verzoek aan American Express heeft gedaan. Of zou het zo zijn dat een (vermeende) zwartspaarder geen rechten heeft omdat hij een ‘boef’ is en dus alle middelen om hem/haar te pakken zijn gerechtvaardigd? Ik mag toch hopen van niet.

Artikel 8 EVRM

Zoals hiervoor al is toegelicht, speelde in de SMSParking zaak artikel 8 EVRM een rol. Dit artikel speelt ook een rol in het recente arrest van de Hoge Raad over het gebruik van beelden van ANPR-camera’s. De Hoge Raad oordeelde op 24 februari jl. dat het privéleven van de betrokkenen wordt geraakt door de manier van het verzamelen en gebruiken van de met ANPR-camera’s verkregen gegevens. Het gaat hier namelijk niet om één of enkele waarnemingen in de openbare ruimte, maar om het systematisch verzamelen, vastleggen, bewerken en jarenlang bewaren van gegevens over de bewegingen van voertuigen op diverse plaatsen in Nederland. Een voldoende precieze wettelijke grondslag – die in zo’n geval is vereist op grond van artikel 8 EVRM – ontbreekt hiervoor. Als gevolg daarvan mocht de Belastingdienst, aldus de Hoge Raad, geen gebruik maken van de verzamelde gegevens.

Doelstelling van het recht op privacy van artikel 8 EVRM is het individu te beschermen tegen willekeurige inmenging door de overheid in zijn privéleven. Dat iemand die niets te verbergen heeft ook niets te vrezen heeft, doet hier niet aan af. Een beperking van het recht op privacy moet worden gerechtvaardigd door een ‘pressing social need’ en in overeenstemming zijn met de beginselen van proportionaliteit en subsidiariteit.

De Belastingdienst zal aan de hand van de te verkrijgen informatie belastingplichtigen gaan benaderen. Onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 24 februari 2017 zou kunnen worden verdedigd dat de inspecteur de informatie van American Express niet mag gebruiken. Wat is immers het verschil tussen alle ANPR gegevens of alle American Express gegevens?

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

Bent u dit jaar aan de beurt voor een controle van de Belastingdienst?

In het verleden werd gezegd dat elke ondernemer eens in de 5 jaar te maken kreeg met een controle van de Belastingdienst. Door allerlei ontwikkelingen binnen de Belastingdienst is die tijdsfrequentie afgenomen. Inmiddels is het zo dat in de praktijk wordt gezegd dat een ondernemer meestal één keer in zijn ondernemerscarrière wordt geconfronteerd met een controle. Hoewel de frequentie dus afneemt, worden de perikelen die verbonden zijn aan een controle wel steeds groter. De reden daarvoor: niet alleen de belastingplichtige doet aan grensverkenning, ook de Belastingdienst experimenteert met wat toelaatbaar is. Maar wat kun je als ondernemer verwachten tijdens een controle en hoe moet je je daarbij als ondernemer opstellen?

tax inspector is pointing to documentation to inspect

Startpunt: doen van aangifte

Vanaf 1 maart a.s. kan iedere Nederland weer aangifte doen voor de inkomstenbelasting. Ik gebruik weliswaar het woord ‘kan’, maar in feite is er weinig keuze. Als de inspecteur van de Belastingdienst iemand (hierna: de belastingplichtige) heeft uitgenodigd voor het doen van aangifte, dan moet daaraan gehoor worden gegeven. De aangifte moet vervolgens voor 1 mei 2017 worden ingediend. Uitstel vragen kan, maar zorgt er ook voor dat als belasting moet worden betaald, de tikker van de belastingrente begint te lopen. Daarnaast kan sprake zijn van het zogenoemde Becon-uitstel voor het geval de belastingplichtige zijn aangifte door een belastingadviseur laat invullen.

In de aangifte moet de belastingplichtige de gevraagde gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud invullen. Van belang is dat de gegevens die de inspecteur vraagt eigenlijk betrekking moet hebben op feiten. De kwalificatie van deze feiten is voorbehouden aan de inspecteur. Daar gaat het in feite bij het doen van aangifte al mis. Een belastingplichtige kan namelijk niet aangeven, ik heb van bedrijf X een bedrag Y ontvangen. Nee, de belastingplichtige moet deze inkomsten in een ‘hokje’ duwen, bijvoorbeeld het hokje loon uit dienstbetrekking of winst uit onderneming. Daarmee moet de belastingplichtige de inkomsten dus al kwalificeren. Iets dat dus eigenlijk de taak is van de inspecteur. Bij het indienen van de aangifte ontkomt de belastingplichtige hier niet aan. Immers hij heeft geen enkele mogelijkheid om de vragen aan te passen of de inspecteur te laten weten dat zijn vragen niet correct zijn. Dat is anders als de inspecteur naar aanleiding van de ingediende aangifte vragen stelt aan de belastingplichtige. Daarbij heeft de inspecteur verschillende mogelijkheden. De spelregels die daarbij gelden, besprak ik al in een van mijn eerdere blogs.

Vervolg: inlichtingenverzoek

Op grond van artikel 47 AWR kan de inspecteur vragen stellen aan de belastingplichtige. Deze vragen, anders gezegd inlichtingen en gegevens, moeten van belang kunnen zijn voor de belastingheffing van de belastingplichtige. Ook hier geldt weer dat de inspecteur moet vragen naar de feiten en niet naar de kwalificatie. Vragen in de trant van “Is de handel in sieraden, scooters, fietsen, ed. de bron van inkomen geweest?” past niet binnen dit kader. Immers gaat de inspecteur de belastingplichtige vragen om inkomen te duiden. Omdat de belastingplichtige nu niet gebonden is aan het strakke format van het aangiftebiljet, kan hij de inspecteur laten weten dat zijn vraag niet voldoet aan de eisen van artikel 47 AWR en dat hij de vraag om die reden niet kan beantwoorden. In dat geval zal de inspecteur de conclusie moeten trekken dat zijn vraag inderdaad niet zorgvuldig is geformuleerd en kan hij de vraag herformuleren, bijvoorbeeld (i) Heeft u in 2016 sieraden verkocht? (ii) Zo ja, voor welke bedragen?, etc. Met dit soort vragen, wil de inspecteur feiten achterhalen. De enige belemmering die dan nog kan ontstaan is of de gevraagde informatie wel relevant is voor de belastingheffing. Zou de inspecteur bijvoorbeeld bij de beoordeling van de aangifte inkomstenbelasting over 2016 vragen of de belastingplichtige in 1999 sieraden heeft verkocht en zo ja, voor welke bedragen, dan kun je je afvragen of zo’n vraag nog wel relevant is voor de belastingheffing. Stel dat het antwoord ja is en de belastingplichtige geeft aan dat hij voor € 50.000 aan sieraden heeft verkocht, wat wil de inspecteur daar in 2016 dan mee doen? De navorderingstermijn is al geruime tijd verstreken, de inkomsten zijn dan in 1999 genoten en kunnen dus ook niet in 2016 in de belastingheffing worden betrokken. Kortom, in dat geval zou kunnen worden gezegd dat de inspecteur bezig is om zijn ‘informatiehonger’ te stillen zonder dat dit relevant is voor de belastingheffing. Anders gezegd, dit informatieverzoek kwalificeert als een fishing expedition. Dat kan en mag de inspecteur niet doen. Een belastingplichtige kan dan weigeren om deze vragen te beantwoorden.

De belastingplichtige heeft bij een controle van de Belastingdienst dus de nodige plichten, maar ook rechten die zijn positie beschermen. In de praktijk houdt de inspecteur de meeste controles bij ondernemers. Bij de controles, boekenonderzoeken genaamd, wil de inspecteur meestal niet alleen informatie krijgen van de ondernemer, maar ook in zijn administratie ‘duiken’. Ook daarbij heeft de inspecteur geen ongelimiteerde mogelijkheden.

Vervolg: onderzoek in de administratie

Op grond van artikel 52 AWR moet een ondernemer een administratie bijhouden. Hoe die administratie eruit moet zien, is afhankelijk van de aard en de omvang van het bedrijf. Iedereen kan bedenken dat de administratie van bijvoorbeeld Shell van hele andere orde is dan de administratie van de bakker op de hoek. Toch hebben beide administraties ook overeenkomsten: ze zullen allebei te allen tijde inzicht moeten kunnen geven over de omvang van de belastingplicht van de ondernemer. Als de inspecteur een controle houdt bij de ondernemer, zal hij de administratie willen zien. Maar wat valt nu allemaal onder de administratie? Valt hieronder bijvoorbeeld ook de privéagenda van de ondernemer? En mag de inspecteur bijvoorbeeld vragen om zelf achter de computer van de ondernemer te gaan zitten, zodat hij de digitale administratie kan bekijken?

Het antwoord op de laatste vraag is makkelijk. Nee, de inspecteur mag het wel vragen – vragen staat immers vrij – maar hij mag het niet afdwingen bij de ondernemer. De inspecteur mag bijvoorbeeld ook niet zo maar kasten gaan open maken om te kijken of daarin wellicht administratie of stukken staan die relevant zijn voor de belastingheffing. De inspecteur heeft immers geen opsporingsbevoegdheden.

Het antwoord op de eerste vraag is minder eenvoudig te geven. Het antwoord is namelijk afhankelijk van de inhoud van de agenda. Als de ondernemer in zijn privéagenda ook zakelijke afspraken heeft staan, dan zal die agenda tot de administratie behoren. Immers aan de hand van de agenda kan de inspecteur dan controleren of bijvoorbeeld de afspraken die een accountant heeft gehad met een klant ook in rekening zijn gebracht. Staan in de agenda bijvoorbeeld alleen de speelafspraken van de kinderen van de ondernemer dan valt niet in te zien dat die agenda relevant kan zijn voor de belastingheffing.

Tot de administratie kunnen, afhankelijk van de aard en de omvang van de onderneming, behoren:

  • kasadministratie en kassabonnen;
  • financiële aantekeningen, zoals het inkoop- en verkoopboek;
  • tussentijds gemaakte controleberekeningen;
  • ontvangen facturen en kopieën van verzonden facturen;
  • bankafschriften;
  • contracten, overeenkomsten en andere afspraken;
  • agenda’s en afsprakenboeken;
  • correspondentie;
  • software en databestanden.

In het rijtje van mogelijke onderdelen van de administratie staat ook de correspondentie. In bijna alle gevallen is de inspecteur daarin geïnteresseerd. Daarbij beperkt de inspecteur zijn verzoek niet tot alleen de papieren correspondentie, ook de digitale correspondentie (e-mail) zal hij graag ter inzage willen krijgen. Ook voor deze correspondentie geldt niet zo maar dat die ter inzage moet worden gegeven. Is de correspondentie afkomstig van een advocaat, dan valt die onder het verschoningsrecht en de geheimhoudingsplicht. De inspecteur mag daarin geen inzage vragen. Daarbij maakt het dus niet uit dat deze correspondentie bij de ondernemer aanwezig is. De ondernemer heeft een afgeleid verschoningrecht. Maar wat nu als de correspondentie afkomstig is van een belastingadviseur of accountant. Deze twee beroepsgroepen kennen geen formeel verschoningsrecht. Wel is in de relatie met de klant vaak een contractuele geheimhouding afgesproken. Maar kan daarop wel een beroep worden gedaan als de inspecteur erom vraagt? Het antwoord op die vraag is in feite niet nodig. De Hoge Raad heeft in het fair play arrest bepaalt dat als de correspondentie met de belastingadviseur of accountant een advies bevat over de fiscale positie van de ondernemer, de inspecteur daarin geen inzage mag vragen Eventueel moet het advies wel ‘gesplitst’ worden en dient het feitenkader wel aan de inspecteur ter inzage te worden gegeven.

In het kader van een boekenonderzoek kan de inspecteur ook bij de accountant of de belastingadviseur vragen om aldaar inzage te krijgen in het dossier. Ook bij zo’n verzoek moet de inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in de gaten houden. Het verzoek van de inspecteur moet relevant zijn voor de belastingheffing en daarnaast moet het tijdsbeslag voor de accountant of adviseur zo beperkt mogelijk zijn (proportionaliteitsbeginsel).Verder mag de inspecteur alleen die informatie vragen aan de accountant of de adviseur die hij niet op een andere, voor de accountant of adviseur minder belastende wijze kan verkrijgen (subsidiariteitsbeginsel).

Ook bij een boekenonderzoek door de inspecteur waarbij hij inzage wil nemen in de administratie van de ondernemer, geldt dat de inspecteur gebonden is aan regels. Hij kan weliswaar een heleboel vragen, maar kan het beantwoorden van lang niet alle vragen afdwingen. De ondernemer heeft naast de nodige verplichtingen bijvoorbeeld ook het recht om adviezen over fiscale positie geheim te houden. Meer over de rechten en plichten van de ondernemer leest u in de handleiding controle belastingdienst.

Conclusie

Ondanks dat de kans kleiner is geworden dat een ondernemer wordt geconfronteerd met een onderzoek van de Belastingdienst, maar de impact daarvan is nog onverminderd groot. Wat kan en mag een ondernemer weigeren te verstrekken aan de Belastingdienst? Wanneer balanceert de inspecteur op het randje van het toelaatbare? Het is goed om u dit op voorhand te realiseren: haast u als u tijd hebt, dan hebt u tijd als u haast hebt!

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

Hoe ‘behoorde te weten’ van btw-fraude tot bestraffing leidt

Wist of behoorde te weten van fraude‘ is de toverformule waarmee de Belastingdienst btw-fraude probeert aan te pakken. Voor het weigeren van het nultarief (bij leveringen binnen de EU) of het recht op vooraftrek van btw is het namelijk voldoende dat de ondernemer ‘behoorde te weten’ dat zijn leveranciers of afnemers (vaak in het buitenland) btw-fraude pleegde. Een naheffing (van doorgaans 21%) omdat je niet goed hebt opgelet, dat heeft vrij veel weg van een straf. Dit is problematisch omdat deze grond voor naheffing niet in de wet geregeld is en zodoende strijd oplevert met het beginsel ‘geen straf zonder wet’. In dit blog wordt uitgelegd hoe dit zover heeft kunnen komen.

Businessman trapped on mousetrap on white background.

Voorwaarden nultarief / aftrek voorbelasting

Het btw-systeem is zo ingericht dat een ondernemer die goederen aan een ondernemer in een andere lidstaat van de EU levert, daarbij 0% btw in rekening brengt (het nultarief). Daarbij geldt dat hoewel de ondernemer die de goederen levert geen btw in rekening brengt, deze wel recht heeft op aftrek van door hem betaalde btw (het recht op vooraftrek). In zijn arrest in de zaak VSTR overwoog het Hof van Justitie EU (HvJ) (in onderdeel 30) dat hiervoor drie voorwaarden gelden:

  • de afnemer handelt in de hoedanigheid van belastingplichtige;
  • er is sprake van de overgang van de macht om als eigenaar over een goed te beschikken; en
  • de goederen zijn (fysiek) verplaatst (naar de andere lidstaat).

Daarbij overwoog het HvJ dat naast deze drie, géén andere voorwaarden kunnen worden gesteld voor het mogen toepassen van het nultarief en het recht op vooraftrek. In het arrest in de zaak Halifax overwoog het HvJ echter dat bij belastingfraude door de belastingplichtige zelf (‘bijvoorbeeld door valse aangifte of door het opstellen van valse facturen’) niet is voldaan aan deze voorwaarden (en zodoende geen recht op toepassing van het nultarief of vooraftrek bestaat).

Het HvJ licht niet toe aan welke voorwaarde in het geval van fraude niet is voldaan. Dit kan te maken hebben met de overweging van het HvJ in onderdeel 52 van het arrest VSTR over de ‘hoedanigheid van belastingplichtige’, namelijk dat van de leverancier kan worden geëist dat hij te goeder trouw handelt en alles doet wat redelijkerwijs van hem kan worden verlangd om ervoor te zorgen dat hij door de handeling die hij verricht, niet betrokken raakt bij belastingfraude. Dit laatste wordt ook wel ‘zorgvuldig koopmanschap’ genoemd.

Het arrest Kittel

Baanbrekend was het arrest in de zaak Kittel. In dat arrest overwoog het HvJ namelijk:

“Zo ook moet een belastingplichtige, die wist of had moeten weten dat hij door zijn aankoop deelnam aan een transactie die onderdeel was van BTW-fraude (…) worden beschouwd als deelnemer aan deze fraude, ongeacht of hij winst haalt uit de doorverkoop van de goederen.”

Na dit arrest is voor het weigeren van nultarief/vooraftrek niet langer vereist dat de betreffende belastingplichtige zelf heeft gefraudeerd. Voldoende is dat hij ‘wist of behoorde te weten’ van fraude ‘in de keten’. Hiermee heeft het HvJ gepoogd de Europese belastingdiensten meer middelen te geven om btw-fraude te bestrijden. Omdat een naheffing in Nederland bij een levering aan een ondernemer in een andere lidstaat niet afdoet aan de belastbaarheid van de verwerving in het buitenland, sprak prof. Van Hilten in haar oratie op 24 november 2016 van een ‘spookbelasting’, die concurrentieverstorend uitwerkt.

Is een naheffing van 21% een straf?

Als achteraf blijkt dat een ondernemer binnen Europa goederen heeft geleverd tegen 0% btw, terwijl hij volgens de Belastingdienst de mogelijke fraude door de afnemer had moeten signaleren, kan aan hem een naheffingsaanslag worden opgelegd tegen het geldende tarief (in Nederland is dat meestal 21%). De vraag rijst of hierbij sprake is van bestraffing (van de ‘lakse’ ondernemer). Dit is relevant omdat op grond van artikel 7 EVRM geen straf kan worden opgelegd zonder voorafgaande wettelijke strafbaarstelling (die hier ontbreekt). Het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) heeft in het standaardarrest Engel tegen Nederland drie criteria geformuleerd aan de hand waarvan het Hof beoordeeld of sprake is van een strafrechtelijke sanctie. Deze criteria zijn:

  1. De kwalificatie naar nationaal recht
  2. De aard van de overtreding
  3. De aard en zwaarte van de sanctie

Het EHRM heeft in later jurisprudentie aangegeven met name het tweede- en derde Engel-criterium van belang te achten. Veelzeggend in het kader van het tweede Engel-criterium is hetgeen het HvJ opmerkt in het Kittelarrest over de aard van het verwijt bij ‘wist of behoorde te weten van fraude’:

“57      In een dergelijke situatie is de belastingplichtige de fraudeurs immers behulpzaam en wordt hij hun medeplichtige.

58      Een dergelijke uitlegging gaat frauduleuze handelingen tegen doordat zij het moeilijker maakt deze te verwezenlijken.”

Bij het derde Engel-criterium, de aard en de zwaarte van de sanctie, is van belang dat btw consumptie beoogt te belasten en zodoende niet op ondernemers hoort te drukken. Een naheffing van 21% kan aldus enkel ‘afschrikwekkend’ bedoeld zijn. De afschrikwekkende functie van sanctionering speelt ook een centrale rol in het strafrecht. Ten aanzien van de ‘zwaarte van de straf’ is ook relevant dat door de weigering van zowel het nultarief als het recht op vooraftrek, de ondernemer de facto dubbel wordt gestraft. Tot slot wijs ik op de overkill op ‘keten niveau’ die de ‘wist of behoorde te weten’-benadering in zich heeft. Er kan op deze manier namelijk bij meerdere (zo niet alle) ondernemers in de keten worden nageheven, zodat in totaal meer btw wordt geheven dan door de fraude is ontgaan. Deze overkill onderstreept naar mijn mening het bestraffende karakter van de buitenwettelijke naheffingsmogelijkheid bij ‘deelname aan fraude’. De slotsom is dat er, beoordelend naar de Engel-criteria weinig twijfel kan bestaat over het antwoord op de vraag of sprake is van een bestraffende sanctie.

