Fiscale bestuurdersaansprakelijkheid: de lat ligt hoog

De Belastingdienst kan een bestuurder van een BV niet zomaar aansprakelijk stellen voor omzet- en loonbelasting die door de vennootschap niet is betaald. Voor aansprakelijkheid van een bestuurder is nodig dat de onderneming ‘kennelijk onbehoorlijk’ is bestuurd, wat de aansprakelijk gestelde bestuurder moet kunnen worden aangerekend. In deze blog worden vijf verweren tegen deze verwijten besproken.

Kennelijk onbehoorlijk bestuur niet de enige voorwaarde

Kennelijk onbehoorlijk bestuur is niet de enige voorwaarde waaraan voldaan moet zijn voordat een (voormalig) bestuurder aansprakelijk is voor onbetaalde omzet- en loonbelasting. Zo moet het lichaam, meestal een BV, logischerwijs in gebreke zijn met het betalen van de belasting. Daarnaast moet de Belastingdienst pogingen hebben ondernomen de belastingschuld in te vorderen bij het lichaam en geldt bovendien een meldingsregeling die van belangrijke invloed is op de bewijspositie van een aansprakelijkgestelde bestuurder. Die en andere voorwaarden laat ik in deze blog verder buiten beschouwing.

Selectief betalen schuldeisers niet onbehoorlijk

Een veel gehoorde klacht in procedures over aansprakelijkheid is dat de ondernemer de leveranciers wel betaalde en de fiscus niet. De Belastingdienst stelt zich dan op het standpunt dat de onderneming in feite door de Belastingdienst is gefinancierd, wat onbehoorlijk zou zijn. In een zaak uit 2012 hebben de rechtbank en het gerechtshof die analyse van de fiscus gevolgd. De Hoge Raad oordeelde echter dat het selectief betalen van crediteuren pas dan verwijtbaar is als redelijkerwijs duidelijk is dat de niet-betaalde schuldeisers nooit zullen worden betaald. De Hoge Raad ziet dus gelukkig in dat er goede redenen kunnen zijn om schuldeisers selectief te betalen.

In dit kader is een uitspraak van 12 april 2018 van de rechtbank in Arnhem interessant. In die zaak oordeelde de rechtbank dat de fiscus te late betaling van belasting zelf had uitgelokt, door aan te kondigen het faillissement van de betreffende BV aan te zullen vragen. Dat de ondernemer er vervolgens voor koos overige schuldeisers (zogenaamde steunvorderingen) te betalen om zo een faillissement af te wenden, achtte de rechtbank redelijk. De rechtbank oordeelde dat het opleggen van boetes in zo’n geval in strijd is met het zorgvuldigheidsbeginsel.

De taakverdeling binnen het bestuur

In veel gevallen wordt de bestuurder aansprakelijk gesteld waar het makkelijkst of het meeste geld te halen is. Die bestuurder was binnen het bestuur lang niet altijd verantwoordelijk voor de financiën. Deze bestuurder was bijvoorbeeld niet op de hoogte dat er acute betalingsproblemen waren. Het argument dat hieruit volgt is door de Hoge Raad afgewezen omdat voor bestuurstaken een collectieve verantwoordelijkheid geldt: alle bestuurders zijn verantwoordelijk voor de financiële gang van zaken binnen het bedrijf. Er is wel jurisprudentie over de bestuurder die zich niet afzijdig hield en het tij probeerde te keren. Die bestuurder is niet aansprakelijk voor het kennelijk onbehoorlijk bestuur van zijn medebestuurders.