De arresten Italmoda en Stehcemp

Over het antwoord op de vraag of sprake is van bestraffing indien de ondernemer die behoorde te weten van fraude bij een ander, het nultarief of de vooraftrek wordt geweigerd, geeft het HvJ wisselende signalen. Zo beantwoorde het Hof deze vraag ontkennend in zijn arrest in de zaak Italmoda. Het Hof overwoog in onderdeel 61 dat geen sprake is van een straf omdat de weigering van het recht op vooraftrek ‘louter de consequentie is van het ontbreken van de daarvoor in de relevante bepalingen van de Zesde richtlijn vereiste voorwaarden’ (zoals hiervoor genoemd). Deze benadering spreekt aan in de gevallen waarbij goederen slechts fictief (‘op papier’) zijn verhandeld. Geen ‘echte’ handel/leveringen, dus geen aftrek, zo lijkt de redenering.

In zijn (latere) arrest in de zaak Stehcemp ging het om het recht op aftrek van btw op facturen van een niet-bestaande (frauduleuze) ondernemer. Het HvJ oordeelde dat de vaststelling dat de leverancier frauduleus was niet afdoet aan het recht op aftrek van voorbelasting en dat dit enkel anders is indien de fiscus aantoont dat de belastingplichtige ‘wist of behoorde te weten’ van de fraude. Het HvJ spreekt in dit verband wel van bestraffing:

“49. Wanneer is voldaan aan de in de Zesde richtlijn gestelde materiële en formele voorwaarden voor het ontstaan en de uitoefening van het recht op aftrek, is het daarentegen niet verenigbaar met de in deze richtlijn vastgestelde regeling van het recht op aftrek om door de weigering van dit recht een belastingplichtige te straffen die niet wist en niet had kunnen weten dat de betrokken handeling deel uitmaakte van fraude door de leverancier (…)’’

 Strafrechtelijke risicoaansprakelijkheid

Duidelijk is dat het keerpunt is gelegen in de wetenschap van de belastingplichtige. Degene die niet wist (met inbegrip van ‘had kunnen weten’) van de fraude, mag niet worden gestraft met de weigering van vooraftrek. A contrario kan hieruit worden afgeleid dat aan degene die (wel) wist of behoorde te weten dat hij deelnam aan fraude, maar niet zelf fraudeerde, een straf kan worden opgelegd in de vorm van het weigeren van vooraftrek.  Hoewel er geen excuus bestaat te bestraffen zonder een daaraan voorafgaande wettelijke strafbaarstelling, kan daarvoor nog (enig) begrip worden opgebracht indien sprake is van ‘weten’ van fraude. Bij ‘behoorde weten’ lijkt in de benadering van het HvJ echter een strafrechtelijke risicoaansprakelijkheid te zijn ontstaan. Dit staat in contrast met het vereiste in het Nederlandse strafrecht dat voor een veroordeling voor fraude opzet vereist is, waarvan de ondergrens het voorwaardelijk opzet is. Daarvoor is voldoende dat de betrokkene bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat een bepaald gevolg zal intreden, waarmee geobjectiveerd wordt vastgesteld dat de verdachte (kennelijk) opzet had op de verboden gedraging. Bij ‘behoorde te weten’ van fraude in de btw lijkt het HvJ lijkt daarentegen uit te gaan van een grofschuldig verwijt. Gekozen is namelijk om niet het ‘weten’ af te leiden uit de onzorgvuldigheid (zoals bij voorwaardelijk opzet), maar daarvoor een aparte categorie in het leven te roepen (‘behoorde te weten’) die hetzelfde gevolg verdient (een naheffing van 21%). Grove schuld is in Nederland niet voldoende is voor een strafrechtelijke veroordeling bij verdenking van fraude. En dat wringt. De kans bestaat namelijk dat de inspecteur hierdoor in gevallen van btw-fraude op de eerste plaats officier van justitie wordt, omdat de belastingrechter onder soepelere voorwaarden tot bestraffing kan komen. Het is natuurlijk nu al zo dat de inspecteur opzetboetes (vergrijpboetes) kan opleggen, met het subtiele verschil dat dergelijke boetes zijn gekoppeld aan (een % van) de ten onrechte niet geheven belasting, en niet los daarvan (uitsluitend om te bestraffen) kunnen worden opgelegd.

Eenzelfde overweging als in Stehcemp is overigens terug te vinden in onderdeel 47 van het arrest in de zaak Mahagében.

Conclusie

Met de Europese jurisprudentie over de belastingplichtige die ‘wist of behoorde te weten dat hij deelnam aan fraude’, kan btw worden nageheven bij ondernemers die niet de nodige zorgvuldigheid in acht hebben genomen bij het leveren van goederen binnen de EU. Vanuit meerdere invalshoeken bezien heeft deze in de jurisprudentie ontwikkelde naheffingsmogelijkheid veel weg van bestraffing. Dat blijkt ook na vergelijking met de criteria die het EHRM hiervoor heeft ontwikkeld. De conclusie dat sprake is van bestraffing wringt met artikel 7 EVRM, omdat de naheffing van ‘wist of behoorde te weten’ bij de ‘onzorgvuldige’ ondernemer geen wettelijke basis kent en ook niet expliciet is geregeld in de Europese btw-richtlijn. In Italmoda ontkent het HvJ dat in de gevallen waarbij niet aan de ‘relevante voorwaarden’ voor het recht op vooraftrek is voldaan, sprake is van bestraffen. In zijn arresten in de zaken Stehcemp en Mahagében spreekt het HvJ in dit kader wel over bestraffing. De constatering dat een naheffing van btw bestraffing behelst wringt temeer in de gevallen waarbij de ondernemer niet wist van de fraude, maar dit ‘had moeten weten’. Er is in die gevallen geen opzet op fraude die bestraffing rechtvaardigt.

Mr. N. (Nick) van den Hoek

Zie ook het blog van mr. K.M.T. (Kim) Helwegen: ‘De bewijslast bij het btw-nultarief is geen lachertje

POSITION PAPER: NOG MEER BIG BROTHER IS WATCHING YOU

Op 26 augustus 2016 heeft de Coördinatiegroep Constructiebestrijding van de Belastingdienst (CCB) een position paper aan de Tweede Kamer gezonden. Dit paper dient als basis voor de expertmeeting op 12 september a.s. over fiscale constructies met de Tweede Kamer. PvdA-kamerlid Ed Groot grijpt het memo direct aan om te pleiten voor strengere wetgeving. Maar is dat nu wel echt noodzakelijk? Zowel het paper als de uitlatingen van Groot nopen tot het geven van een reactie. Waarom? Omdat beide partijen (CCB en Groot) belangrijke machtsmiddelen van de Belastingdienst buiten beschouwing laten. Ook hier weer een waarom? Vermoedelijk om de Belastingdienst onnodig nog meer macht in handen te geven!

Brief belastingdienst

Inleiding

Op 12 september a.s. vindt van 10.00 uur tot en met 20.00 uur in de Thorbeckezaal in Den Haag een expertmeeting plaats. Doel van deze expertmeeting is de vaste Tweede Kamer commissie van Financiën (meer) inzicht te geven in fiscale constructies. Om dat doel te bereiken zijn diverse sprekers uitgenodigd. Daarnaast is de Coördinatiegroep Constructiebestrijding (CCB) van de Belastingdienst gevraagd om een ‘position paper’ op te stellen. Aan dat verzoek heeft de CCB gehoor gegeven.

In de inleiding van deze position paper schrijft de CCB “Bij het beschrijven van deze kwesties [structuren met afgezonderd particulier vermogen] ligt de nadruk op de constructiebestrijding. Wij zijn er van bewust dat ook andere belangen zoals rechtsbescherming, uitvoeringslasten, administratieve lasten of (on)wenselijke uitwerkingen op andere situaties kunnen spelen.

Met deze enkele constatering houdt het op deze gebieden helemaal op. De CCB besteedt in de paper, mijns inziens ten onrechte, geen aandacht aan met name de rechtsbescherming. Maar op de punten waaraan de CCB wel aandacht besteedt, valt ook het nodige af te dingen. De CCB laat namelijk een heel eenzijdig en onvolledig beeld zien.

De punten waaraan de CCB aandacht besteedt, zijn

  • detectie van fiscale structuren,
  • informatie vergaren,
  • bewijspositie en
  • invorderen.

Op deze punten ga ik in het navolgende in.

Detectie

In de position paper merkt de CCB op dat fiscale structuren vaak niet uit eigen beweging worden gemeld bij de Belastingdienst en dat dit gebrek aan transparantie de detectie moeilijk maakt. Het bestaan van een structuur zou, aldus de CCB, tussen de regels van de aangifte door moeten worden gevonden. De informatie in de aangifte is echter, wederom aldus het CCB, dusdanig verdicht dat detectie moeilijk is. Deze uitlating van het CCB is om meerdere redenen bijzonder.

Meldplicht

In de eerste plaats de opmerking van de CCB dat een fiscale structuur niet uit eigen beweging wordt gemeld bij de Belastingdienst. De wet verplicht de belastingplichtige op geen enkele wijze om een fiscale structuur aan de inspecteur voor te leggen.

De enige verplichting die een belastingplichtige heeft, is om aangifte te doen als hij daartoe wordt uitgenodigd (artikel 8 AWR) of als hij een dergelijke uitnodiging niet krijgt, de inspecteur te vragen hem alsnog een uitnodiging toe te zenden (artikel 6 AWR). Daarnaast heeft de belastingplichtige uiteraard de verplichting om vragen – op grond van artikel 47 AWR – te beantwoorden. Daarover later meer.

Van belang is ook of de Belastingdienst openstaat voor het melden van een fiscale structuur of overleg hierover. Artikel 3 van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht biedt de belastingplichtige de mogelijkheid om in vooroverleg te treden met de inspecteur van de Belastingdienst. Dit vooroverleg wordt op prijs gesteld, maar alleen als sprake is van een rechtsvraag waarover de belastingplichtige graag een standpuntbepaling van de inspecteur wenst te verkrijgen. Zolang de fiscale structuur geen rechtsvraag bevat, is vooroverleg met de inspecteur dus niet mogelijk. Een andere bepaling om te overleggen over een fiscale structuur bevat de wet- en regelgeving niet.

Ook is van belang dat de mogelijkheid om bij de aangifte bijlagen te voegen de laatste jaren meer en meer is beperkt. Het is niet de belastingplichtige die een dergelijke beperking heeft gewild, maar de Belastingdienst.

Kenbaarheid in aangifte

Nog opmerkelijker is dat de CCB in de paper volledig uitgaat van het voorbeeld van het overbrengen van vermogen van een belastingplichtige naar een structuur of een (toekomstige) opbrengst van een belastingplichtige. Wat er ook zij van de opmerking dat de aangiften tegenwoordig verdicht zijn, ook dergelijke overdrachten zijn eenvoudig uit de aangifte te destilleren. Immers als een belastingplichtige in jaar 1 tot en met 10 een vermogen van € 1.000.000 aangeeft in box III en in jaar 11 niet meer, dan zou toch mogen worden verwacht dat alle parameters uit de systemen van de Belastingdienst op tilt slaan en de betreffende aangifte direct uit het systeem rolt voor een nadere controle.

Het weerwoord daarop van de CCB zou kunnen zijn dat box III een drempel kent waarboven vermogen pas hoeft te worden aangegeven, zodat het voor de Belastingdienst niet inzichtelijk is als het vermogen niet wordt aangegeven. Dat weerwoord kan eenvoudig worden gepareerd. Immers wil een fiscale structuur aantrekkelijk zijn, dan moet de betreffende belastingplichtige wel over een zeker vermogen beschikken. De drempel van het aan te geven vermogen bedraagt in 2016 voor een alleenstaande € 24.437 en voor fiscale partners € 48.874. Beschikt een belastingplichtige, met een fiscale partner, over een vermogen van € 100.000 dan betekent dit dat hij jaarlijks € 613 (1,2% maal (€ 100.000-€ 48.874)) aan box III-heffing zou moeten betalen. Het opzetten van een fiscale structuur voor een dergelijk beperkt vermogen loont niet. De kosten gaan dan ‘ver’ boven de baten uit.

Kortom, het overbrengen van vermogen van een particuliere persoon naar een buitenlands vehikel door gebruik te maken van een fiscale structuur moet opvallen in de aangifte. Immers verdwijnt een aanzienlijk deel van het vermogen uit de aangifte. Dat zou ook in de systemen van de Belastingdienst moeten opvallen. Dat de detectie van fiscale structuren lastig is, valt dus nog maar te bezien.

Informatie vergaren

Vervolgens gaat het CCB uitgebreid in op het vergaren van informatie. Het belangrijkste knelpunt daarbij is, zo lees ik de paper van de CCB, dat de CCB afhankelijk is van de informatie die door de belastingplichtige en/of zijn adviseur wordt aangeleverd. Wanneer de inspecteur om concrete informatie vraagt en die niet krijgt, kan een informatiebeschikking worden afgegeven. Die mogelijkheid wordt door de CCB ook in de paper besproken. Tegen een informatiebeschikking kunnen rechtsmiddelen (bezwaar, (hoger) beroep en cassatie) worden aangewend. Die procedures kunnen, aldus de CCB, jaren duren.

Civiel kort geding

De CCB wekt daarmee de indruk dat de informatiebeschikking het enige machtsmiddel is dat de inspecteur in huis heeft. Maar is dat nu zo? Het antwoord is kort en krachtig: Nee. De inspecteur heeft enige jaren geleden het civiele kort geding ‘uitgevonden’ en maakt daarvan driftig gebruik. De Hoge Raad heeft op 25 oktober 2013 ook geoordeeld dat de inspecteur deze mogelijkheid mag en kan gebruiken naast de procedure over de informatiebeschikking.

In eerste instantie gebruikte de inspecteur dit civiele kort geding om bij zogenoemde zwartspaarders te vorderen dat zij informatie verstrekken over zijn/haar buitenlandse spaarrekeningen. Inmiddels zien we dat de inspecteur deze mogelijkheid ook benut om bij bepaalde fiscale structuren informatie af te dwingen. Als de inspecteur de civiele kort gedingrechter op zijn hand krijgt – en de praktijk wijst uit dat dit in het overgrote deel van de procedures het geval is – dan moet de betreffende belastingplichtige onder druk van een dwangsom de informatie verstrekken. Verstrekt de belastingplichtige de informatie niet of niet tijdig, dan verbeurt hij de dwangsom. Een dergelijk dwangsom is geen sinecure en kan oplopen tot bijvoorbeeld € 300.000. Voldoende druk dus voor de belastingplichtige om antwoord te geven op de vragen van de inspecteur.

De CCB schetst de bevoegdheden en mogelijkheden van de inspecteur dus veel te beperkt. De inspecteur heeft voldoende macht in handen om ervoor te zorgen dat hij de informatie krijgt waarvan hij meent dat hij daarop recht heeft. Heeft de inspecteur geen recht op de betreffende informatie, dan moet de inspecteur dat ook respecteren. Nieuwe bevoegdheden toekennen aan de inspecteur om nog meer informatie af te dwingen moeten we niet willen. Binnen de rechtsstaat Nederland mag ‘big brother’ best ‘watchen’ maar dan wel binnen bepaalde grenzen!

Duur procedure informatiebeschikking

Tot slot schetst de CCB de situatie dat de (informatiebeschikkings)procedure in veel gevallen oneigenlijk wordt gebruikt om zaken zo lang mogelijk op te rekken. Ook deze redeneertrant is opmerkelijk. In een procedure over de informatiebeschikking moet de belastingplichtige binnen zes weken na dagtekening van die beschikking bezwaar maken. Vervolgens moet de inspecteur binnen zes weken uitspraak op bezwaar doen. Binnen twaalf weken na de dagtekening van de beschikking kan de bezwaarfase dus al zijn afgerond. De praktijk wijst uit dat het niet de belastingplichtige is die voor vertraging zorgt, maar het meestal de inspecteur is die termijn met zes weken verlengt omdat de enkele periode van zes weken onvoldoende is. Uiteraard kan de belastingplichtige ook alleen pro forma bezwaar maken en dan moet hij de gelegenheid krijgen om zijn bezwaar nader aan te vullen. Daarvoor wordt dan meestal een termijn van vier weken gegeven. Maar ook dan is de periode te overzien omdat dan de bezwaarfase maximaal 16 weken duurt. Als er al sprake is van vertraging in de procedure dan ontstaat die op het moment dat de zaak onder de belastingrechter wordt gebracht. De praktijk wijst uit dat het dan even duurt voordat de zaak ter zitting wordt behandeld. Van belang daarbij is wel dat de belastingplichtige in de praktijk strikt aan de termijnen wordt gehouden en de zaak vervolgens op de wachtstapel belandt

Misbruik van procesrecht

In dit kader is ook nog van belang dat in de parlementaire geschiedenis (Kamerstukken II, 2008-2009, 30 645, nr. 14, pagina 6) aandacht is besteed aan de vraag hoe om te gaan met kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht door de belastingplichtige.

Als het middel van bezwaar en beroep tegen een informatiebeschikking echter alleen maar wordt gebruikt om de juiste gang van zaken bij de voortgang van het proces van heffing te verstoren, dan is er geen aanleiding voor een nieuwe termijn. Omdat het geen van een nieuwe termijn aan de informatieplichtige die geen misbruik van procesrecht heeft gemaakt, dwingend is voor de rechter, is er voor de informatieplichtige, mits niet handelend vanuit traineringsoverwegingen, te allen tijde een vangnet. Als hij immers te goeder trouw gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheden om in bezwaar en beroep te gaan, maar hij wordt niet in het gelijk gesteld, dan kan hij toch binnen de door de rechter gestelde termijn alsnog de gevraagde informatie leveren.

Uit een analyse van de jurisprudentie over de informatiebeschikking op www.rechtspraak.nl volgt dat alleen de rechtbank Gelderland op 10 juli 2014 heeft geoordeeld dat sprake was van het traineren van een boekenonderzoek en dat, dat gevolgen had voor de informatiebeschikking. Die uitspraak heeft in hoger beroep bij het gerechtshof Arnhem geen stand gehouden. Het hof oordeelde dat van misbruik van procesrecht geen sprake was. Kortom, de indruk die bij de CCB bestaat volgt op geen enkele wijze uit de gepubliceerde jurisprudentie.

Bewijspositie

Onder het kopje fase 3: bewijspositie komt vooral de frustratie van de CCB naar voren over het verzamelen van het bewijs. De CCB stelt vast dat het voor de inspecteur erg bewerkelijk is om voldoende bewijs te vergaren. Daarbij haalt de CCB wederom aan dat de inspecteur over een informatieachterstand zou beschikken. Op die vermeende achterstand ben ik hiervoor al ingegaan.

Wettelijke verplichtingen

Dat het voor de inspecteur bewerkelijk is om voldoende bewijs te vergaren, betwist ik ook. De inspecteur heeft op grond van artikel 47 e.v. AWR heel veel mogelijkheden om informatie te verkrijgen. Als de inspecteur aan die mogelijkheden niet genoeg heeft, dan heeft hij – zoals hiervoor toegelicht – ook het civiele kort geding ontdekt om ‘zijn zin te krijgen’. Tot slot schroomt de inspecteur het ook niet om een strafzaak te initiëren als hij het idee heeft dat er sprake is van een fiscaal misdrijf. Dat is recent wel gebleken uit een vonnis van de strafrechter van 21 juli 2016. Het bundelen van de informatie die de inspecteur op deze wijze vergaart kan toch niet heel bewerkelijk zijn. Dat is een kwestie van op de juiste wijze een dossier voeren.

Omkering en verzwaring bewijslast belastingplichtige

Opmerkelijk is dat de CCB in deze paragraaf de omkering en verzwaring van de bewijslast volledig buiten beschouwing laat. Zoals de CCB eerder in de paper vastlegt, is de informatiebeschikking een belangrijk onderdeel van het ‘gevecht’ tegen een fiscale constructie. Als komt vast te staan dat de belastingplichtige niet heeft voldaan aan zijn fiscale verplichtingen en de informatiebeschikking terecht is genomen, dan doet de omkering en verzwaring van de bewijslast zijn intrede. In dat geval verschuift de bewijslast van de inspecteur naar de belastingplichtige. Die zal dan overtuigend moeten aantonen waar de werkelijke plaats van vestiging van een lichaam is in plaats van dat dat de inspecteur dat zou moeten doen. De inspecteur hoeft in die situatie alleen maar voor te zorgen dat de aanslag niet willekeurig is en op goede gronden is gebaseerd. Dat is een marginale bewijslast ten opzichte van wat de CCB in deze paragraaf van het paper aan bewijslast schetst.

Invorderen

Tot slot de laatste paragraaf van de paper over invorderen. De CCB schetst in deze paragraaf het beeld van een belastingplichtige die procedures enorm vertraagt om ervoor te zorgen dat er uiteindelijk geen verhaalsobjecten meer (zouden) zijn. Ook hier schetst de CCB geen volledig beeld van alle mogelijkheden van de Belastingdienst.

Uitstel van betaling en zekerheid

De Belastingdienst, in dit geval de ontvanger, kan bij procedures over de aanslag alleen uitstel van betaling verlenen als bijvoorbeeld zekerheid wordt verstrekt. Daarmee stelt de ontvanger de verhaalsmogelijkheden veilig. In de praktijk maakt de ontvanger hier veelvuldig gebruik van. Daarmee verhindert de ontvanger in een aantal gevallen dat de belastingplichtige kan/wil procederen over een kwestie. Dit past precies in het straatje van de CCB. In plaats van dat de Belastingdienst hier iets ‘tekort komt’ is het de belastingplichtige die aan het kortste eind trekt.

Conservatoir beslag

Is er nog geen aanslag, dan kan de ontvanger ook de civiele rechter verlof vragen om conservatoir beslag te mogen leggen om op die wijze de verhaalsmogelijkheden veilig te stellen. Ook van deze mogelijkheid maakt de ontvanger in de praktijk regelmatig gebruik. Zaak is dan wel dat de inspecteur voortvarend een belastingaanslag vaststelt. Vervolgens kan het conservatoire beslag weer omgezet worden als zekerheid alvorens uitstel van betaling te verlenen.

Aansprakelijkheid

Tot slot verwijst de CCB naar de aansprakelijkheidsbepalingen in de Invorderingswet. Die bepalingen zijn, aldus de CCB, redelijk beperkt. Die opmerking levert bij mij direct de vraag op of de CCB wel eens naar de aansprakelijkheidsbepalingen in de Invorderingswet heeft gekeken. De aansprakelijkheidsbepalingen van bijvoorbeeld artikel 33 en 36 Invorderingswet gaan erg ver en de praktijk wijst uit dat het lastig is om daaraan te ontkomen als bestuurder of betrokkene.

Conclusie

De CCB heeft op verzoek van de vaste commissie van Financiën een position paper opgesteld ten behoeve van de expertmeeting fiscale constructies met de Tweede Kamer. De inhoud van die paper noopt tot het geven van een tegengeluid. Waarom? Omdat de gang van zaken zoals geschetst door de CCB sterk afwijkt van de praktijk. De CCB laat – hopelijk onbewust – een groot aantal bevoegdheden van de Belastingdienst buiten beschouwing. Vermoedelijk met het doel om de Tweede Kamer te bewegen de Belastingdienst (nog) meer bevoegdheden toe te kennen om fiscale constructies tegen te gaan. Zoals in het vorenstaande naar voren is gebracht, is dat niet nodig. De Belastingdienst beschikt over (meer dan) genoeg mogelijkheden om fiscale constructies die in strijd met de wet zijn in kaart te brengen en op te heffen. Tevens heeft de Belastingdienst ook voldoende ‘touwtjes’ in handen om ervoor te zorgen dat de verschuldigde belasting in die zaken ook daadwerkelijk wordt voldaan.

Een oproep aan de leden van de Tweede Kamer is dan ook, ga niet mee in de waan van de dag, laat je niet van de wijs brengen en wijs de CCB op de mogelijkheden die de Belastingdienst op grond van de huidige wet- en regelgeving al heeft!

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers 

Panama Papers, wat moeten we ermee? 10 vragen.

Nu het stof na de eerste hectische berichten over de Panamaleaks wat neerdaalt, is de vraag wat we met deze kennis moeten. Voor degene die in de databank (offshoreleaks.icij.org) wordt genoemd zijn de gevolgen al daar. Of het nu gaat om een volstrekt legitieme offshore-constructie of daadwerkelijk een frauduleuze ontduikingsconstructie, in beide gevallen is reputatieschade een feit. Wie kan de schade van dreigende boetes en strafvervolging nog beperken? En hoe zit dat bij oude en nieuwe leaks, zoals de groepsverzoeken over UBS en Credit Suisse in Zwitserland? De Panama Papers in 10 vragen.

Office desk with world map made of money coins and report sheets

  1. Wie heeft er gelekt?

De ICIJ, een consortium van journalisten waaronder in Nederland, heeft van een anonieme bron bij Mossack Fonseca een ongekende hoeveelheid informatie gekregen over ‘schimmige fiscale constructies’ via deze Panamese dienstverlener. Of deze bron daadwerkelijk een ‘hij’ is zoals hij zich presenteert en of het slechts om één persoon gaat – of een groepering als Anonymous – is een vraag die ik hier verder in het midden zal laten. De ‘tipgever’ die de informatie heeft gelekt, heeft zichzelf niet bekend gemaakt. Wel heeft hij op anonieme basis laten weten waarom hij heeft gelekt, en aangegeven dat hij niet voor enige overheidsinstantie werkt. In een ingezonden column in de Suddeutsche Zeitung zet deze tipgever onder het alias ‘John Doe’ uiteen wat hem heeft gedreven: het blootleggen van “massive, pervasive corruption” onder het mom van “wealth management”.

Ook roept de datalekker op tot bescherming van legitieme klokkenluiders. Maar handelt ‘John Doe’ zelf legitiem? Hij (of zij) spreekt (of spreken) zich niet uit over de vraag hoe de gelekte informatie is verkregen. De gedachte ligt voor de hand dat het bemachtigen van die gegevens niet op legale wijze is gegaan. Wat de gevolgen voor ‘John Doe’ zullen zijn van deze veronderstelde diefstal van bedrijfsgegevens zal moeten worden afgewacht. Wellicht kan op dit punt de vergelijking worden gemaakt met de LuxLeaks-affaire, waarin een berg aan (niet illegaal maar wel omstreden) belastingovereenkomsten (‘rulings’) van bedrijven met de Luxemburgse fiscus openbaar werden gemaakt. Op 29 juni zal de Luxemburgse strafrechter oordelen over de klokkenluiders in de LuxLeaks-affaire, waarbij celstraffen geëist zijn tegen twee ex-medewerkers van advieskantoor PWC voor diefstal van vertrouwelijke van duizenden vertrouwelijke belastingdocumenten en het lekken van deze informatie aan een journalist. Over de gevolgen van die illegale herkomst voor de ‘slachtoffers’ van de Panama Papers hoeven we ons niet te veel illusies te maken. De ervaring leert dat zolang een overheid zelf ‘schoon’ blijft, illegaal verkregen bewijs gewoon als bewijs mag worden gebruikt.

  1. Mooie database, maar zijn ze nou fout of niet?

De database met namen ook van vele Nederlandse vennootschappen, staat inmiddels online. In deze KvK-achtige zoekmachine kan op naam of op land worden gezocht door iedereen die nieuwsgierig is. Voordat je daar toegang toe krijgt, verschijnt eerst deze disclaimer:

There are legitimate uses for offshore companies and trusts. We do not intend to suggest or imply that any persons, companies or other entities included in the ICIJ Offshore Leaks Database have broken the law or otherwise acted improperly. Many people and entities have the same or similar names. We suggest you confirm the identities of any individuals or entities located in the database based on addresses or other identifiable information.

Prachtig, zo’n disclaimer. Voor de vorm wordt de gebruiker van de databank er fijntjes op gewezen dat heus niet iedereen fout zit. Maar de toon is natuurlijk allang gezet door het journalistenconsortium ICIJ. De website panamapapers.icij.org noemt de Panama Papers een giant leak of more than 11.5 million financial and legal records exposes a system that enables crime, corruption and wrongdoing, hidden by secretive offshore companies“.

Het woord ‘wrongdoing’ geeft misschien wel het meest tekenend aan hoe tegen de Panamagebruikers wordt aangekeken: ongeacht of de redenen legitiem waren of niet, het enkele opzetten van de constructie is in ieder geval fout.

  1. Is dit de eerste ‘(offshore) leak’?

Natuurlijk is de grootschaligheid en openbaarheid van de Panama Papers imposant, maar dit is niet de eerste vorm van ‘(offshore) leaks’. Zo hadden we al de genoemde LuxLeaks, waardoor ook met een vergrootglas naar de voor de praktijk belangrijke Nederlandse tax-ruling praktijk werd gekeken. De trend kwam op om te stellen dat de Nederlandse tax-ruling praktijk zomaar eens een gezonde belastingmoraal zou kunnen ondermijnen. Via diverse wegen is eerder informatie over (al dan niet vermeende) belastingontduikers bekend geworden, zoals:

  • diefstal door ex-bankmedewerkers,
  • het betalen (ook door Nederland) van tipgevers
  • het betalen door andere overheden voor die gestolen informatie – waarna Nederland deze informatie heeft opgevraagd en verkregen;
  • en zelfs een in scène gezette strafrechtelijke doorzoeking.

Denk maar aan de KB Lux-affaire (Kredietbank Luxembourg) sinds 2001, waarvan de laatste staartjes nog steeds lopen. Of aan de gelekte cd-rom van de HSBC. Maar ook de informatie die Nederland van de Zwitserse fiscus over de UBS heeft ontvangen, kan eigenlijk als een leak worden gezien: die verstrekking is namelijk in strijd met de Zwitserse wet. Wellicht dat zelfs het aankomende ‘UBO-register’, waardoor de namen achter de juridische entiteiten inzichtelijk worden gemaakt, als een soort leak zou kunnen worden beschouwd.

  1. Is het ontwijken van je ‘fair share’ ook belastingontduiking/fraude?

Waar de hiervoor genoemde leaks uitsluitend gingen over zwartspaarders – en dus over belastingontduiking – komt bij de Panamaleaks een heel andere categorie om de hoek kijken. Belastingontwijking en belastingontduiking wordt in vele publicaties over dit onderwerp over een kam geschoren. Maar is dat wel terecht?

De morele discussie gaat over de vraag of je mag streven naar een zo laag mogelijke belastingdruk, of dat je minimaal een ‘eerlijke’ heffing moet betalen (fair share). Dit is van een geheel andere orde dan de vraag of je aan het frauderen (ontduiken) bent. Het streven naar zo laag mogelijke belasting is wat we belastingontwijking noemen. Als een constructie niet fiscaal ‘fout’ is – door een fiscale anti-misbruikbepaling of ‘fraus legis’: ontduiking van ‘doel en strekking’ waarvoor een wet bedoeld is – dan kan deze legitiem worden gebruikt. Internationaal kunnen hierdoor ‘gaten’ ontstaan. Nederland is kampioen in het faciliteren van ontwijking, aldus Oxfam Novib in haar recente rapport. Omdat Nederland een uitgebreid verdragennetwerk heeft, wordt in veel gevallen de heffing van dubbele belasting (in 2 landen over dezelfde winst) vermeden. Internationale constructies kunnen echter ook ertoe leiden dat op volstrekt legale wijze minder dan ‘één keer’ belasting wordt betaald.

Nu is de morele verontwaardiging voornamelijk gericht tot (internationaal opererende) bedrijven, die ‘gewoon hun fair-share moeten betalen’, ongeacht of ze dit wettelijk verplicht zijn of niet. Vanwege de gevreesde reputatieschade is de verwachting dat steeds meer bedrijven in de molen van de eerlijke belastingdruk meegaan. Maar om bedrijven hier toe te verplichten zal de wet – of verdragen – moeten worden aangepast, om voor de toekomst daadwerkelijk over belastingontduiking te kunnen spreken.

  1. Wie kan de schade nog beperken?

Het risico dat informatie over ‘zwarte’ constructies opduiken, was al groot en zal alleen nog maar groter worden. Onder omstandigheden kan een belastingfraudeur zich nog zelf melden en daarmee de gevolgen voor de boete of zelfs strafvervolging beperken. Op basis van de ‘inkeerregeling’ kan degene die eerder – opzettelijk – onjuiste belastingaangiften heeft gedaan, deze vrijwillig verbeteren. Daarbij geldt een belangrijk voorbehoud: als de fiscus je al op het spoor is, of dit onherroepelijk gaat komen, dan is een zuivere inkeer te laat.

Hoe pakt dat uit voor ‘Panamezen’? Kunnen – of konden – zij zich nog zelf melden? Dat hangt er vanaf. Wie zich al had gemeld voor de publicatie van de databank, kan zich op het standpunt stellen dat nog niet bekend was wat er precies gepubliceerd werd. En of daaruit 1 op 1 zou kunnen worden afgeleid wie achter de constructie zat. Hoe minder duidelijkheid er bestond over de vraag over wie er gepubliceerd zou gaan worden, hoe meer kans dat een vrijwillige melding nog op tijd was om als ‘inkeer’ te gelden.

  1. Hoe zit het bij oude en nieuwe leaks?

Een vergelijkbare discussie speelt bij Zwitserse rekeninghouders. Denk maar aan de UBS en Credit Suisse, waarover Nederland middels zogenaamde ‘groepsverzoeken‘ informatie heeft gevraagd aan de Zwitserse fiscus. In het geval van de UBS heeft Nederland ook daadwerkelijk een eerste plukje van deze informatie ontvangen. Leidt dat groepsverzoek er dan voor alle UBS-ers toe dat inkeer te laat is? En wat als een rekening wordt aangehouden bij een andere bank in Zwitserland die op de shortlist staat voor het volgende informatieverzoek uit Nederland?

Of iemand zelf (‘subjectief’) bang is dat de fiscus hem of haar uiteindelijk zal achterhalen, doet er niet toe. Dat de meeste inkeerders de hete adem van de onvrijwillige ontdekking voelen en juist daarom zichzelf melden, is geen reden om hun meldingen als te laat te kwalificeren. Een melding is pas te laat als de fiscus je evident al op het spoor is – er ligt bijvoorbeeld al een vragenbrief – of als dit nog maar een kwestie van tijd is.

Als er nieuwe leaks volgen, dan wordt keer op keer de vraag van belang ‘ben ik nog op tijd?’. Zolang er geen informatie is maar alleen de angst regeert omdat – bijvoorbeeld – een rekening wordt aangehouden bij een grote bank in Zwitserland of een constructie is opgezet via Panama (of andere ‘belastingparadijzen’), dan is die angst onvoldoende concreet. Het is dan in ieder geval nog niet ‘te laat’ voor de inkeerfaciliteiten.

  1. Welk risico loop ik bij te late inkeer?

Het grote voordeel van een geslaagde inkeer is uiteraard dat de boetes (veel) lager uitvallen. Wel is snelheid geboden omdat met het ophogen van de inkeerboetes het verschil steeds kleiner wordt, aangezien bij meldingen na 1 juli 2016 de boete al weer wordt verhoogd van 60% naar 120%.

Maar er is meer: bij een tijdige verbetering geldt bovendien dat strafvervolging voor belastingfraude en witwassen is uitgesloten. Omdat het niet-betalen van belasting een misdrijf is, maakt een belastingfraudeur zich bijna altijd ook schuldig aan witwassen – bijvoorbeeld door zijn geld uit te geven. Ook nadat de fiscale aanslagen met hoge boetes zijn opgelegd, kan in grotere gevallen worden besloten daarnaast te vervolgen voor witwassen. Met alle onzekerheden, reputatieschade en kosten van dien.

  1. Ik ben UBS-er. Ben ik te laat?

De Belastingdienst heeft inmiddels als intern beleid dat UBS-ers te laat zijn met hun inkeer, als de melding dateert van na de briefing door de UBS aan haar (ex-)rekeninghouders. Naar aanleiding van een WOB-verzoek is een intern memo hierover gepubliceerd. Vele (maar niet alle) rekeninghouders die onder de Nederlandse criteria vallen – kortweg: een saldo van minimaal €1.500 in 2013 of 2014 – hebben van de UBS een waarschuwingsbrief gehad. Gecombineerd met alle publiciteit hierover moesten alle UBS-ers vermoeden dat we hen op het spoor zou komen dus is hun inkeer te laat, aldus de fiscus.afbeelding panama

Hier valt wel het nodige op af te dingen. De Belastingdienst zal eerst zelf moeten bewijzen dat deze UBS-er daadwerkelijk dé UBS-brief hebben gehad. Om die reden vraagt de fiscus bij rekeninghouders de correspondentie met de UBS op. Zonder daarbij te vermelden dat die informatie niet hoeft te worden verstrekt, omdat de brief niet voor de hoogte van de belasting maar uitsluitend voor de boete van belang kan zijn: hiermee kan de inkeerder zich immers zelf opknopen.

Maar zelfs als duidelijk is dat die UBS-brief er is, was (en is) nog helemaal niet zeker dat de fiscus de informatie uit Zwitserland zou ontvangen. Het verzoek was namelijk veel te breed en onvoldoende specifiek om als ‘groepsverzoek’ door Zwitserland te worden geaccepteerd. In feite werd gevraagd ‘doe ons alle zwartspaarders’, een typisch geval van fishing. In één zaak waarin een UBS-er beroep in Zwitserland had aangetekend tegen de verstrekking, heeft de rechtbank daarom ook geoordeeld dat de Zwitserse fiscus deze informatie niet aan Nederland mag geven.

  1. Moeten we vrezen voor nieuwe ‘leaks’?

Vanuit verschillende motieven zijn er door de jaren heen diverse datalekkers opgestaan. Of het nu gaat om financiële motieven – overheden bleken bereid om fors te betalen voor gestolen bankgegevens – of om (kennelijke) morele overtuigingen. De discussie over de morele verplichting om wereldwijd een eerlijke heffing te betalen (fair share) is met de Panama Papers extra opgelaaid. Wat dit betekent voor toekomstige leaks is niet te voorspellen.