Geen rol bij verminderen verhaalsmogelijkheden

Op 20 april 2018 heeft de Hoge Raad arrest gewezen over fiscale aansprakelijkheid bij het verplaatsen van een onderneming naar het buitenland. De Hoge Raad overwoog dat de fiscus in die gevallen een bestuurder aansprakelijk kan stellen omdat de zogenoemde zetelverplaatsing kan leiden tot vermindering van de verhaalsmogelijkheden van de fiscus en de aansprakelijkgestelde bestuurder daar de hand in heeft gehad. De conclusie is vervolgens dat de aansprakelijk gestelde bestuurder aansprakelijkheid kan ontlopen als hij aannemelijk maakt dat de verhaalsmogelijkheden van de fiscus “zijn afgenomen door feiten en omstandigheden die zijn gelegen buiten de sfeer van zijn optreden als met de zetelverplaatsing belaste persoon en het niet voldaan zijn van de belastingschuld daarin zijn oorzaak vindt.” Omdat aan fiscale aansprakelijkheid op grond van kennelijk onbehoorlijk bestuur een vergelijkbare gedachte ten grondslag ligt, is deze jurisprudentie ook in die gevallen bruikbaar. De bestuurder moet dan aannemelijk maken dat niet zijn handelen, maar bijvoorbeeld de aanhoudende economische malaise in de branche of strengere regelgeving, de reden is dat het vermogen van de onderneming sterk is afgenomen.

‘Voldoende ernstig persoonlijk verwijt’

De hiervoor genoemde fiscale jurisprudentie sluit goed aan bij recente arresten van de civiele kamer van de Hoge Raad over bijzondere vormen van aansprakelijkheid op grond van het burgerlijke recht. De regel die uit deze civiele arresten volgt is dat alleen die bestuurder aansprakelijk is die een ‘voldoende ernstig persoonlijk verwijt’ kan worden gemaakt. Onduidelijk is nog in hoeverre dit strenge criterium doorwerkt naar procedures over aansprakelijkheid op grond van het fiscale recht. Ik ben van mening dat dit recht zou doen aan het uitgangspunt dat ook door de belastingkamer van de Hoge Raad wordt gehanteerd in procedures over fiscale aansprakelijkheid, namelijk: “dat eenieder in beginsel alleen voor zijn eigen daden en nalatigheden aansprakelijk is te houden, behoudens welomschreven, op de wet gebaseerde, uitzonderingen.”

Vertrouwen op deskundige adviseurs

Hoewel een beroep op de taakverdeling binnen het bestuur in veel gevallen terzijde wordt geschoven, geldt dit onder voorwaarden niet voor verantwoordelijkheden die zijn uitbesteed aan adviseurs. Dit volgt uit een arrest uit 2016 waarin de Hoge Raad oordeelde dat de bestuurder (in het kader van kennelijk onbehoorlijk bestuur) mocht vertrouwen op de deskundige en zorgvuldige taakuitoefening van de adviseur en dat hij het werk van de adviseur niet hoefde te controleren. Als de adviseur bij het opmaken van de jaarstukken bijvoorbeeld niet opmerkt dat omzetbelasting moet worden gesuppleerd, kan dat de bestuurder later niet worden tegengeworpen in een procedure over aansprakelijkheid.

Conclusie

De fiscus gaat niet zelden (te) kort door de bocht bij het aansprakelijk stellen van (voormalig) bestuurders van vennootschappen voor onbetaalde belasting. Ook ondernemers die alles op alles hebben gezet om het hoofd boven water te houden lopen het risico aansprakelijk te worden gesteld. Het is in dat geval belangrijk de fiscus eraan te herinneren dat in het aansprakelijkheidsrecht geldt dat eenieder in beginsel alleen voor zijn eigen daden en nalatigheden aansprakelijk is. De omstandigheid dat andere keuzes hadden kunnen worden gemaakt in de bedrijfsvoering is onvoldoende om een bestuurder aansprakelijk te stellen.

Mr. N. van den Hoek

Trustkantoor aansprakelijk voor misgelopen belasting

Een bijzondere uitspraak van de rechtbank Amsterdam waarbij de Belastingdienst met succes schade heeft verhaald op het adviserende (voormalige) trustkantoor Tradman en twee van haar bestuurders. Opvallend aan deze procedure is dat de Belastingdienst de schade niet civielrechtelijk probeerde te verhalen op de belastingplichtigen zelf, maar op de adviseurs. Waarom bewandelde de Belastingdienst deze weg, wat wordt van een trustkantoor bij haar dienstverlening verlangd en moeten adviseurs vrezen voor nog meer van dit soort procedures?

Onrechtmatig handelen

Indien de Belastingdienst van mening is dat een belastingplichtige te weinig belasting heeft betaald, dan kan zij deze belasting alsnog bij hem of haar navorderen of naheffen. De Belastingdienst is daarbij wel gebonden aan de hiervoor geldende wettelijke termijnen. De Belastingdienst bewandelt in de onderhavige procedure dan ook een atypische weg door het trustkantoor Tradman en twee van haar bestuurders civielrechtelijk aansprakelijk te stellen voor de schade die de Belastingdienst stelt geleden te hebben.