Het belang van lekken zal per 2017/2018 wel wat kleiner worden. OESO-landen (een samenwerkingsverband van niet alleen Europese landen maar ook daarbuiten) hebben afgesproken om vanaf 2017 automatisch (fiscaal relevante) gegevens met elkaar te gaan uitwisselen. Zwitserland en ook Panama volgt vanaf 2018. Hoe meer informatie deze landen met elkaar gaan delen, hoe minder behoefte zal bestaan aan informatie uit minder legitieme bronnen.

Dat er weer nieuwe ‘tipgevers’ zullen opstaan staat zo goed als vast, uit welke hoek deze zullen komen is afwachten.

  1. En dus?

Ik begon met de vraag wat we met de Panama Papers moeten en wie nog schadebeperkende maatregelen kunnen nemen. Het belang van de gelekte informatie zit vooral in de aangezwengelde morele discussie: wat vinden we met z’n allen ‘eerlijk’ wat een persoon, of een bedrijf, wereldwijd aan belasting zou moeten betalen. Tot nu toe is het enige drukmiddel om dat ‘fair share’ af te dwingen, het commerciële belang van de onderneming. Dreigende publiciteit waardoor een onderneming in een moreel kwaad daglicht zal worden gezet, kan meer dan genoeg reden zijn om meer dan wettelijk verplichte belasting te betalen.

Voor wie vreest dat de fiscus hem op het spoor komt omdat bijvoorbeeld vermogen in het buitenland wordt aangehouden of inkomsten die in Nederland belast zijn, voor de fiscus verborgen worden gehouden, is de vraag of hij of zij zich nog vrijwillig kan melden en daarmee van inkeerfaciliteiten gebruik kan maken. Dat hangt niet af van diens eigen angst, maar van de objectieve vraag: is of gaat de fiscus er zelfstandig achter komen. Als dat nog niet evident is, dan kunnen de hogere boetes en strafvervolging nog worden voorkomen.

Mr. V.S. (Vanessa) Huygen van Dyck-Jagersma

 

 

De informatiebeschikking: een zegen of niet?

In het verleden is veel te doen geweest over de niet te stillen informatiehonger van de Belastingdienst. Belastingplichtigen werden veelvuldig geconfronteerd met ellelange vragenbrieven van de Belastingdienst. Daarbij werd zeer regelmatig de vraag gesteld of de informatieverzoeken van de Belastingdienst fiscaal wel zo relevant waren of dat de Belastingdienst niet gewoon te nieuwsgierig was. Met deze twijfels kon een belastingplichtige eigenlijk niet zo veel. Voldeed hij niet aan het informatieverzoek dan werd hij in een later stadium bijna automatisch geconfronteerd met de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast. Op 1 juli 2011 is getracht hieraan een einde te maken door de invoering van de informatiebeschikking. Op grond van deze beschikking kan een belastingplichtige zijn twijfels omtrent het informatieverzoek van de Belastingdienst, of bijvoorbeeld zijn vragen over de omvang van zijn administratie- en/of bewaarplicht, voorleggen aan de belastingrechter. Afhankelijk van de uitkomst van die procedure is de belastingplichtige al dan niet verplicht om aan het verzoek van de Belastingdienst gehoor te geven. De afspraak is gemaakt om de invoering van de informatiebeschikking na 5 jaar te evalueren. Die evaluatie is thans gaande doordat onder andere diverse belastingadviseurs en fiscaal advocaten naar hun ervaringen wordt gevraagd. De uitkomsten van de evaluatie laten (nog even) op zich wachten. Daarop vooruitlopend alvast een aantal van mijn bevindingen bij de informatiebeschikking en de vraag of die ook daadwerkelijk de beoogde rechtsbescherming biedt.

Verscheuren aanslag

De informatiebeschikking en de ‘lakse’ inspecteur

Het wetsvoorstel voor de invoering van de informatiebeschikking heeft tijdens de behandelduur de nodige (ingrijpende) wijzigingen ondergaan. In eerste instantie was het de bedoeling dat een belastingplichtige zelf de uitreiking van een informatiebeschikking kon afdwingen. Omdat het idee ontstond dat daardoor de werkdruk bij de Belastingdienst te hoog zou oplopen, is dat gewijzigd in die zin dat het initiatief voor het uitreiken van een informatiebeschikking geheel bij de inspecteur is komen te liggen. Het is dus de inspecteur die bepaalt of een informatiebeschikking wordt uitgereikt en wat daarvan dan de inhoud is.

De vraag die daarbij in de parlementaire geschiedenis naar voren kwam, is of de inspecteur zijn ‘beurt’ voorbij kon laten gaan. De inspecteur kan bijvoorbeeld in de aanslagregelende fase vragen stellen aan de belastingplichtige. Als die vragen niet of in de ogen van de inspecteur niet volledig zijn beantwoord, dan kan de inspecteur een informatiebeschikking uitreiken. Maar wat gebeurt er nu als de inspecteur dat niet doet en de aanslag vaststelt? Lange tijd werd gedacht dat de inspecteur dan een ‘probleem’ had en zijn beurt voorbij had laten gaan. Dat deze gedachte bij een ieder opkwam, was en is niet vreemd. In de parlementaire geschiedenis (Handelingen Eerste Kamer 12 april 2011, EK 24-6-23) was immers niet voor niets opgemerkt:

Op de inspecteur rust het initiatief om zo’n beschikking (bedoeld is de informatiebeschikking ex artikel 52a AWR, ML) te nemen, dat is de kern van het voorstel. Doet hij dat niet, om welke reden dan ook, dan is de zaak daarmee afgedaan. De belastingplichtige mag er dan vanuit gaan dat er ofwel geen toereikende rechtsgrond bestond voor het verzoek, dat afdoende aan het verzoek tegemoet is gekomen of dat de inspecteur bij nader inzien de informatie toch niet echt nodig heeft. Het voorstel betekent dus wel dat de inspecteur attent moet zijn. Dat zijn inspecteurs doorgaans ook. Komt de inspecteur er later achter bijvoorbeeld bij de aanslagregeling of tijdens het bezwaar tegen de aanslag, dat hij bepaalde informatie in retroperspectief toch nodig heeft, dan kan hij zich niet meer op het standpunt stellen dat de omkering en verzwaring van de bewijslast aan de orde zijn. Dit geldt ook na de fase van de aanslagregeling bijvoorbeeld als de inspecteur wil navorderen. Dat is terecht. Als de overheid gebruikmaakt van de bevoegdheid om verplichtingen aan burgers op te leggen, is het redelijk dat erop wordt toegezien dat de verplichtingen deugdelijk worden nagekomen. Laat de Belastingdienst het er zelf bij zitten, dan moet dat voor zijn rekening komen en moet dit niet de belastingplichtige voor de voeten worden geworpen.”

De Hoge Raad gaat deze uitleg echter te ver en oordeelde op 2 oktober 2015 dat in feite de ‘lakse’ inspecteur moet worden geholpen. Ofwel de inspecteur moet de gelegenheid hebben om ook in de bezwaarfase alsnog een informatiebeschikking uit te reiken ook al heeft zijn collega dat in de aanslagregelende fase niet gedaan. Op dit oordeel van de Hoge Raad ging ik in mijn blog van 19 oktober 2015 al uitgebreid in. Kort gezegd was en is mijn conclusie dat de Hoge Raad de inspecteur ten onrechte de helpende hand heeft aangereikt en dat dit de rechtsbescherming van de belastingplichtige niet ten goede komt.

De informatiebeschikking en de administratie- en/of bewaarplicht

Waar de informatiebeschikking in ieder geval wel voor een verbetering van de rechtspositie van de belastingplichtige heeft gezorgd, is op het gebied van de administratie- en/of bewaarplicht. Of de wetgever dat ook voor ogen heeft gehad, is lang onderwerp van discussie geweest.

Zoals hiervoor al is toegelicht, heeft het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de invoering van de informatiebeschikkingen (ingrijpende) wijzigingen ondergaan. In eerste instantie was het, het idee om vragen over de omvang van de administratie- en/of bewaarplicht niet op te nemen in de informatiebeschikking. Als de inspecteur te hoge eisen stelde aan de belastingplichtige op het front van de administratie- en/of bewaarplicht was het idee dat de betreffende belastingplichtige een kostenvergoeding kon vragen voor het onrechtmatige verzoek. Later is dit idee, al dan niet bewust, verlaten en zijn de administratie- en bewaarplicht (artikel 52 AWR) onder de informatiebeschikking geschaard. Dat zorgt ervoor dat de belastingplichtige niet wordt afgescheept met een kostenvergoeding, maar zijn twijfels omtrent verzoeken van de inspecteur over de administratie- en/of bewaarplicht kan voorleggen aan de belastingrechter.

Deze uitleg werd echter niet direct door de inspecteur van de Belastingdienst omarmd. De inspecteur stelde zich op het standpunt dat de administratie- en bewaarplicht (artikel 52 AWR) per abuis in het artikel over de informatiebeschikking (artikel 52A AWR) terecht was gekomen en dat de parlementaire geschiedenis doorslaggevend moest worden geacht. Die visie deelde de Hoge Raad weer niet. De Hoge Raad oordeelde op 9 oktober 2015 dat de letterlijke tekst over de informatiebeschikking van artikel 52a AWR als doorslaggevend moet worden beschouwd voor het bepalen van de bedoeling van de wetgever. Die tekst is, aldus de Hoge Raad, helder: de administratie- en bewaarplicht vallen onder de informatiebeschikking.

De belastingplichtige kan zijn twijfels omtrent de verzoeken van de inspecteur over de administratie- en bewaarplicht dus voorleggen aan de belastingrechter. Het is alleen de vraag of het moment waarop de belastingplichtige van dit recht gebruik kan maken, ook het juiste moment is. Stel dat de inspecteur lopende een belastingjaar zich op het standpunt stelt dat de belastingplichtige een bepaald detailgegeven in de administratie moet opnemen en bewaren en de belastingplichtige is het daar niet mee eens, dan kan de belastingplichtige – zoals gezegd – het uitreiken van een informatiebeschikking op dit punt niet afdwingen. De belastingplichtige kan de inspecteur dan vragen om een informatiebeschikking uit te reiken, maar doet de inspecteur dat niet dan moet de belastingplichtige dus keuzes maken: (i) wel of niet opnemen en (ii) wel of niet bewaren. Daarmee verkeert de belastingplichtige eigenlijk weer in de ‘pre-informatiebeschikkingsfase’. Immers neemt hij het detailgegeven niet op en bewaart hij het ook niet, dan kan hij dit later vermoedelijk niet herstellen. Neemt hij het detailgegeven op en bewaart hij het ook, dan is de discussie die in een procedure over de informatiebeschikking wordt gevoerd in feite een theoretische.

Kortom, het is een enorme pré dat de belastingplichtige zijn twijfels omtrent de rechtmatigheid van verzoeken van de inspecteur over de administratie- en bewaarplicht aan de belastingrechter kan voorleggen. Wat nog wel aandacht behoeft, is het tijdstip waarop de belastingplichtige van dit recht gebruik kan maken.

Toetsingskader informatiebeschikking

Het laatste onderwerp waar ik in het kader van deze blog aandacht aan wil besteden, is het toetsingskader van de informatiebeschikking. De belastingplichtige heeft, zoals hiervoor is uitgewerkt, de mogelijkheid om zijn twijfels omtrent de rechtmatigheid van een informatieverzoek van de inspecteur of een verzoek over de administratie- en bewaarplicht voor te leggen aan de belastingrechter. De vraag die dan opkomt, is wat moet de belastingrechter in dat geval toetsen? Alleen de vraag of het verzoek rechtmatig is of moet ook direct meegenomen worden of het niet voldoen aan het verzoek de omkering en verzwaring van de bewijslast rechtvaardigt?

Uit het oordeel van de Hoge Raad van 13 november 2015 kan worden afgeleid dat in een procedure over de informatiebeschikking niet alleen moet worden beoordeeld of bijvoorbeeld het verzoek van de inspecteur binnen de wettelijke kaders is gebleven, of de belastingplichtige de verplichting(en) heeft nageleefd, maar ook of de belastingplichtige indien hij dat niet heeft gedaan kan worden geconfronteerd met de omkering en verzwaring van de bewijslast.

Maar kan de belastingrechter dit laatste oordeel ook al geven? Enerzijds kan worden gezegd dat het oordeel van de Hoge Raad logischerwijs volgt uit de letterlijke wetteksten van de artikelen 25, lid 3, en 27e, lid 1, AWR, maar anderzijds lijkt de Hoge Raad met dit oordeel vooruit te lopen op handelingen die nog plaats moeten c.q. kunnen vinden. In de parlementaire geschiedenis is immers opgemerkt dat mocht in de bezwaarfase of in de beroepsfase komen vast te staan dat het verzoek van de inspecteur rechtmatig was, de belastingplichtige een nieuwe redelijke termijn moet worden gegund om alsnog aan het verzoek gevolg te geven (Tweede Kamer, vergaderjaar 2008-2009, 30 645, nr. 14 (Tweede Nota van Wijziging), pagina 6).

Deze herstelmogelijkheid voor de belastingplichtige lijkt verloren te gaan als de belastingrechter in de procedure over de informatiebeschikking al een oordeel moet vellen over de vraag of de omkering en verzwaring van de bewijslast op zijn plaats is. Of de soep in de praktijk ook zo heet wordt gegeten, moet worden afgewacht. In de jurisprudentie heb ik nog geen zaak aangetroffen waarin de belastingplichtige hierop een beroep heeft gedaan. Zaak om de belastingrechters hiermee dus alsnog te confronteren om er zo voor te zorgen dat ook op dit punt de rechtsbescherming van de belastingplichtige verbetert en het toetsingskader op het juiste moment in stelling wordt gebracht.

Conclusie

De invoering van de informatiebeschikking per 1 juli 2011 heeft ervoor gezorgd dat de rechtsbescherming van de belastingplichtige op een aantal punten is toegenomen. Dat betekent echter niet dat we er al zijn. Zoals in het vorenstaande is toegelicht, is er nog (voldoende) ruimte voor verbetering. Die ruimte moet, mijns inziens, met twee handen worden aangegrepen om ervoor te zorgen dat de informatiebeschikking nog meer tot zijn recht komt en nog meer gaat voldoen aan het doel waarom het is ingevoerd: het verbeteren van de rechtsbescherming van de belastingplichtige.

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

 

Naming and shaming bij de Panama Papers

Deze week struikelen de nieuwsdiensten over de informatie die zij naar buiten willen brengen over de Panama Papers. In eerste instantie ging de berichtgeving vooral over de werkwijze van de Panamese dienstverlener, maar naarmate de tijd verstrijkt worden steeds meer namen van klanten van de dienstverlener naar buiten gebracht. Maar wat is het belang van het bekend maken van deze namen? En waarom schuwt men het niet om daarbij de feiten op een negatieve manier in te kleden? Kortom, de berichtgeving pas precies in het plaatje van ‘naming and shaming’.

Stand, sun, sea, palm beach chair. So one imagines a tax haven.

Panama Papers

De Panama Papers zijn documenten uit de (interne) administratie van een dienstverlener in, zoals u al raadt, Panama. Deze dienstverlener verricht juridisch advies en trustdiensten aan haar klanten. Zoals uit de persberichten volgt, zijn de klanten van diverse pluimage. Niet alleen regeringsleiders zouden gebruik maken van de dienstverlening, maar ook de slager op de hoek.

Uit de Panama Papers zou de werkwijze van de dienstverlener naar voren komen. Die werkwijze zou erin bestaan dat door de dienstverlener voor een natuurlijk persoon een offshore vennootschap wordt opgericht. In deze offshore vennootschap wordt vervolgens een deel van het vermogen van de natuurlijk persoon ondergebracht. Wat is daarvan het voordeel? Het meest eenvoudig te benoemen voordeel is – uiteraard – dat gebruik kan worden gemaakt van verschillende belastingtarieven. De offshore vennootschap zal in de meeste gevallen zijn gevestigd in een land waar de belastingtarieven een stuk aantrekkelijker zijn dan het land waarin de natuurlijk persoon woonachtig is. Maar dat zal lang niet voor iedere natuurlijke persoon dé reden zijn om offshore te gaan. Andere redenen kunnen zijn gelegen in het spreiden van risico’s of het beschermen van de nalatenschap van de betreffende natuurlijke persoon.

In de huidige nieuwsberichten wordt alleen het eerste voordeel (vermindering belastingdruk) naar voren gebracht omdat dit natuurlijk ‘smeuïg’ is en lekker verkoopt. Waarbij dan snel wordt aangesloten bij het feit dat uit de gegevens van de offshore vennootschappen niet zo eenvoudig zou zijn af te leiden welke natuurlijke persoon achter de vennootschap schuil gaat. Hoewel dat normaal gesproken een ‘nadeel’ of zoals wijlen Johan Cruijff zou zeggen ‘elk nadeel heb z’n voordeel’ van deze werkwijze is, gaat die vlieger bij de Panama Papers niet op. Immers volgt uit de nieuwsberichten dat het journalistencollectief op basis van de hen bekende gegevens de natuurlijke personen achter de offshore vennootschappen redelijk eenvoudig heeft kunnen achterhalen.

Hoe de documenten uit de administratie van de dienstverlener op een of andere manier in handen zijn gekomen van de Süddeutsche Zeitung, is nog een raadsel. Die krant heeft de bestanden op haar beurt gedeeld met het ICIJ (The International Consortium of Investigative Journalists), een internationaal journalistencollectief. Dit collectief, waar Trouw en het FD uit Nederland onderdeel van uitmaken, is druk bezig met het analyseren van de documenten. Daarbij wordt beetje bij beetje informatie aan de buitenwereld bekend gemaakt.

Het journalistencollectief hult zich in raadselen, terwijl de dienstverlener het standpunt inneemt dat de computers zijn gehackt. Daarmee ontstaat direct de vraag of de informatie door de Belastingdienst in een procedure zou mogen worden gebruikt of dat deze informatie op een onjuiste wijze is verkregen. Gelet op de jurisprudentie op het gebied van de microfiches van affaire van de KBLux-bank zal het voor de Belastingdienst zo’n vaart niet lopen en zal de gebruikelijke ‘mantel der liefde’ worden benut.

Belastingontwijking vs. belastingontduiking

Een mens is maar een mens en (kennelijk) wil ieder mens, hoe groot, klein, dik of dun ook het liefst zo min mogelijk belasting betalen. Aangezien bij alle grote internationale ondernemingen ook mensen aan de top staan, verklaart dit ook direct waarom deze ondernemingen graag gebruik maken van ingewikkelde constructies en zekerheid vooraf middels zogenaamd tax rulings etc. Daarover is de afgelopen maanden ook al genoeg te doen geweest.

Het land waar een natuurlijk persoon belasting moet betalen, is afhankelijk van zijn woonplaats (artikel 4 AWR in Nederland). Om de belastingdruk te verlagen zal een natuurlijk persoon een werkwijze moeten initiëren die ervoor zorgt dat een deel van zijn vermogensbestanddelen zijn vermogen verlaten, zodat dit ergens anders (lees: in een land met een meer lucratief belastingstelsel) kan worden ondergebracht. Dat is ook direct de crux van de Panama Papers.