De Belastingdienst neemt hierbij het standpunt in dat Tradman onrechtmatig heeft gehandeld, doordat Tradman de op haar rustende informatie- en bewaarplicht zou hebben geschonden. Hierdoor zou het onderzoek van de Belastingdienst zijn vertraagd, en heeft de Belastingdienst door het gebrek aan informatie geen aanslagen kunnen opleggen of deze aanslagen zodanig laat opgelegd, dat zij niet meer op de gebruikelijke wijze verhaalbaar zijn. Verder zou Tradman onrechtmatig hebben gehandeld doordat zij samen met de (belastingadviseur van de) klant een ingewikkelde en ondoorzichtige constructie (via kasgeldvennootschappen) zou hebben opgetuigd om zichzelf en die klant ten koste van de Belastingdienst te verrijken.

(Bestuurders en medewerkers van) trustkantoren opgelet!

De rechtbank gaat in het vonnis (ro. 4.63-4.69) uitgebreid in op de vraag wat van een trustkantoor mag worden verlangd. Kort gezegd komt het er op neer dat een trustkantoor de belangen van derden tot op een zekere hoogte dient mee te wegen in de wijze waarop het zijn opdracht uitvoert. Indien de gevraagde dienst erin bestaat een constructie te ontwerpen waarin de opdrachtgever in staat wordt gesteld belasting te ontwijken, dan dient het trustkantoor mede het belang van een richtige belastingheffing in zijn overwegingen te betrekken. Het enkel besparen van belasting betekent overigens niet dat de opdrachtgever c.q. het trustkantoor onrechtmatig handelt tegenover de Belastingdienst. Het trustkantoor dient zich wel te onthouden adviezen te geven of diensten te verlenen die op belastingontduiking zijn gericht, of waaraan in de gegeven omstandigheden het serieus te nemen risico is verbonden dat deze voor belastingontduiking zullen worden gebruikt. Voorgaande geldt in beginsel ook voor bestuurders van het trustkantoor, mits hun een persoonlijk een ernstig verwijt valt te maken, alsook onder omstandigheden voor medewerkers. Alsdan is onder meer de positie in de organisatie en hun betrokkenheid van belang.

Het verweer van Tradman en haar bestuurders is dat de bedachte constructie niet uit hun koker is gekomen, maar uit de koker van een belastingadviseur. Dit mag ze niet baten. Volgens de rechtbank is verwijtbaar passief gehandeld door het trustkantoor en dus onrechtmatig. Het ligt op de weg van (medewerkers van) een trustkantoor om bij de opdrachtgever te informeren met welk doel een dienst wordt gevraagd, en op welke wijze daarvan gebruik zal worden gemaakt. Krijgt het trustkantoor in een zodanig geval geen bevredigende antwoorden op zijn vragen (dat wil zeggen antwoorden waaruit het redelijkerwijs mag afleiden dat zijn dienstverlening niet voor belastingontduiking zal worden gebruikt) dan dient het haar diensten te weigeren. In het onderhavige geval kwam hier nog bij dat het trustkantoor ook in de hoedanigheid van bestuurder onrechtmatig tegenover de Belastingdienst heeft gehandeld, omdat het kantoor ernaar heeft gestreefd dan wel heeft toegelaten dat de voor de belastingheffing relevante feiten en omstandigheden aanvankelijk verborgen bleven.

De rechtbank is overigens niet meegegaan in de stelling van de Belastingdienst dat Tradman – sinds 2008 onderdeel van trustgroep TMF – bewust het derdenonderzoek heeft gefrustreerd, sterker nog: zij hebben in het kader van het derdenonderzoek juist grote inspanningen verricht door bijvoorbeeld een computerprogramma te schrijven om het onderzoek te vergemakkelijken.

Precedentenwerking?

De Belastingdienst zal uitermate gelukkig zijn met het oordeel van de rechtbank. Het kan niet anders dan dat de Belastingdienst deze weg veel vaker zal gaan bewandelen.