De werkwijze van de Panamese dienstverlener komt erop neer dat voor de natuurlijke persoon een offshore vennootschap wordt opgericht. Kern van de werkwijze is steeds dat een deel van het vermogen van de natuurlijke persoon wordt ondergebracht in de offshore vennootschap. Als gevolg daarvan is op dit vermogen niet meer de belastingheffing van het woonland van de natuurlijk persoon van toepassing, maar het land waarin de offshore vennootschap is gevestigd. De belastingheffing van dit land ligt normaliter aanzienlijk lager dan de belastingheffing in het woonland van de natuurlijke persoon. Daarmee wordt dus direct een financieel voordeel verkregen.

De vraag die dan kan c.q. moet worden gesteld is of het verkregen financiële voordeel kwalificeert als belastingontwijking of belastingontduiking. Die kwalificatie is uiterst belangrijk omdat belastingontwijking een ieders goed recht is (verlagen van de belastingdruk binnen de grenzen van de wet), terwijl belastingontduiking (verlagen van de belastingdruk buiten de grenzen van de wet) een strafbaar feit is.

Hoewel nog lang niet alle feiten en omstandigheden in de kwesties van de Panama Papers bekend zijn, we moeten het immers allemaal doen met de informatie die door de journalisten prijs wordt gegeven, schreeuwt de pers al ‘moord en brand’ en wordt alles in het werk gesteld om ervoor te zorgen dat toch zeker het beeld ontstaat dat sprake is van belastingontduiking. Die conclusie kan echter niet zonder meer worden getrokken.

Belastingontduiking is alleen aan de orde als het verlagen van de belastingdruk plaatsvindt buiten de grenzen van de wet. Daarbij kan dan worden gedacht aan de situatie dat de natuurlijke persoon een deel van zijn vermogen onder brengt in een offshore vennootschap en zijn/haar belang in die vennootschap niet vermeldt in zijn aangifte inkomstenbelasting. Of daarvan bij klanten van de Panamese dienstverlener sprake is, is niet bekend. Die informatie is alleen bekend bij de betreffende klant en mogelijk bij de Belastingdienst van het woonland van de natuurlijke persoon. Waar de betreffende klant zich niet geroepen zal voelen om zich publiekelijk te verantwoorden voor zijn financiële handel en wandel is de Belastingdienst gehouden aan zijn geheimhoudingsplicht (artikel 67 AWR) en zal dus ook ‘de mond moeten houden’. Kortom, koren op de molen van de journalisten omdat zij daardoor kunnen doorgaan met het uitdragen van suggesties en aannames die door het gros van de mensen als de waarheid wordt aangenomen.

Naming and shaming

Zoals ik hiervoor al opmerkte, richten de eerste publicaties over de Panama Papers zich op het analyseren van de werkwijze van de Panamese dienstverlener. Al snel werden de eerste namen van klanten van deze dienstverlener in de publiciteit gebracht. Waren dat tot gisteren nog buitenlanders, vanaf vandaag zijn daar ook namen van Nederlanders bij. Maar is het nu nodig om klanten van de dienstverlener met naam en toenaam in de publiciteit te brengen en daarbij in ieder geval de suggestie te wekken dat sprake is van belastingontduiking? En wat schieten we ermee op dat deze namen bekend zijn?

Als sprake is van belastingontduiking is dat dan erger als dat door een voetballer of door een oud-lid van de Hoge Raad wordt gedaan? Dat lijkt mij niet. Artikel 69 AWR bepaalt dat ‘degene die opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist of onvolledig doet (…), wordt indien het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, gestraft (…)’. In deze wettekst wordt geen onderscheid gemaakt tussen verschillende belastingplichtigen. Of de slager op de hoek, de voetballer of een oud-lid van de Hoge Raad zijn/haar aangifte onjuist of onvolledig doet, maakt hem/haar niet meer of minder strafbaar.

Daarbij wordt het tendentieus vermelden van informatie ook niet achterwege gelaten. De informatie die wordt verstrekt over het oud-lid van de Hoge Raad doet in eerste instantie vermoeden dat het betreffende lid tijdens zijn lidmaatschap van de Hoge Raad gebruik heeft gemaakt van een offshore vennootschap. Een meer nauwkeurige manier van lezen (voor zover alle feiten bekend zijn gemaakt) levert echter op dat de offshore vennootschap pas 11 jaar na het beëindigen van het lidmaatschap van de Hoge Raad is opgericht. Desalniettemin zal de publieke opinie dit niet onthouden, maar zal de hoofdtoon zijn dat zelfs een oud-lid van de Hoge Raad gebruik heeft gemaakt van een offshore vennootschap om zo zijn belastingdruk te verlagen.

De enige reden om de namen van klanten van de dienstverlener dan wel te benoemen in krantenartikelen is in het kader van ‘naming and shaming’. ‘Naming and shaming’ komt er kort gezegd op neer dat bepaalde, als onbevredigend ervaren situaties, publiekelijk aan de kaak worden gesteld. In dit geval wordt de natuurlijke persoon bekendgemaakt door een publicatie (naming) en wordt in deze publicatie de vermelding en/of de informatie negatief gekleurd (shaming). Dat is ook precies wat er in de huidige berichtgeving gebeurd. Namen van klanten worden bekend gemaakt, waarbij de informatie dusdanig wordt gekleurd dat elke willekeurige lezer zal denken dat de betreffende persoon belasting heeft ontdoken en dus een ‘boef’ is.

Hoewel de journalistieke vrijheid ver gaat, kent die vrijheid toch ook de nodige grenzen. Het journaille mag zich namelijk niet schuldig maken aan smaad. Bij smaad acht de Hoge Raad doorslaggevend dat geruchten als feiten worden gepresenteerd en dat de juistheid van die informatie niet eerst is geverifieerd. Voorafgaand aan de publicatie van bepaalde informatie moet die informatie dus op juistheid wordt geverifieerd. Of dat in de zaak van deze Panama Papers ook is gedaan, valt te betwijfelen. Weliswaar wordt in een aantal berichten opgemerkt dat de Belastingdienst om een reactie is gevraagd, maar de Belastingdienst heeft een geheimhoudingsplicht en kan en zal dus geen informatie kunnen verstrekken over de juistheid van de gegevens. Uit niets blijkt dat de betreffende klanten, die thans met naam en toenaam worden genoemd, om een reactie is gevraagd.

Kortom, hoe interessant de informatie uit de Panama Papers ook is, het journalistencollectief zou er goed aan doen om deze informatie op een juiste en correcte wijze naar buiten te brengen. Die wijze moet er mijns inziens toe strekken dat ‘naming and shaming’ wordt voorkomen. Immers draagt dat op geen enkele wijze bij aan de belastingheffing in bijvoorbeeld Nederland. Hopelijk houdt het journalistencollectief hiermee rekening in de nog te publiceren informatie.

Conclusie

 De wereld is in rep en roer door de bekendmaking van de Panama Papers. Bij de wijze waarop deze informatie naar buiten worden gebracht, zijn de nodige vraagtekens te plaatsen. Het journalistencollectief schuwt het niet om aan ‘naming and shaming’ te doen. Daarbij worden klanten van de Panamese dienstverlener als belastingfraudeur weggezet, terwijl de feiten die thans bekend zijn, daartoe (nog) geen enkele aanleiding geven. Dat gebruik is gemaakt van een offshore vennootschap duidt niet automatisch op belastingontduiking (strafbaar feit), maar kan ook kwalificeren als belastingontwijking (een ieders goed recht omdat dit binnen de grenzen van de wet valt). Dat dit laatste wellicht maatschappelijk bezien ook niet in goede aarde valt, maakt iemand nog geen ‘boef’ of ‘fraudeur’.

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Respecteert de inspecteur de privacy van een belastingplichtige bij zijn drang tot informatie-uitwisseling?

De inspecteur van de Belastingdienst is een meester in het vergaren van informatie over/van belastingplichtigen. Die informatie slaat de inspecteur op in zijn (digitale en papieren) dossier. Deze informatievergaring zorgt ervoor dat de inspecteur een geliefd persoon is bij andere (overheids)instanties. De inspecteur heet immers veel informatie die ook voor andere (overheids)instanties relevant kan zijn. Deze (overheids)instanties kloppen dan ook met enige regelmaat aan bij de inspecteur om afschrift of inzage te krijgen in de door hem vergaarde informatie. De praktijk wijst uit dat de inspecteur gretig aan deze verzoeken van (overheids)instanties gehoor geeft. De informatie-uitwisseling die vervolgens plaatsvindt, gebeurt lang niet altijd volgens het boekje. Hierdoor vindt de informatie-uitwisseling onrechtmatig plaats en beschikt de andere (overheids)instantie over onrechtmatig verkregen bewijs dat door deze instantie niet mag worden gebruikt.

Inbraak kast

Persoonsgegevens

Een persoonsgegeven is elk gegeven over een geïdentificeerde of identificeerbare natuurlijke persoon. Het gegeven, of de informatie, gaat dus direct over een persoon (burger) of is direct naar deze persoon te herleiden. Er zijn vele soorten persoonsgegevens. De meest voor de hand liggende gegevens zijn de naam, het adres en de woonplaats van een persoon.

De informatie die een inspecteur van een belastingplichtige vergaart, betreft steeds zeer persoonlijke informatie, zoals het inkomen en het vermogen van een burger, ofwel een belastingplichtige. Ook deze informatie kwalificeert als persoonsgegevens.

Een belastingplichtige is verplicht om deze informatie aan de inspecteur te verstrekken. Hij mag er daarbij vanuit gaan dat de inspecteur zeer zorgvuldig met deze gegevens omgaat. Dit is ook wettelijke vastgelegd in onder andere artikel 10 van de Grondwet, artikel 8 Europees Verdrag van de Rechten van de Mens en artikel 7 van het Handvest van de Grondrechten van de Europese Unie. Deze artikelen bepalen namelijk dat persoonsgegevens goed moeten worden beschermd.

De inspecteur van de Belastingdienst moet derhalve de door aan hem verstrekte informatie goed beschermen en mag deze dus niet lukraak delen met andere (overheids)instanties. Desalniettemin gaat de inspecteur met enige regelmaat over tot het uitwisselen van door of over de belastingplichtige verstrekte informatie aan (overheids)instanties.

Informatie-uitwisseling

Bij de informatie-uitwisseling tussen de inspecteur en een andere (overheids)instantie ontstaat automatisch een spanningsveld tussen de verstrekking van de informatie en de bescherming van persoonsgegevens. Hoe de bescherming van deze persoonsgegevens moet worden vormgegeven, is in de Europese Richtlijn nr. 95/46 van 24 oktober 1995 (hierna: Richtlijn) vastgelegd. Deze Richtlijn bepaalt, grofweg gezegd, dat persoonsgegevens mogen worden verwerkt (ofwel door de inspecteur in zijn systemen mogen worden opgenomen) als dit maar op een eerlijke, rechtmatige, toereikende en nauwkeurige manier wordt gedaan. Daarnaast mogen, op grond van de Richtlijn, persoonsgegevens worden doorgegeven aan andere instanties, mits wordt voldaan aan een aantal strenge eisen. Die eisen zorgen ervoor dat het doorgeven van persoonsgegevens niet lukraak gebeurt en de burger daardoor in zijn privacy wordt aangetast.

Wil een overheidsinstantie de door hem verzamelde informatie doorgeven aan een andere instantie, dan moet de burger daarover in principe worden geïnformeerd. Zowel de ontvangende als de verstrekkende instantie moet de burger informeren over de informatie-uitwisseling.

Er kunnen zich echter ook situaties voordoen waarin het denkbaar is dat het doorgeven van informatie effectiever is als de burger daarover niet wordt geïnformeerd. De Richtlijn bepaalt ook op welke manier in zo’n situatie moet worden gehandeld. In de eerste plaats is daarbij van belang dat de wet voorziet in de mogelijkheid om informatie uit te wisselen met andere instanties, zonder dat de burger daarover wordt geïnformeerd. Daarnaast moet het uitwisselen van de informatie een legitieme reden hebben.

Wat is nu een legitieme reden? Daarover kan geen onduidelijkheid bestaan, omdat dit in de Richtlijn is vastgelegd. Als reden wordt onder andere genoemd de veiligheid van de staat of het belang dat een Lidstaat kan hebben bij fiscale aangelegenheden. Deze legitieme reden(en) moeten ook een wettelijke basis hebben. Ontbreekt die wettelijke basis dan mag een overheidsinstantie alleen informatie uitwisselen indien de burger daarover wordt geïnformeerd. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft daarover op 1 oktober 2015 in de zaak Smaranda Bara een duidelijke arrest gewezen.

Geheimhoudingsverplichting inspecteur

De Nederlandse wetgeving bepaalt dat de inspecteur van de Belastingdienst niet ongelimiteerd informatie die door hem is vergaard, mag uitwisselen met andere (overheids)instanties. Artikel 67 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (hierna: AWR) bepaalt daartoe dat de inspecteur beschikt over een geheimhoudingsverplichting. Die verplichting zorgt ervoor dat de inspecteur niet mag ‘strooien’ met de door hem vergaarde informatie, maar deze zorgvuldig zal moeten behandelen. Op deze geheimhoudingsverplichting geldt een aantal uitzonderingen. Deze uitzonderingen zijn in artikel 67 AWR vastgelegd. De geheimhoudingsverplichting geldt niet indien:

  1. Enig wettelijk voorschrift tot de bekendmaking verplicht (artikel 67, lid 1, onderdeel a, AWR);
  2. Bij regeling van Onze Minister is bepaald dat bekendmaking noodzakelijk is voor de goede vervulling van een publiekrechtelijke taak van een bestuursorgaan (artikel 67, lid 1, onderdeel b, AWR);
  3. Bekendmaking plaatsvindt aan degene op wie de gegevens betrekking hebben voor zover deze gegevens door of namens hem zijn verstrekt (artikel 67, lid 1, onderdeel b, AWR).

Met name de onderdelen b en c spelen een rol bij de vraag of de inspecteur tot ‘geheime’ informatie-uitwisseling mag overgaan. Heeft de inspecteur aan deze drie opties niet genoeg om zijn drang tot informatie-uitwisseling te stillen, dan biedt artikel 67, lid 3, AWR de inspecteur nog een ‘way out’. In alle andere gevallen kan de Minister namelijk aan de inspecteur ontheffing verlenen van de geheimhoudingsplicht.

In de navolgende paragrafen ga ik aan de hand van twee voorbeelden in op de vraag of de informatie-uitwisseling door de inspecteur met de andere (overheids)instantie voldoet aan de daaraan te stellen eisen.

Informatie-uitwisseling met de AFM

De AFM (Autoriteit Financiële Markten) houdt toezicht op de financiële markten: op sparen, beleggen, verzekeren en lenen. Het is belangrijk dat het publiek, het bedrijfsleven en de overheid vertrouwen hebben in de financiële markten. Ook is belangrijk dat de markten op een duidelijke en eerlijke manier werken. Om dit toezicht effectief te kunnen laten verlopen, doet de AFM met enige regelmaat een beroep op de inspecteur. De inspecteur beschikt immers over veel financiële en persoonlijke informatie van burgers. Die burgers zijn bijvoorbeeld bestuurder/beleidsbepaler bij een Nederlandse onderneming die onder toezicht van de AFM staat. Wat is makkelijker dan de inspecteur vragen om informatie te verstrekken op basis waarvan kan worden getoetst of deze bestuurder/beleidsbepaler voldoet aan de eisen van de AFM.

De AFM kan niet op grond van ‘enig wettelijk voorschrift’ (artikel 67, lid 1, onderdeel a, AWR) aanspraak maken op uitwisseling van informatie met de inspecteur. Dit betekent dat de informatie-uitwisseling moet zijn gelegitimeerd door artikel 67, lid 2, onderdeel b, AWR of artikel 67, lid 3, AWR.

De uitwisseling van informatie op grond van artikel 67, lid 2, onderdeel b, AWR is verder uitgewerkt in artikel 43c Uitvoeringsregeling AWR. De bevoegdheid van de inspecteur om informatie te verstrekken aan de AFM valt in artikel 43c Uitvoeringsregeling in drie categorieën:

  1. In artikel 43c, onderdeel t, Uitvoeringsregeling is bepaald dat aan de AFM informatie mag worden verstrekt, mits de te verstrekken gegevens relevant zijn bij de uitvoering en de handhaving van de Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme.
  2. Onderdeel s van artikel 43c Uitvoeringsregeling AWR biedt de inspecteur de mogelijkheid om informatie aan de AFM te verstrekken voor zover deze informatie ziet op aan beleidsbepalers opgelegde vergrijpboeten en deze informatie relevant is voor de uitvoering van de betrouwbaarheidstoetsing.
  3. Tot slot maakt de AFM onderdeel uit van het samenwerkingsverband FEC. Artikel 43c, onderdeel u, Uitvoeringsregeling AWR maakt het voor de inspecteur mogelijk om aan participanten van dit samenwerkingsverband informatie te verstrekken die noodzakelijk zijn voor de uitvoering van het door de participanten gesloten convenant.

Artikel 43c, onderdeel u, Uitvoeringsregeling AWR

De AFM heeft recent de inspecteur gevraagd om informatie te verstrekken over zogenoemde ‘zwartspaarders’. Dit informatieverzoek heeft de AFM gestoeld op artikel 43c, onderdeel u, Uitvoeringsregeling AWR. Met andere woorden de AFM verwijst voor haar verzoek tot informatie-uitwisseling naar het convenant FEC 2014.

Om tot de informatie-uitwisseling te kunnen komen, had de AFM de inspecteur een lijst met namen van beleidsbepalers van Nederlandse ondernemingen gegeven. Daarbij vroeg de AFM aan de inspecteur of deze beleidsbepalers bij de inspecteur bekend staan/stonden als ‘zwartspaarder’. De inspecteur heeft maar wat gretig geantwoord op het verzoek. Een van de beleidsbepalers werd (kennelijk) door de AFM met deze informatie geconfronteerd en heeft daartegen bezwaar gemaakt. De beleidsbepaler is daarbij door de rechtbank Rotterdam volledig in het gelijk gesteld. De AFM mocht deze informatie niet gebruiken tegen de beleidsbepaler omdat deze onrechtmatig was verkregen. De AFM heeft tegen deze beslissing hoger beroep aangetekend. Welke argumenten daarbij naar voren zijn gebracht, is niet bekend.

Deze uitspraak van de rechtbank Rotterdam ligt volledig in lijn met het hiervoor aangehaalde arrest Smaranda Bara van het Europese Hof. De informatie-uitwisseling tussen de inspecteur en de AFM was immers niet gebaseerd op een wettelijke bepaling maar in feite op een convenant dat onder andere door de AFM met de inspecteur is gesloten.

Om tot ‘geheime’ informatie-uitwisseling over te mogen gaan, moet sprake zijn van een wettelijke basis. Deze wettelijke basis wordt gevormd door een wet in formele of materiële zin. Een convenant is geen wet in formele of materiële zin, maar een overeenkomst tussen partijen. Dit heeft tot gevolg dat de inspecteur niet tot ‘geheime’ informatie-uitwisseling mag overgaan met zoals in dit geval de AFM. Alleen als de inspecteur vooraf de beleidsbepaler informeert over de informatie-uitwisseling en de AFM vervolgens de beleidsbepaler ook informeert over de ontvangst van de informatie en het doel waarmee de informatie werd verkrijgen, kan de informatie-uitwisseling legitiem zijn. Aan deze vereisten heeft de informatie-uitwisseling tussen de inspecteur en de AFM niet voldaan, zodat de rechtbank terecht oordeelt dat de gegevens door de AFM zijn verkregen op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelend overheidsorgaan mag worden verwacht dat het gebruik van deze gegevens onder alle omstandigheden onrechtmatig moet worden geacht. De AFM kan en mag de door de inspecteur verstrekte gegevens dus niet gebruiken voor de motivering van het besluit.

Artikel 43c, lid 1, onderdelen s en t, Uitvoeringsregeling AWR

Ook een beroep op artikel 43c, lid 1, onderdelen s en t, Uitvoeringsregeling AWR had de AFM niet kunnen baten. De tekst van deze onderdelen is immers helder. Alleen gegevens over opgelegde vergrijpboeten die relevant kunnen zijn voor de uitvoering van de betrouwbaarheidstoets van een beleidsbepaler (onderdeel s) en de gegevens die relevant zijn bij de uitvoering en de handhaving van de Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme (onderdeel t) mogen tussen de inspecteur en de AFM worden uitgewisseld.

Of een beleidsbepaler gebruik heeft gemaakt van de zogenoemde inkeerregeling van artikel 67n AWR valt niet onder deze bepalingen. Dit heeft tot gevolg dat ook als de AFM op deze onderdelen een beroep had gedaan, de informatie-uitwisseling alleen mocht plaatsvinden nadat de betreffende beleidsbepaler door de inspecteur was geïnformeerd over het verstrekken van de informatie en door de AFM was geïnformeerd over de ontvangst van de informatie alsmede het doel waarvoor de AFM deze informatie wilde gebruiken.

Informatie-uitwisseling over accountants

Er kan zich ook een situatie voordoen dat een (overheids)instantie een beroep doet op de informatie-uitwisseling met de inspecteur, maar dat deze instantie niet expliciet is genoemd in artikel 43c, lid 1, Uitvoeringsregeling AWR. Artikel 43c, lid, 1, Uitvoeringsregeling AWR biedt de inspecteur dan direct een ‘way out’. Onderdeel m van dit artikel geeft de inspecteur de mogelijkheid om met bepaalde overheidsinstanties (zoals gemeenten, provincies, de politie, etc.) zogenoemde vrijplaatsconvenanten te sluiten. Daarbij is dan van belang dat het sluiten van een dergelijk convenant noodzakelijk is om de ‘integrale toepassing en handhaving van overheidsregelingen effectief en efficiënt te laten verlopen.

Naast deze mogelijkheid om op grond van artikel 43c, lid 1, onderdeel m, Uitvoeringsregeling AWR convenanten te sluiten, sluit de inspecteur ook andere convenanten. Een voorbeeld van zo’n convenant is het convenant dat de Belastingdienst heeft gesloten met de AFM, het BFT (Bureau Financieel Toezicht), het voormalige NIVRA (accountantsorganisatie) en de voormalige NOvAA (accountantsorganisatie). Doel van dit convenant is om ontoelaatbaar gedrag van externe accountants, accountantorganisaties en (mede)beleidsbepalers tegen te gaan. Om dit doet te bereiken is in het convenant vastgelegd dat partijen kennis delen en informatie uitwisselen over (vermoedelijk) ontoelaatbaar gedrag van externe accountants, accountantsorganisaties en (mede)beleidsbepalers.

Ten aanzien van de inspecteur is in het convenant bepaalt dat informatie uit belastingcontroles die wijst op ontoelaatbaar gedrag van accountants of accountantsorganisaties deelt met de AFM, het BFT, de NIVRA en de NOvAA. Daarbij verstrekt de inspecteur, aldus het convenant, in eerste instantie geanonimiseerde informatie, dus zonder naam/toenaam van de accountant of de organisatie. Indien de AFM, het BFT, de NIVRA en/of de NOvAA vervolgens besluit om deze informatie van de inspecteur nader te onderzoeken, dan kan de inspecteur worden gevraagd om de naam/toenaam bekend te maken. Artikel 3 van het convenant bepaalt dan dat de inspecteur de Minister om ontheffing zal vragen (op grond van artikel 67, lid 3, AWR).

Het is de vraag of deze informatie-uitwisseling van de inspecteur door de beugel kan. Hof Leeuwarden (1 juli 1996, nr. 1996-07-01, NJ 1998, 214) is van oordeel dat dit niet het geval is en dat de inspecteur zijn fiscale geheimhoudingsverplichting overtreedt door deze informatie te verstrekken. Daarbij maakt het dus niet uit dat de inspecteur de informatie in eerste instantie in geanonimiseerde vorm verstrekt.

Convenant (artikel 67, lid 1, onderdeel b, AWR juncto artikel 43c, lid 1, onderdeel m, Uitvoeringsregeling AWR)

Zou de inspecteur in de zaak van Hof Leeuwarden een beroep hebben kunnen doen op het gesloten convenant, dan kan hem dat niet baten. In de eerste plaats zijn de (overheids)instanties AFM, het BFT (Bureau Financieel Toezicht), de NIVRA (accountantsorganisatie) en de NOvAA (accountantsorganisatie) niet benoemd in artikel 43c, lid 1, onderdeel m, Uitvoeringsregeling AWR. Als gevolg daarvan kwalificeert het convenant niet als een zogenoemd ‘vrijplaatsconvenant’.

Maar zelfs al zou dat wel het geval zijn, dan mag op basis van een convenant nog steeds geen ‘geheime’ informatie-uitwisseling plaatsvinden. Zoals hiervoor al is toegelicht, is een convenant geen wet in formele of materiële zin, maar een overeenkomst tussen partijen. Dit heeft tot gevolg dat de inspecteur niet tot ‘geheime’ informatie-uitwisseling mag overgaan met convenantpartners, zoals in dit geval de AFM, het BFT, de NIVRA en de NOvAA.

Incidentele ontheffing (artikel 67, lid 3, AWR)

De enige mogelijkheid die de inspecteur rest om zijn informatie-uitwisseling legitiem te maken, is door het convenant te kwalificeren als een incidentele ontheffing van zijn geheimhoudingsverplichting op grond van artikel 67, lid 3, AWR. Voor een dergelijke ontheffing is de toestemming van de Minister nodig.

Ook hier geldt dat voor de ‘geheime’ informatie-uitwisseling tussen de inspecteur en de AFM, het BFT, de NIVRA en/of de NOvAA sprake moet zijn van een wettelijke basis. Weliswaar is artikel 67, lid 3, AWR een wettelijke bepaling, maar hierin is slechts opgenomen dat “In andere gevallen dan bedoeld in het tweede lid kan Onze Minister ontheffing verlenen van de geheimhoudingsplicht”.

De tekst van de wet bepaalt dus niet aan wie en welke informatie mag worden verstrekt door de inspecteur. In dit geval zou dan moeten worden gezegd dat de afspraken zijn vastgelegd in het convenant. Het convenant is, zoals al gezegd, geen wet in formele of materiële zin, terwijl dit wel een vereiste is om tot ‘geheime’ informatie-uitwisseling over te gaan.

Als gevolg daarvan kan informatie-uitwisseling op grond van artikel 67, lid 3, AWR alleen rechtmatig plaatsvinden als de inspecteur de accountant of de accountantsorganisatie inlicht over zijn informatieverstrekking en de ontvangende partij (de AFM, het BFT, de NIVRA en/of de NOvAA) de accountant informeert over de ontvangst van de informatie en het doel waarvoor de informatie is verkregen. Dit wordt in de praktijk niet gedaan, zodat de AFM, het BFT, de NIVRA en/of de NOvAA beschikt over informatie die niet op rechtmatige wijze is verkregen, zodat die informatie niet mag worden gebruikt.

Conclusie

De inspecteur heeft op grond van de wet ruime bevoegdheden om informatie van c.q. over een belastingplichtige te vergaren. Die informatie kan ook voor andere (overheids)instanties zeer relevant zijn. De inspecteur wordt dan ook met enige regelmaat geconfronteerd met een verzoek tot informatie-uitwisseling. De praktijk wijst uit dat de inspecteur aan die informatieverzoeken graag gehoor geeft. Echter daarbij wordt de bescherming van persoonsgegevens van een burger met enige regelmaat geschonden. De inspecteur kan en mag namelijk niet zo maar met elke instantie in het ‘geheim’ informatie uitwisselen. Deze informatie-uitwisseling is, zoals uit het vorenstaande blijkt, aan strenge eisen gebonden. Worden deze eisen niet gerespecteerd, dan is sprake van onrechtmatige informatie-uitwisseling en mag de ontvangende (overheids)instantie de informatie niet gebruiken ter onderbouwing van zijn of haar besluiten. Het is voor een burger/belastingplichtige dan ook zaak om altijd te onderzoeken op welke wijze een (overheids)instantie aan zijn/haar informatie is gekomen en of die informatie dus op rechtmatige wijze is verkregen.

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

 

 

Rechtsbescherming ver te zoeken: gedeeltelijke vernietiging van de informatiebeschikking mogelijk

Per 1 juli 2011 is de informatiebeschikking opgenomen in artikel 52a Algemene Wet inzake Rijksbelastingen. Indien niet of niet volledig is voldaan aan de verplichting om informatie te verstrekken (artikel 47 AWR) kan de inspecteur een informatiebeschikking afgeven.[1] Inherent aan de invoering van een dergelijk nieuw instrument zijn de vragen en onduidelijkheden die ontstaan door –met name- ervaringen in de praktijk. Niet alle vragen zijn te beantwoorden aan de hand van de (gebrekkige) parlementaire geschiedenis dan wel is de parlementaire geschiedenis voor meerdere interpretaties vatbaar.

Tot voor kort was het onduidelijk of een informatiebeschikking betrekking kon hebben op meerdere belastingmiddelen en/of meerdere tijdvakken (voor de inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting is het gebruikelijke tijdvak een jaar). Ook was een belangrijk openstaand vraagpunt de mogelijkheid van gedeeltelijke vernietiging van een informatiebeschikking die zag op meerdere belastingmiddelen en tijdvakken. Op 11 december 2015 heeft de Hoge Raad arrest gewezen[2] waarin duidelijkheid wordt verschaft over deze punten.

Hoge Raad

De informatiebeschikking

Op grond van de AWR is de inspecteur bevoegd een belastingplichtige te verzoeken om voor zijn belastingheffing relevante inlichtingen en gegevens te verstrekken (artikel 47 AWR). Wanneer een belastingplichtige niet aan dit verzoek voldoet, kan de inspecteur een informatiebeschikking afgeven. Zoals het woord ‘kan’ doet vermoeden, is dit geen verplichting maar een keuze van de inspecteur. De bepalingen over de informatiebeschikking zijn neergelegd in artikel 52a, eerste lid AWR:

  1. Indien met betrekking tot een op te leggen aanslag, navorderingsaanslag of naheffingsaanslag of een te nemen beschikking niet of niet volledig wordt voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 41, 47, 47a, 49, 52 en, voor zover het verplichtingen van administratieplichtigen betreft ten behoeve van de heffing van de belasting waarvan de inhouding aan hen is opgedragen, aan de verplichtingen ingevolge artikel 53, eerste, tweede en derde lid, kan de inspecteur dit vaststellen bij voor bezwaar vatbare beschikking (informatiebeschikking). De inspecteur wijst in de informatiebeschikking op artikel 25, derde lid.

Uit dit eerste lid volgt ook dat indien de belastingplichtige uiteindelijk niet of niet volledig aan zijn verplichtingen voldoet en de informatiebeschikking onherroepelijk komt vast te staan, dan leidt dit tot omkering van de bewijslast (artikel 25, derde lid AWR).

Het derde lid van artikel 52a AWR bepaalt het volgende:

  1. Indien de inspecteur een aanslag, navorderingsaanslag of naheffingsaanslag vaststelt of een beschikking neemt voordat de met betrekking tot die belastingaanslag of beschikking genomen informatiebeschikking onherroepelijk is geworden, vervalt de informatiebeschikking.

Indien de informatiebeschikking van rechtswege is vervallen, vervalt daarmee ook de mogelijkheid tot omkering van de bewijslast wegens de schending van de informatie- of administratieplicht. De inspecteur zou nog wel een beroep kunnen doen op de omkering van de bewijslast wegens het niet doen van de vereiste aangifte.

Het arrest van 11 december 2015

De casus waarover de Hoge Raad oordeelde, ging over een inspecteur die, na een boekenonderzoek in 2012, tot de conclusie komt dat belanghebbende, een stichting, niet aan haar wettelijke administratieve verplichtingen heeft voldaan. De inspecteur geeft een informatiebeschikking af. Deze informatiebeschikking vermeldt onder meer:

“In het kader van het boekenonderzoek (…) betreffende de aangiften:

  •  inkomstenbelasting over 2007 tot en met 2011;
  •  vennootschapsbelasting over 2007 tot en met 2011;
  • omzetbelasting over de periode 01-01-2007 tot en met 31-12-2011,

is gebleken dat u zich op onderdelen niet gehouden hebt aan de administratieplicht. De bepalingen op dit gebied vindt u terug in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (…).”[3]

De informatiebeschikking zag zodoende op meerdere belastingmiddelen en tijdvakken c.q. jaren. De beschikking was afgegeven aan een stichting, welke per definitie niet is onderworpen aan inkomstenbelasting. Op dit punt was de informatiebeschikking dan ook onjuist.

Meerdere belastingmiddelen en meerdere tijdvakken

Belanghebbende heeft onder meer betoogd dat voor elk belastingmiddel en per belastingjaar een afzonderlijke informatiebeschikking had moeten worden afgegeven. De Hoge Raad oordeelt echter dat:

“Noch uit de tekst van artikel 52a, lid 1, AWR, noch uit de totstandkomingsgeschiedenis daarvan, volgt dat een informatiebeschikking niet betrekking kan hebben op meer dan één belastingmiddel en/of meer dan één belastingjaar.”[4]

De tekst van de wet verwijst weliswaar naar ‘een’ aanslag, navorderingsaanslag, naheffingsaanslag of te nemen beschikking, maar verbiedt de inspecteur niet om de vaststelling, dat met betrekking tot meerdere belastingaanslagen niet wordt voldaan aan de betreffende verplichtingen, op te nemen in één informatiebeschikking. In de wetsgeschiedenis zijn evenmin aanwijzingen te vinden voor een dergelijke opvatting.[5]

Uit de wettekst dan wel de parlementaire geschiedenis volgt, aldus de Hoge Raad, ook niet dat de inspecteur niet voor elk belastingmiddel en/of tijdvak een aparte informatiebeschikking mag afgeven. Echter, gelet op het hierna te bespreken oordeel over de mogelijkheid van gedeeltelijke vernietiging van de beschikking, loopt de inspecteur geen enkel risico door de verschillende belastingmiddelen en/of tijdvakken in één beschikking op te nemen. Ik meen dat de Hoge Raad de inspecteur hierdoor wel erg de helpende hand biedt.

Gedeeltelijke vernietiging

Nu een stichting niet onderworpen kan zijn aan de inkomstenbelasting, was de informatiebeschikking in zoverre onjuist. De Hoge Raad oordeelt dat de informatiebeschikking voor dit gedeelte moet worden vernietigd. A-G IJzerman kwam tot de conclusie, weliswaar in een andere procedure, maar over deels dezelfde problematiek, dat de gedeeltelijke vernietiging van een informatiebeschikking niet mogelijk zou moeten zijn.[6]

Uit de wetsgeschiedenis bij de invoering van de informatiebeschikking blijkt met name dat het instrument is bedoeld om de rechtszekerheid van belanghebbenden te bevorderen. Bij het afgeven van een informatiebeschikking wordt de inspecteur gedwongen zorgvuldig te werk te gaan en nauwkeurig te omschrijven op welk jaar en welk belastingmiddel de beschikking betrekking heeft. Ook biedt de wettekst geen aanknopingspunten voor een gedeeltelijke vernietiging. Deze wetsgeschiedenis duidt op een systeem van een afzonderlijke informatiebeschikking voor elk belastingmiddel en/of elk tijdvak.

De inspecteur die onderhavige informatiebeschikking heeft afgegeven, is alles behalve zorgvuldig te werk gegaan nu hij in de beschikking ook de inkomstenbelasting noemt, waar de stichting per definitie niet aan onderworpen is. De ratio achter de informatiebeschikking in het achterhoofd gehouden, draagt het oordeel van de Hoge Raad in deze zaak niet bij aan de rechtszekerheid en de zorgvuldigheid. De inspecteur wordt immers niet ‘afgestraft’ op de brede, deels onjuist geformuleerde informatiebeschikking.

Met A-G IJzerman ben ik van mening dat de wettekst en parlementaire geschiedenis geen aanknopingspunten bieden voor een gedeeltelijke vernietiging van de informatiebeschikking. Het derde lid van artikel 52a AWR spreekt wel van de mogelijkheid van ‘vervallen’ van een informatiebeschikking. Vervallen betekent volgens de Dikke Van Dale niets meer dan: ophouden te bestaan. Doordat de wetgever de term ‘vervallen’ heeft gebruikt, duidt dit erop dat de wetgever het oog heeft gehad op de gehele informatiebeschikking. Indien een inspecteur ervoor kiest om meerdere belastingmiddelen/tijdvakken op één informatiebeschikking te vermelden in plaats van voor elk item een afzonderlijke informatiebeschikking, zou hij daarmee een risico nemen. Deze handelwijze past ook binnen de systematiek van het belastingrecht. Binnen deze systematiek lijkt de term ‘vervallen’ – waarbij het geheel wordt bedoeld en niet slechts een gedeelte – een logische en bewuste keuze van de wetgever. Aanslagen worden immers ook beschouwd als één en ondeelbaar; een aanslag kan niet als meerledig besluit worden gezien waarvan elementen vernietigd kunnen worden.

De Hoge Raad kiest in het arrest van 11 december 2015 voor een volledig nieuwe route door niet voor het vervallen van de beschikking te gaan, maar voor gedeeltelijk vernietigen. Wanneer de rechter een beschikking vernietigt, kunnen, wanneer – logischerwijs – aansluiting wordt gezocht bij artikel 8:72 Awb, rechtsgevolgen wel (gedeeltelijk) in stand worden gelaten. Ook op dit punt houdt de Hoge Raad mijns inziens de inspecteur de hand boven het hoofd. Gelet op de wettekst en de systematiek van ondeelbare besluiten binnen het belastingrecht, had het meer voor de hand gelegen dat de Hoge Raad ook had gekozen voor een ondeelbare informatiebeschikking.

Ik kan mij niet aan de indruk onttrekken dat de Hoge Raad de gebrekkige wetgeving op dit punt met dit oordeel heeft willen repareren. Daarbij vraag ik me af of de Hoge Raad daarmee niet (te veel) op de stoel van de wetgever gaat zitten. In Nederland kennen we de trias politica waarbij elke tak (wetgevende macht, uitvoerende macht en rechtsprekende macht) ieder zijn eigen taak heeft. De Hoge Raad lijkt thans zijn taak wel erg ruim op te vatten door de wetgevende macht en de uitvoerende macht keer op keer de helpende hand te reiken. Beter zou het zijn als de Hoge Raad markeerde dat de wetgever in zijn haast de uitvoerende macht met problemen heeft opgezadeld en dat die problemen door eventuele aanpassingen van de wet zouden moeten worden opgelost. Daarmee komt de gedachte van de rechtsstaat op de juiste wijze tot uitdrukking.