Moeten belastingadviseurs ook gewaarschuwd zijn? Uit de onderhavige procedure volgt niet of de belastingadviseur ook door de Belastingdienst aansprakelijk is gesteld. Ook al zijn belastingadviseurs in de regel geen statutair bestuurders van vennootschappen, verwijtbaar handelen – en dan in de regel actief – kunnen zij natuurlijk wel. In het (recente) verleden zijn belastingadvieskantoren al wel met succes aansprakelijk gesteld door hun cliënten, zie bijvoorbeeld de uitspraken van de Rechtbank Rotterdam van 29 november 2017 en Rechtbank Utrecht van 11 juni 2008 en de presentatie van ons kantoor over (onder andere) dit onderwerp. Met dit vonnis in de hand sluit ik niet uit dat de Belastingdienst ook deze weg jegens belastingadviseurs gaat proberen te bewandelen. Wegblijven bij glad ijs dus! En adviseer je toch te scherp, dan kun je dus zomaar in een wak vallen.

Conclusie

Met succes heeft de Belastingdienst in een civiele procedure schade verhaald op het voormalige trustkantoor Tradman en twee van haar bestuurders. Deze uitspraak zal niet zonder gevolgen blijven. Met dit vonnis in de hand zal de Belastingdienst deze weg vaker bewandelen. Moeten belastingadviseurs ook vrezen voor deze civiele weg door de Belastingdienst? Ik sluit het niet uit. Wordt vervolgd dus.

Mr. C.E. (Carlijn) van Dijk 

 

Bestuurdersaansprakelijkheid:1+1=2 of toch niet?

Het leven van een bestuurder van een B.V. of een N.V. gaat niet altijd over rozen. Verkeert de vennootschap in financiële problemen en kan daardoor de loon- en/of omzetbelasting niet worden betaald, dan kan de ontvanger proberen de bestuurder daarvoor op te laten draaien. De ontvanger stelt de bestuurder dan bij beschikking aansprakelijk. Wat is voor u als bestuurder belangrijk: een rechtsgeldige melding betalingsonmacht! Zonder zo’n melding komt u in een lastige bewijspositie te verkeren. Wat is nog meer belangrijk? Een goed verweer tegen de aansprakelijkstelling. Daarover in dit blog meer.

Businessman in a blindfold stepping off a cliff ledge with giant hand drawing a bridge for a safe crossing concept for building bridges, risk, challenge, conquering adversity, ignorance and assistance

Melding betalingsonmacht

In artikel 36 Invorderingswet 1990 is de bepaling over de bestuurdersaansprakelijkheid opgenomen. De melding van betalingsonmacht neemt in deze regeling een centrale plaats in. Kort gezegd levert een niet tijdige melding een vorm van onbehoorlijk bestuur op die leidt tot onherroepelijke aansprakelijkheid, tenzij de bestuurder aannemelijk maakt dat de niet correcte melding niet aan hem is te wijten. Anderzijds leidt een tijdige melding van betalingsonmacht slechts tot aansprakelijkheid als de ontvanger aannemelijk maakt dat sprake is van onbehoorlijk bestuur.

Zoals gezegd, is de tijdige melding van betalingsonmacht cruciaal. Uit de jurisprudentie volgt dat ook sprake is van een rechtsgeldige melding betalingsonmacht als de ontvanger op grond van contacten met de bestuurders al op de hoogte is van de betalingsonmacht ondanks het feit dat geen formele al dan niet schriftelijke melding heeft plaatsgevonden. In zo’n geval is een formele melding overbodig omdat de ontvanger al op de hoogte is.

Onbehoorlijk bestuur

Uit de vaste rechtspraak van de Hoge Raad volgt dat van onbehoorlijk bestuur in de zin van artikel 36, lid 3, Invorderingswet 1990 pas kan worden gesproken als geen redelijk denkend bestuurder – onder dezelfde omstandigheden – zou hebben gehandeld als de aansprakelijkgestelde bestuurder heeft gedaan. Dit is, aldus de Hoge Raad, onder meer het geval indien de aansprakelijkgestelde bestuurder van een lichaam heeft bewerkstelligd dat belastingschulden van dat lichaam onbetaald zijn gebleven terwijl hij wist of redelijkerwijs had moeten begrijpen dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat die belastingschulden onbetaald zouden blijven en hem te dezer zake persoonlijk een ernstig verwijt treft.

De bewijslast dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur rust op de schouders van de ontvanger. De praktijk wijst uit dat de ontvanger in de beschikking aansprakelijkstelling vaak niet verder komt dan het opsommen van het onderstaande rijtje:

  • U bent als (middellijk) bestuurder in de gelegenheid geweest invloed uit te oefenen op het aangifte- en betalingsgedrag van X B.V.;
  • U heeft er niet voor gezorgd dat de belasting op aangiften door X B.V. is voldaan;
  • X B.V. heeft de belastingaanslagen niet betaald;
  • U heeft geen zorg gedragen voor de betaling van de aanslagen binnen de betalingstermijnen die gelden na het opleggen van de naheffingsaanslagen.

Deze 4 punten komen in de kern eigenlijk op het zelfde neer namelijk dat X B.V. de verschuldigde belasting niet heeft betaald en dat de bestuurder daarop kennelijk invloed heeft kunnen uitoefenen. De feiten en omstandigheden waarop de ontvanger dit dan baseert, worden in het merendeel van de zaken niet vermeld. Dat is opmerkelijk omdat de bewijslast, zoals gezegd, wel op de ontvanger rust. De praktijk wijst helaas ook uit, dat rechters de ontvanger vaak de hand boven het hoofd houden en instemmen met slechts deze summiere punten als onderbouwing voor de beschikking aansprakelijkstelling.

Verweer aansprakelijkstelling

De bestuurdersaansprakelijkheid van artikel 36 Invorderingswet 1990 geldt – kort gezegd – voor de loonheffing en de omzetbelasting. Beperk ik mij even tot de loonbelasting, dan is dat een heffing van werknemers waarvoor de werkgever slechts als inhoudingsplichtige is aan te merken. De problematiek die is gemoeid met de inning van inkomstenbelasting over looninkomsten is voor het overgrote deel bij de werkgevers neergelegd en daarmee ligt deze op een plek waar deze niet thuishoort. Als vervolgens de inhoudingsplichtige zijn verplichting niet nakomt, schuift de fiscale rekening door naar een inlener of naar een bestuurder. Hiermee komen we, mijns inziens, ver af te staan van de oorspronkelijke bedoeling namelijk het heffen van belasting van werknemers over hun looninkomsten. Dat heeft de wetgever er echter niet van weerhouden een bestuurdersaansprakelijkheid en inlenersaansprakelijkheid in het leven te roepen. Deze aansprakelijkheidsbepalingen hebben al de nodige discussies en dus ook jurisprudentie opgeleverd.

Op 19 december 2008 heeft de Hoge Raad arrest gewezen in een zaak waarin de inlenersaansprakelijkheid van artikel 34 Invorderingswet 1990 aan de orde kwam. De Hoge Raad overwoog – voor zover relevant – in r.o. 4.6.3:

Een zorgvuldig gebruik van de beleidsvrijheid die de Ontvanger heeft om aan de uitlener uitstel van betaling te verlenen en om daarbij zekerheid te verlangen, brengt mee dat hij daarbij in zoverre rekening dient te houden met de belangen van de inleners die op grond van artikel 34 van de Wet aansprakelijk zijn voor de desbetreffende belastingschuld, dat hij bij het verlenen van uitstel van betaling niet met minder zekerheid genoegen neemt dan hij bij een behoorlijke uitoefening van zijn taak van de uitlener zou hebben verlangd indien de Wet hem niet de mogelijkheid zou hebben geboden de inleners aan te spreken. Indien de Ontvanger in strijd met deze regel aan A uitstel van betaling heeft verleend voor de naheffingsaanslag van 5 december 2000, kan hij belanghebbende niet aansprakelijk houden voor die naheffingsaanslag voor zover A zekerheid had kunnen verschaffen.

De ontvanger moet, bij een inlenersaansprakelijkheid, dus rekening houden met de belangen van inleners en niet met minder zekerheid genoegen nemen dan hij bij een behoorlijke taakuitoefening zou hebben verlangd als er geen aan te spreken inleners zouden zijn. Vervolgens is in deze zaak geprocedeerd over de vraag wie de bewijslast draagt over het verschaffen van zekerheid door de belastingschuldige. Ook daarover heeft de Hoge Raad zich uitgelaten. In het arrest van 11 mei 2012 oordeelt de Hoge Raad dat een redelijke verdeling van de bewijslast met zich meebrengt dat de ontvanger het bewijs levert dat, of in hoeverre, de belastingschuldige geen zekerheid kon bieden voor de betaling van de belastingschuld waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld.