Mr. M.D.M. van der Linde

[1] Mijn kantoorgenote M.H.W.N. Lammers besteedde er in haar blog van 19 oktober 2015 (See more at: http://blog.jaeger.nl/tag/informatiebeschikking/#sthash.6lYwnDhA.dpuf) ook al aandacht aan de informatiebeschikking. Zoals zij ook in haar blog aangeeft, was het doel van de informatiebeschikking met name de verbetering van de rechtsbescherming.

[2] Hoge Raad 11 december 2015, 15/02637, ECLI:NL:HR:2015:3489

[3] Hoge Raad 11 december 2015, 15/02637, ECLI:NL:HR:2015:3489, r.o. 2.1.3.

[4] Idem, r.o. 2.3.1.

[5] Rechtbank Noord- Nederland 22 mei 2014, ECLI:NL:RBNNE:2014:2791.

[6] Conclusie A-G IJzerman 15 augustus 2015, ECLI:NL:PHR:2015:1702.

Controle door de Belastingdienst: wat zijn de spelregels?

Elke ondernemer krijgt vroeg of laat een keer te maken met een controle van de Belastingdienst. Deze controle kan zijn gericht op zijn belastingplicht, maar ook op die van een derde (bijvoorbeeld zijn afnemer of leverancier). De Belastingdienst heeft meerdere mogelijkheden om bij een ondernemer een controle te houden. Zo kan de inspecteur een boekenonderzoek instellen, een bedrijfsbezoek houden of een waarneming ter plaatse. De praktijk wijst uit dat de Belastingdienst thans druk bezig is met het controleren van de balanspost omzetbelasting van een ondernemer. Het draaiboek dat hiervoor door de Belastingdienst is opgesteld, wijst uit dat deze controle met name is gericht op het onderzoeken van de verwijtbaarheid van de ondernemer. Dat zou bij de ondernemer meteen alle alarmbellen moeten laten rinkelen. Wat zijn zijn rechten en plichten tijdens een controle van de Belastingdienst? Is hij verplicht mee te werken aan het vaststellen van zijn verwijtbaarheid? Op deze onderwerpen ga ik in deze blog in.

Help documenten

Verschillende controlemogelijkheden

De inspecteur van de Belastingdienst heeft meerdere mogelijkheden om een controle uit te voeren bij een ondernemer. In de eerste plaats kan de inspecteur een boekenonderzoek houden. Doel van een boekenonderzoek is meestal het controleren van de belastingaangiften en de administratie van de ondernemer. De inspecteur kan er daarbij voor kiezen om een bepaalde periode te controleren of bepaalde onderdelen van de belastingaangiften en/of administratie. De inspecteur komt dan meestal een dag(deel) naar het bedrijf van de ondernemer om het onderzoek te houden. Tijdens dat onderzoek kan de inspecteur ook vragen stellen aan de ondernemer. Dit onderzoek wordt door de inspecteur ook gebruikt voor bijvoorbeeld het (recente) onderzoek naar de balanspost omzetbelasting van een ondernemer.

Een andere mogelijkheid is dat de inspecteur graag inzicht wil krijgen in het bedrijf en de bedrijfsvoering van de ondernemer. De inspecteur zal dan in de meeste gevallen een bedrijfsbezoek bij de ondernemer afleggen.

De inspecteur kan ook een waarneming ter plaatse houden. Dit doet de inspecteur om met eigen ogen vaststellen wat zich daadwerkelijk dagelijks in de onderneming afspeelt. Deze mogelijkheid kondigt de inspecteur van te voren niet aan en kan dus bestempeld worden als een ‘verrassingsbezoek’. Van deze mogelijkheid maakt de inspecteur in de praktijk bij horecagelegenheden veelvuldig gebruik.

Tot slot kan de inspecteur een zogenoemd derdenonderzoek houden. Dit derdenonderzoek kan zijn gericht op de belastingheffing van de ondernemer zelf of op de belastingheffing van een derde (bijvoorbeeld een leverancier of afnemer van de ondernemer). In deze laatste situatie zal de ondernemer worden geconfronteerd met het derdenonderzoek. In het eerste geval zal een derde, een afnemer of leverancier van de ondernemer, worden geconfronteerd met de controle van de inspecteur.

Bij al deze controles van de Belastingdienst heeft een ondernemer rechten en plichten. Het is belangrijk om die in het oog te houden, zodat niet vrijwillig informatie wordt verstrekt die later door de inspecteur tegen de ondernemer wordt gebruikt.

Verplichtingen

Startpunt voor de verplichtingen van een ondernemer zijn de aangifteverplichtingen in de artikelen 6 tot en met 10 van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (hierna: AWR). Dit worden ook wel de primaire verplichtingen genoemd. Bij een controle van de inspecteur zullen in de meeste gevallen niet deze primaire verplichtingen aan de orde komen, maar de bijkomende verplichtingen van de artikelen 47 tot en met 56 AWR. De meest bekende bijkomende verplichtingen zijn: de inlichtingenverplichting (artikel 47 AWR) en de administratie- en bewaarplicht (artikel 52 en 53 AWR).

Inlichtingenverplichting (artikel 47 AWR)

De inlichtingenverplichting houdt in dat de ondernemer vragen van de inspecteur die van belang zijn voor de belastingheffing moet beantwoorden. Dit lijkt een eenvoudige verplichting, maar de praktijk wijst uit dat het niet zo eenvoudig is als het lijkt. De inspecteur mag bijvoorbeeld alleen naar de feiten vragen en niet naar de mening van de ondernemer. De vraag ‘Is de handel in kleding de bron van inkomen geweest?’ mag de inspecteur niet stellen. De inspecteur vraagt dan aan de ondernemer om bepaalde feiten te kwalificeren (bron van inkomen). De vraag die wel mag worden gesteld, is ‘Heeft u kleding ingekocht en verkocht?’. Daarop zou dan de vervolgvraag kunnen komen: Zo ja, voor welke prijs heeft u de kleding ingekocht en verkocht?’ en ga zo maar door.

Een ander obstakel dat zich voor kan doen is de vraag hoe de ondernemer moet reageren als de vraag zowel relevant is voor de belastingheffing als voor het opleggen van een vergrijpboete. Dan roept iedere ondernemer natuurlijk al snel dat hij niet verplicht is mee te werken aan zijn eigen veroordeling. Maar kan en mag hij dat roepen? Helaas niet. Een zogenoemde ‘gemengde’ vraag moet door de ondernemer worden beantwoord. De enige restrictie die eraan kleeft, is dat de inspecteur het antwoord niet mag gebruiken voor de onderbouwing van de boete. Alleen bij vragen die zuiver betrekking hebben op het opleggen van een vergrijpboete mag de ondernemer een beroep doen op zijn zwijgrecht.

Ook moet de ondernemer op grond van artikel 47 AWR op verzoek van de inspecteur inzage verlenen in de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers. Deze verplichting biedt de inspecteur echter geen onbeperkt inzagerecht. Daarop ga ik bij de ‘rechten’ van de ondernemer nader in.

Administratie- en bewaarplicht (artikel 52 en 53 AWR)

De administratie- en bewaarplicht van de ondernemer zijn vastgelegd in artikel 52 AWR. Artikel 53 AWR bepaalt vervolgens dat de ondernemer op verzoek van de inspecteur inzage moet geven in zijn administratie ten behoeve van zijn eigen belastingheffing en/of die van een derde.

De administratieplicht zorgt ervoor dat de inspecteur op een eenvoudige wijze kan controleren of de ondernemer zijn rechten en verplichtingen voor de belastingheffing nakomt. Hoe de administratie moet worden vormgegeven en wat daarin moet worden opgenomen, is in de wet niet geregeld. Wat precies tot de administratie van een ondernemer hoort, is namelijk afhankelijk van de aard en de omvang van de onderneming. Tot de administratie kunnen onder andere behoren:

  • kasadministratie en kassabonnen ;
  • financiële aantekeningen, zoals het inkoop- en verkoopboek;
  • ontvangen facturen en kopie van verzonden facturen;
  • bankafschriften;
  • contracten, overeenkomsten en andere afspraken;
  • agenda’s en afsprakenboeken;
  • correspondentie.

De bewaarplicht houdt – kort gezegd – in dat de ondernemer de administratie gedurende 7 jaar moet bewaren. Voor gegevens over onroerende zaken (koopakte en factuur notaris) geldt zelfs een bewaartermijn van 9 jaar.

Rechten

Naast de hiervoor genoemde verplichtingen heeft een ondernemer ook een aantal rechten. Waar de verplichtingen duidelijk zijn uitgewerkt in de artikelen 47 tot en met 56 AWR, geldt dat de rechten van de ondernemer vooral in de jurisprudentie en de algemene beginselen van behoorlijk bestuur moeten worden teruggevonden.

Het belangrijkste recht dat bij een ieder snel naar voren zal komen, is het zwijgrecht. In fiscale controles kan een ondernemer daarvan maar sporadisch gebruik maken. Zoals hiervoor al is toegelicht, moet een ondernemer antwoord geven op vragen van de inspecteur. Alleen als die vragen zuiver zijn gericht op het opleggen van een vergrijpboete, kan de ondernemer een beroep doen op zijn zwijgrecht. De inspecteur zal de ondernemer voorafgaand aan een zuivere boetevraag ook de cautie moeten geven, zodat de ondernemer weet dat hij niet verplicht is te antwoorden.

Zoals hiervoor al is opgemerkt, is de inspecteur drukdoende met het beoordelen van de balanspost omzetbelasting van ondernemers. Voor dit onderzoek heeft de inspecteur een draaiboek opgesteld. Uit dit draaiboek volgt dat het onderzoek dat wordt gehouden bij de ondernemer naar de balanspost omzetbelasting eigenlijk alleen is gericht op het vaststellen van de verwijtbaarheid (de schuld) van de ondernemer. Ook wordt in het draaiboek opgemerkt dat afhankelijk van de uitkomsten van het onderzoek een vergrijpboete aan de ondernemer zal worden opgelegd. Hieruit kan afgeleid worden dat als de inspecteur tijdens de controle naar de balanspost omzetbelasting vragen stelt aan de ondernemer deze alleen zijn gericht op het (eventueel) opleggen van een vergrijpboete. Dit heeft tot gevolg dat de ondernemer tijdens deze controle een beroep op zijn zwijgrecht kan doen.

Een ander recht dat de ondernemer heeft, is eigenlijk een verbod dat de inspecteur heeft, namelijk het snuffelverbod en/of het verbod tot ‘fishing expeditions’. De inspecteur mag bijvoorbeeld niet eigenmachtig laden/kasten openen of de archiefruimte betreden op zoek naar fiscaal interessante stukken. De inspecteur zal de ondernemer specifiek naar een bepaald document moeten vragen. Ook mag de inspecteur niet zelf achter de computer van de ondernemer gaan zitten om op zoek te gaan naar fiscaal interessante stukken. De inspecteur mag daarentegen wel vragen om zijn computer te koppelen met de computer van de ondernemer om zo de overdracht van gegevens mogelijk te maken.

In de meeste gevallen zal de ondernemer gebruik maken van de diensten van een accountant, belastingadviseur, notaris en/of advocaat. Advocaten en notarissen hebben een wettelijk geregeld verschoningrecht (artikel 53a AWR). Heeft de ondernemer van een advocaat en/of een notaris (bij deze laatste gelden wel enkele restricties) correspondentie en/of adviezen ontvangen, dan mag de inspecteur daarin geen inzage vragen. Ook niet als de ondernemer deze correspondentie en/of adviezen in zijn administratie heeft opgenomen. Voor accountants en belastingadviseurs ligt de situatie anders. Zij hebben geen wettelijk geregeld verschoningsrecht. Toch geldt ook hier dat correspondentie en/of adviezen van de accountant of de belastingadviseur door de inspecteur niet ter inzage mogen worden gevraagd indien zij ten doel hebben de ondernemer te adviseren over zijn fiscale positie. Het fair play beginsel verhindert de inspecteur hierin inzage te vragen.

Het is voor een ondernemer belangrijk om deze rechten in ogenschouw te nemen. De inspecteur is tijdens een controle meestal als een ‘rupsje nooitgenoeg’ op zoek naar zoveel mogelijk informatie. Het verwijt dat de inspecteur een ondernemer (al) snel maakt is dat ondernemers op zoek gaan naar de mazen van de wet. Niets menselijks is een inspecteur echter vreemd. Ook de inspecteur wandelt met enige regelmaat op de scheidslijn tussen wat wel en niet gevraagd mag worden om zoveel mogelijk informatie te kunnen vergaren. Ben als ondernemer dus op uw hoede!

Conclusie

In het vorenstaande heb ik in vogelvlucht de verschillende controlemogelijkheden van de inspecteur van de Belastingdienst besproken. Daarbij is ook kort aandacht besteed aan de verplichtingen en de rechten die een ondernemer heeft tijdens zo’n controle. Het is belangrijk dat een ondernemer zich hiervan bewust is, zodat hij niet vrijwillig informatie verstrekt aan de inspecteur die later tegen hem kan worden gebruikt. Deze situatie kan zich met name voordoen als de inspecteur de balanspost omzetbelasting van de ondernemer komt controleren. Uit het draaiboek dat voor dergelijke controles is opgesteld, blijkt dat de enige reden voor het houden van het onderzoek is het vaststellen van de verwijtbaarheid van de ondernemer. Dit betekent dat de ondernemer een beroep op het zwijgrecht kan doen. Doet hij dat niet en verstrekt hij vrijwillig informatie aan de inspecteur, dan mag de inspecteur die informatie gebruiken voor het onderbouwen van de vergrijpboete. Wilt u meer lezen over dit onderwerp, dan verwijs ik u naar de handleiding controle Belastingdienst die u hier kunt raadplegen.

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

Staat de Hoge Raad voor rechtsbescherming of toch niet?

Per 1 juli 2011 is de informatiebeschikking opgenomen in artikel 52a Algemene Wet inzake Rijksbelastingen. Doel hiervan is de rechtsbescherming van belastingplichtigen bij onder andere een informatieverzoek van de inspecteur te verbeteren. In de parlementaire geschiedenis bij de invoering van dit artikel is uitdrukkelijk opgemerkt dat een inspecteur die verzaakt een informatiebeschikking af te geven in de aanslagregelende fase, dit niet kan herstellen in de bezwaarfase. De Hoge Raad heeft ‘lak’ aan deze parlementaire geschiedenis en biedt de ‘lakse’ inspecteur de helpende hand. De Hoge Raad oordeelt dat de inspecteur in deze situatie ook in de bezwaarfase nog een informatiebeschikking mag afgeven, tenzij de algemene beginselen van behoorlijk bestuur zich daartegen verzetten.

Hamer wetboek

Verbetering rechtsbescherming door invoering informatiebeschikking

Tot 1 juli 2011 riskeerde de belastingplichtige die niet voldeed aan een informatieverzoek van de inspecteur over zijn eigen belastingplicht de omkering en verzwaring van de bewijslast. Deze ‘sanctie’ volgde toen automatisch uit de wet. De vraag of het informatieverzoek van de inspecteur gerechtvaardigd was, kon de belastingplichtige niet aan de belastingrechter voorleggen. De enige mogelijkheid om een toetsing te krijgen was door de civiele rechter als restrechter in te schakelen.

Met de rechtsbescherming van informatieverzoeken van de inspecteur aan de belastingplichtige was dan ook het nodige mis. Voor Tweede Kamerleden Dezentjé Hamming-Bluemink en Crone in 2006 reden om een initiatiefwetsvoorstel ter verbetering van de rechtsbescherming in te dienen. Dat wetsvoorstel kon niet direct op veel enthousiasme vanuit de regering rekenen omdat de regering bang was dat de aanslagregeling door de inspecteur van de Belastingdienst bemoeilijkt zou worden. Reden voor Hamming en Crone om het wetsvoorstel aan te passen.

In het uiteindelijke wetsvoorstel en later ook in de wet (artikel 52a Algemene Wet inzake Rijksbelastingen) zijn twee vormen van rechtsbescherming opgenomen, te weten:

  • de informatiebeschikking (eigen belastingplicht) en
  • de kostenvergoedingsbeschikking (belastingplicht van derden en administratieplicht).

Met name over de eerste vorm van rechtsbescherming, de informatiebeschikking, is in de lagere rechtspraak al het nodige te doen geweest. De Hoge Raad wordt pas recent geconfronteerd met rechtsvragen op dit gebied.

Rechtsvragen in het arrest van de Hoge Raad van 2 oktober 2015

Op vrijdag 2 oktober 2015, nr. 14/06080, ECLI:NL:HR:2015:2895 oordeelde de Hoge Raad over de twee rechtsvragen die samenhangen met de informatiebeschikking, te weten:

  1. Kan de inspecteur in de bezwaarfase een informatiebeschikking afgeven?
  2. Kan de inspecteur in de bezwaarfase een informatiebeschikking afgeven voor inlichtingen die al zijn gevraagd in de aanslagregelende fase?

De beantwoording van de tweede vraag door de Hoge Raad zorgt met name voor het optrekken van de wenkbrauwen. Daarover later meer.

Kan de inspecteur in de bezwaarfase een informatiebeschikking afgeven?

Als eerste de vraag of in de bezwaarfase een informatiebeschikking kan worden afgegeven. Het oordeel van de Hoge Raad is op dat punt vrij kort en bondig; dat kan. Uit de parlementaire geschiedenis leidt de Hoge Raad af dat het begrip ‘beschikking’ in artikel 52a Algemene Wet inzake Rijksbelastingen nieuw is, maar dat geen wijziging is beoogd, zodat een uitspraak op bezwaar onder de kreet ‘beschikking’ valt.

Kan de inspecteur in de bezwaarfase een informatiebeschikking afgeven voor inlichtingen die al zijn gevraagd in de aanslagregelende fase?

Bij de tweede vraag trekt de Hoge Raad zich een stuk minder aan van hetgeen in de parlementaire geschiedenis is opgenomen. Of zou de Hoge Raad de Handelingen van de Eerste Kamer van 12 april 2011, EK 24-6-23 over het hoofd hebben gezien? In deze Handelingen wordt uitdrukkelijk ingegaan op de situatie waarin de inspecteur (onbewust) geen informatiebeschikking heeft genomen en daar later (mogelijk) op terug wil komen.

“Op de inspecteur rust het initiatief om zo’n beschikking te nemen, dat is de kern van het voorstel. Doet hij dat niet, om welke reden dan ook, dan is de zaak daarmee afgedaan. De belastingplichtige mag er dan van uitgaan dat er ofwel geen toereikende rechtsgrond bestond voor het verzoek, dat afdoende aan het verzoek tegemoet is gekomen of dat de inspecteur bij nader inzien de informatie toch niet echt nodig heeft. Het voorstel betekent dus wel dat de inspecteur attent moet zijn. Dat zijn inspecteurs doorgaans ook. Komt de inspecteur er later achter bijvoorbeeld bij de aanslagregeling of tijdens bezwaar tegen de aanslag, dat hij bepaalde informatie in retroperspectief toch nodig heeft, dan kan hij zich niet meer op het standpunt stellen dat de omkering en verzwaring van de bewijslast aan de orde zijn. Dit geldt ook na de fase van de aanslagregeling bijvoorbeeld als de inspecteur wil navorderen. Dat is terecht. Als de overheid gebruikmaakt van de bevoegdheid om verplichtingen aan burgers op te leggen, is het redelijk dat erop wordt toegezien dat de verplichtingen deugdelijk worden nagekomen. Laat de Belastingdienst het er zelf bij zitten, dan moet dat voor zijn rekening komen en moet dit niet de belastingplichtigen voor de voeten worden geworpen.”

Volgens de parlementaire geschiedenis is het antwoord op de tweede vraag dus helder; nee dat kan niet. De Hoge Raad ziet dat op de een of andere manier toch anders. De Hoge Raad oordeelt dat de tekst van de wet de inspecteur er niet toe noopt om direct als hij de schending constateert een informatiebeschikking af te geven. Ook overweegt de Hoge Raad dat de indieners van het wetsvoorstel de bevoegdheden van de inspecteur in de bezwaarfase niet hebben willen inperken. Conclusie van de Hoge Raad is dan ook; ja dat kan. De enige restrictie die hieraan door de Hoge Raad wordt verbonden is dat het niet in strijd mag komen met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

Zou de Hoge Raad bij het komen tot dit oordeel het hiervoor aangehaalde belangrijke onderdeel van de parlementaire geschiedenis over het hoofd hebben gezien of hecht de Hoge Raad thans – omdat dat beter uitkomt? – minder belang aan de parlementaire geschiedenis dan bij het beantwoorden van de eerste vraag?

De eerste optie is een praktisch onmogelijke optie, omdat A-G IJzerman in r.o. 5.16 van de conclusie in de zaak met nr. 14/02811, ECLI:NL:PHR:2015:192 aan de opmerkingen in de parlementaire geschiedenis aandacht schenkt. Blijft dus over de tweede optie. Een dergelijke optie is de Hoge Raad niet vreemd. In het verleden heeft de Hoge Raad al eens eerder laten zien ‘lak’ te hebben aan de parlementaire geschiedenis.

Hoge Raad over vergrijpboete bij primitieve aanslag (artikel 67d AWR)

De situatie waarin de Hoge Raad de parlementaire geschiedenis ook ter zijde schoof was in de zaak over de vraag of op grond van artikel 67d Algemene Wet inzake Rijksbelastingen bij de primitieve aanslag terecht een vergrijpboete aan de belastingplichtige was opgelegd.

Op grond van artikel 67d Algemene Wet inzake Rijksbelastingen kan een vergrijpboete aan de belastingplichtige worden opgelegd indien hij opzettelijk de aangifte niet, onjuist of onvolledig heeft gedaan. Over de uitleg van het begrip ‘opzet’ bij de primitieve aanslag is in de parlementaire geschiedenis uitdrukkelijk gesproken. Ook dit keer in de Handelingen van de Eerste Kamer. De leden van de Eerste Kamer vreesden dat goedwillende burgers ten onrechte een vergrijpboete bij de primitieve aanslag opgelegd zouden krijgen. Om dit risico weg te nemen werd in de nota van wijziging (Kamerstukken II, 1996-1997, 24 800, nr. 5, pagina 5) opgemerkt dat de vergrijpboete uitsluitend zal worden opgelegd als sprake is van opzet, fraude of zwendel. Daarmee werd beoogd om de context en de situatie waarin het opleggen van een vergrijpboete bij de primitieve aanslag duidelijk en helder te schetsen. Omdat de terminologie ‘opzet, fraude of zwendel’ voor de leden van de Eerste Kamer nog niet duidelijk was, is dit in de nota naar aanleiding van het verslag (Kamerstukken I, 1997-1998, 24 800, nr. 154b, pagina 1) nader toegelicht: van fraude en zwendel is met name sprake in geval van ‘listigheid, valsheid of samenspanning’.

De Hoge Raad had echter ‘lak’ aan deze parlementaire toelichting en oordeelde in het arrest van 22 juni 2007, nr. 42.013, ECLI:NL:HR:2007:BA7728, dat het begrip ‘opzet’ in artikel 67d Algemene Wet inzake Rijksbelastingen op dezelfde wijze moet worden uitgelegd als het begrip ‘opzet’ in het fiscale boeterecht. Daarmee veegt de Hoge Raad de parlementaire geschiedenis en het doel van de vergrijpboete van artikel 67d Algemene Wet inzake Rijksbelastingen met één veeg van tafel.

Strijd gestreden?

De informatiebeschikking is per 1 juli 2011 ingevoerd met als doel de rechtszekerheid en de rechtsbescherming van de belastingplichtige te verbeteren en dus te versterken. Het oordeel van de Hoge Raad van 2 oktober 2015 lijkt dat deels terug te draaien. De Hoge Raad biedt de lakse inspecteur immers de helpende hand door de inspecteur de gelegenheid te bieden om in de bezwaarfase alsnog een informatiebeschikking af te geven voor iets dat zich in de aanslagregelende fase heeft afgespeeld. Is daarmee de strijd van de belastingplichtige gestreden? Niet in alle gevallen zal de soep van de Hoge Raad zo heet worden gegeten.

De way out die de Hoge Raad de belastingplichtige biedt, is een beroep te doen op de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Een van deze beginselen is bijvoorbeeld het vertrouwensbeginsel. Een beroep op het vertrouwensbeginsel wordt door de rechter – bij afwezigheid van bijzondere omstandigheden – alleen gehonoreerd als inlichtingen zijn gegeven of toezeggingen zijn gedaan door of namens de bevoegde inspecteur. Een beroep op dit vertrouwensbeginsel is dus nog niet zo eenvoudig als het lijkt. De Hoge Raad onderkent dat zelf ook al direct door in het arrest van 2 oktober 2015 te overwegen dat in deze zaak de inspecteur in de aanslagregelende fase inlichtingen heeft gevraagd, vervolgens de aanslag heeft vastgesteld zonder een informatiebeschikking af te geven en daarmee niet het in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt dat geen informatiebeschikking komt. Daarvoor zijn, aldus de Hoge Raad, bijkomstige omstandigheden nodig. Zo’n bijkomstige omstandigheid zou kunnen zijn dat de inspecteur mededeelt dat niet is voldaan aan de inlichtingenverplichting, maar dat hij die schending niet dermate ernstig acht dat hij een informatiebeschikking wil afgeven. Later kan de inspecteur daar dan niet op terugkomen.

Een ander algemeen beginsel van behoorlijk bestuur waarop de belastingplichtige en beroep zou kunnen doen is het gelijkheidsbeginsel. De belastingplichtige zal dan aannemelijk moeten maken dat de inspecteur in vergelijkbare gevallen niet is overgegaan tot het afgeven van een informatiebeschikking. Voor de belastingplichtige een lastige bewijslast.

Tot slot zou de belastingplichtige een beroep op het zorgvuldigheidsbeginsel kunnen doen. Artikel 3.2 Algemene wet bestuursrecht bepaalt dat de inspecteur bij de voorbereiding van een besluit de nodige kennis vergaart omtrent de relevante feiten en de af te wegen belangen. Een informatiebeschikking is ook een besluit in de zin van artikel 3.2 van de Algemene wet bestuursrecht. Bij de beoordeling of een informatiebeschikking moet worden vastgesteld zal de inspecteur nauwkeurig te werk moeten gaan. De beslissing om al dan niet tot het vaststellen van een informatiebeschikking te komen moet dus zorgvuldig worden genomen. Doet de inspecteur dit niet, dan kan hij het zorgvuldigheidsbeginsel hebben geschonden. Uit de parlementaire geschiedenis (Kamerstukken II 1990/1991, 21 221, nr. 5, pagina 54) volgt dat een schending van het zorgvuldigheidsbeginsel kan leiden tot de conclusie dat een genomen besluit onrechtmatig tot stand is gekomen en om die reden moet komen te vervallen.

Conclusie

De informatiebeschikking is ingevoerd om de rechtsbescherming en de rechtszekerheid van de belastingplichtige te verbeteren. Vraagt de inspecteur bijvoorbeeld om informatie en vindt hij dat de belastingplichtige die informatie niet of niet voldoende heeft verstrekt, dan moet de inspecteur daaraan direct consequenties verbinden. Die consequentie zal dan zijn dat de inspecteur een informatiebeschikking afgeeft. De belastingplichtige kan daartegen bezwaar maken en een onafhankelijke derde de rechtmatigheid van het informatieverzoek en de reactie daarop laten beoordelen.

Handelt de inspecteur niet adequaat in die zin dat hij in deze fase geen informatiebeschikking afgaf, dan werd algemeen aangenomen – gelet op de parlementaire geschiedenis – dat de inspecteur zijn rechten daarmee had verspeeld. De Hoge Raad reikt deze ‘lakse’ inspecteur in het arrest van 2 oktober jl. ten onrechte de helpende hand toe door aan te geven dat ook in de latere bezwaarfase de inspecteur de informatiebeschikking nog mag afgeven. De belastingplichtige staat door dit oordeel van de Hoge Raad in feite met 1-0 achter. Daarmee lijkt de Hoge Raad dus niet voor de rechtsbescherming van de belastingplichtige te staan, maar eerder voor die van de inspecteur. De belastingplichtige kan de wedstrijd nog in zijn voordeel keren door een beroep te doen op schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. De Hoge Raad heeft immers geoordeeld dat het uitreiken van een informatiebeschikking in de bezwaarfase kan afstuiten op schending van deze beginselen.

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

‘Delen’ via internetplatforms? Let op: de fiscus kijkt mee!

De deeleconomie is ‘hot’. Steeds meer mensen ontdekken de mogelijkheid om kosten te besparen of zelfs geld te verdienen door het tegen vergoeding delen van hun woning, auto e.d. Dat de deeleconomie een lucratieve vlucht heeft genomen is inmiddels ook bij de belastingdienst bekend. De fiscus is deze zomer onderzoeken gestart naar de belastingplicht van delers op huizenverhuursites als Airbnb. De deler aanmerken als belastingplichtige is echter nog niet zo eenvoudig.

inkomsten verhuur internet

Belastingplichtig over deelinkomsten

Dat over deelinkomsten vaak belasting moet worden betaald is bij weinig delers bekend. Dit kan voor problemen zorgen, want deelplatforms laten de belastingzaken over aan de delers. Dit is echter niet altijd eenvoudig. Op de sites van de verhuurders is veelal geen duidelijke informatie te vinden over de belastingplicht. Afgezien van een rekenvoorbeeld over de gevolgen voor de incidentele verhuur van een eigen woning via internet is hierover ook op de site van de Belastingdienst geen specifieke informatie te vinden.

Verschillende situaties

Kenmerkend voor de deeleconomie is dat het andere ‘deelnemers/actoren’ kent dan de traditionele economie. De deeleconomie kenmerkt zich door consumenten die aan elkaar zaken verhuren of overdragen (C2C). Dit in tegenstelling tot de traditionele economie waar de relatie veelal ondernemer – consument (B2C) is. De deelplatforms brengen de consumenten enkel bij elkaar. Het onderscheid tussen C2C en B2C is van belang voor de belastingplicht.

Belastingplicht

Btw-heffing is pas aan de orde als sprake is van “business”. Het onderscheid tussen B2C en C2C is echter niet altijd even makkelijk te maken. Wanneer passeert de ‘consumer’ de grens naar ‘business’?

Voor de heffing van de inkomstenbelasting is het relevant of de inkomsten uit deelactiviteiten moeten worden gezien als winst uit onderneming of als resultaat uit overige werkzaamheden. Maar wanneer is iemand ondernemer? Btw-plichtig zijn betekent niet automatisch dat de inkomsten voor de inkomstenbelasting worden gezien als winst uit onderneming. Om als ondernemer voor de inkomstenbelasting aangemerkt te worden dient sprake te zijn van een deelneming aan het economische verkeer en moet de activiteit gericht zijn op het behalen van voordeel. Dit voordeel moet bovendien redelijkerwijs te verwachten zijn. Dit zijn voorwaarden waar discussie over mogelijk is.

In plaats van winst uit onderneming zal sneller heffing plaats kunnen vinden op basis van resultaat uit overige werkzaamheden. Resultaat uit overige werkzaamheden is de restcategorie van het inkomen uit werk in box 1. Onder een overige werkzaamheid wordt in het algemeen verstaan het verrichten van enige vorm van arbeid die is gericht op het behalen van geldelijk voordeel. Naast winst uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden is het ook mogelijk dat bij tijdelijke verhuur van een eigen woning sprake is van een voordeel uit eigen woning. Zie het rekenvoorbeeld van de belastingdienst.

Een andere vraag is hoe de deelactiviteiten beoordeeld moeten worden. Wat te doen als een particulier een aantal verschillende activiteiten verricht, zoals een paar keer per jaar zijn woning verhuurt via Airbnb, zijn auto deelt via Snappcar en spullen verkoopt via Marktplaats? Dient elke activiteit afzonderlijk te worden beoordeeld voor de vraag of sprake is van belastingplicht? Of moeten deze activiteiten gezamenlijk worden beoordeeld voor de vraag of sprake is van een belastingplicht? Allemaal punten die in het grijze gebied van de fiscaliteit vallen.

Fiscale gevolgen

De aanwezigheid van een belastingplicht zegt nog niet meteen iets over de fiscale gevolgen. Dit omdat voor verschillende gevallen verschillende vrijstellingen kunnen gelden. Als sprake is van een onderneming gelden strengere eisen van bedrijfsvoering, maar het voordeel is dat er meer fiscale aftrekmogelijkheden zijn. Zo geeft de kleineondernemersregeling recht op vermindering van de verschuldigde btw als het btw bedrag niet meer dan € 1.883 per jaar bedraagt.

Lastig voor delers maakt het dat naast de ingewikkelde fiscale regelgeving er ook gespeculeerd wordt over gedoogbeleid. Zo zou volgens autodeelplatforms de Belastingdienst gedogen dat inkomsten tot € 6.000 niet als belastbare inkomsten worden opgegeven. Of dit daadwerkelijk het huidige gedoogbeleid is, bevestigt de belastingdienst niet.

Een ander verschil tussen particulieren en ondernemers is de wettelijke bewaarplicht. Particulieren zijn niet wettelijk verplicht hun administratieve gegevens te bewaren. Ondernemers moeten daarentegen hun administratie zeven jaar bewaren. Dit is wettelijk geregeld. Dit kan voor de deler bewijstechnische problemen opleveren als hij tegen verwachting als ondernemer in plaats van particulier wordt aangemerkt.

Conclusie

Duidelijk is dat met het ‘delen’ van spullen behoorlijke (neven)inkomsten zijn te verdienen. Let hierbij dus wel op dat ook de fiscale kant is geregeld. Geef je de opbrengsten niet aan dan riskeer je navorderings- en naheffingsaanslagen met hoge boetes. Dit risico is groot nu blijkt dat door al het gedeel veel belastinginkomsten weglekken en de belastingdienst daarom is gestart met controles. De kans is aanzienlijk dat de belastingdienst komend jaar de controle op de deeleconomie uitbreidt en als een van zijn speerpunten aanmerkt. Belangrijk is dat de belastingautoriteiten bij deze controles de privacybescherming van particulieren niet uit het oog verliezen. De overgang van particulier naar ondernemer en het vraagstuk van de belastingplicht is en blijft complex. Tegen eventuele navorderingen en boetes naar aanleiding van een onderzoek naar deelactiviteiten is dus vaak nog het een en ander in het geding te brengen!

 

Kansen en risico’s: de fiscale informatiebeschikking

De verplichting om te bewijzen dat een belastingaanslag klopt, rust als hoofdregel op de inspecteur. Wil hij die bewijslast omkeren en de belastingplichtige opzadelen met het uiterst lastige (zo niet onmogelijke) tegenbewijs, dan heeft de inspecteur sinds 2012 een informatiebeschikking nodig. Daarin wordt vastgesteld dat de belastingplichtige niet aan zijn verplichtingen heeft voldaan. Niet voor alles hoeft of kan echter een informatiebeschikking worden opgelegd en worden ‘geprofiteerd’ van de gevolgen. In de recente jurisprudentie zijn daarvan diverse illustratieve voorbeelden te vinden.

Het gerechtshof Den Bosch oordeelde op 13 november 2014 dat de inspecteur in de bezwaarfase alsnog een informatiebeschikking kan afgeven als hij dat vóór het opleggen van de aanslag niet heeft gedaan. Hij heeft daarvoor geen ‘nieuw feit’ nodig. Ook niet als hij in de voorgaande fase al wel om dezelfde informatie had gevraagd en daarvoor toen géén informatiebeschikking heeft afgegeven, aldus het hof.

Of het hof hier terecht concludeert dat in de bezwaarfase alles nog open ligt voor de inspecteur, is zeer de vraag. Diverse citaten uit de parlementaire geschiedenis haalt het hof aan, om tot de conclusie te komen dat het met invoering van de informatiebeschikking niet de bedoeling was om de bevoegdheid van de inspecteur in de bezwaarfase te beperken.

Er valt echter genoeg voor te zeggen dat de inspecteur wel degelijk zijn recht heeft verspeeld als hij voor de aanslag geen informatiebeschikking heeft opgelegd, wanneer hij bepaalde vragen eerder had kunnen stellen of zelfs al heeft gesteld. Dit is expliciet wél de bedoeling geweest van de auteurs van de wet, zo blijkt uit een verslag van de Eerste Kamer. Mevrouw Dezentjé Hamming merkt daarin op:

“Op de inspecteur rust het initiatief om zo’n beschikking te nemen, dat is de kern van het voorstel. Doet hij dat niet, om welke reden dan ook, dan is de zaak daarmee afgedaan. De belastingplichtige mag er dan van uitgaan dat er ofwel geen toereikende rechtsgrond bestond voor het verzoek, dat afdoende aan het verzoek tegemoet is gekomen of dat de inspecteur bij nader inzien de informatie toch niet echt nodig heeft.”

Er is dus veel voor te zeggen dat de inspecteur zijn beurt voorbij heeft laten gaan als hij vragen in een eerdere fase heeft kunnen stellen, maar dat niet heeft gedaan.

Een andere uitspraak van Hof Den Bosch, van 6 november 2014 betrof een informatiebeschikking voor onder andere het niet voldoen aan de aangifteverplichting. Het hof overweegt in die zaak terecht dat de wet de verplichting tot het doen van aangifte niet noemt als grond voor een informatiebeschikking. Dit geldt als helemaal geen aangifte is gedaan, maar ook als niet ‘de vereiste aangifte’ is gedaan doordat een aanzienlijk bedrag niet is aangegeven. Omkering van de bewijslast wordt in die gevallen direct toegepast, zonder dat een informatiebeschikking nodig is.

Tot slot een uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 25 november 2014 over de verschuiving van bewijslast. Omkering naar de belastingplichtige kan alleen plaatsvinden als de inspecteur eerst degene was die de juistheid van de aanslag moest bewijzen.

In deze zaak ging het echter om het rijden in Nederland in een auto met buitenlands kenteken. De bewijslast dat de heffing van bpm in dat geval toch niet terecht is, rust op de belastingplichtige. Dat betekent dat de bewijslast niet naar de belastingplichtige kan verschuiven (hij ligt er immers al) en dus niet kan worden omgekeerd.

In controleonderzoeken en de bezwaarfase is de fiscale informatiebeschikking een belangrijk middel dat de inspecteur kan inzetten en waartegen een belastingplichtige bezwaar kan maken. Zonder informatiebeschikking geen omkering van de bewijslast, tenzij het gaat om het doen van de vereiste aangifte. Het is belangrijk om in dergelijke situaties goed in kaart te hebben waar de kansen liggen, en waar de risico’s. Een deskundig fiscaal advocaat heeft alle kennis in huis om u ook dan terzijde te staan.