Ik ben van mening dat deze rechtsregels niet alleen van belang zijn in de inlenersaansprakelijkheid maar ook bij de bestuurdersaansprakelijkheid. Ook de bestuurder wordt als derde aansprakelijk gehouden voor de loonbelastingschuld van een ander. Weliswaar staat de bestuurder dichter bij de betreffende vennootschap dan een inlener, maar ook een bestuurder moet mijns inziens als argument tegen de beschikking aansprakelijkstelling kunnen opwerpen dat de ontvanger zijn beurt voorbij heeft laten gaan door in zijn relatie met de belastingschuldige niet de behoorlijke uitoefening van zijn taak in acht te nemen.

Conclusie

Als bestuurder van een B.V. of een N.V. kunt u door de ontvanger van de Belastingdienst aansprakelijk worden gesteld voor de loon- en omzetbelastingschuld van de vennootschap. Tegen die aansprakelijkstelling kunt u in verweer komen. Daarbij is de melding betalingsonmacht cruciaal. Is de melding betalingsonmacht rechtsgeldig gedaan, dan moet de ontvanger bewijzen dat sprake is van onbehoorlijk bestuur. Een van de verweren die u inhoudelijk tegen de beschikking kunt aanvoeren is dat de ontvanger zijn beurt voorbij heeft laten gaan omdat de ontvanger zijn taak niet behoorlijk heeft uitgeoefend in de relatie met de belastingschuldige.

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

 

Vrijgesproken en toch belast: strijd met de onschuldpresumptie?

Het gebeurt met enige regelmaat. Een strafzaak eindigt in een vrijspraak en de al dan niet gefrustreerde officier van justitie schuift het strafdossier door naar zijn collega ambtenaar, de inspecteur der Rijksbelastingen. De inspecteur legt vervolgens op basis van het strafdossier aanslagen op, het liefst met behulp van omkering van de bewijslast en vrijwel altijd met boetes. Kan dat zomaar? Meestal wel, is het ontnuchterende antwoord op deze vraag. In dit blog staan de grenzen van het heffen van belasting na een vrijspraak centraal.

Stressed Man At Desk In Home Office With Laptop

Recht op een eerlijk proces

Op grond van artikel 6 EVRM heeft iedereen die strafrechtelijk wordt vervolgd recht op een eerlijk proces. Het tweede lid van artikel 6 EVRM is een specifiek onderdeel van dit recht op een eerlijk proces en betreft de zogenaamde onschuldpresumptie. De onschuldpresumptie – ook wel het vermoeden van onschuld – houdt kortgezegd in dat degene die wordt vervolgd, voor onschuldig wordt gehouden ‘totdat zijn schuld in rechte is komen vast te staan.’ Dit betekent dat rechters en ambtenaren zich dienen te onthouden van uitlatingen die impliceren dat zij menen dat iemand schuldig is, nog voordat degene door een rechter schuldig is bevonden. Rechters dienen onbevooroordeeld aan een zaak te beginnen, waarbij het aan de officier van justitie is om te bewijzen dat een strafbaar feit is gepleegd. Daarnaast brengt de onschuldpresumptie met zich mee dat rechtelijke beslissingen (anders dan in hoger beroep) een eerdere vrijspraak, niet mag tegenspreken of in twijfel trekken. Van dat laatste lijkt sprake indien na een vrijspraak aanslagen worden opgelegd. Hierop kom ik later in dit blog terug.

De ‘afgeleide’ onschuldpresumptie

Voor een succesvol beroep op (schending van) de onschuldpresumptie in een fiscale procedure is noodzakelijk dat er een link is met een strafrechtelijke verdenking. Die link is nodig, omdat het recht op een eerlijk proces vreemd genoeg niet geldt voor fiscale procedures. Om (schending van) de onschuldpresumptie in een (puur) fiscale procedure toch te kunnen inroepen, moet het als het ware de reikwijdte van het strafrecht overstijgen. Dit noemt men de ‘afgeleide’ onschuldpresumptie. Het EHRM, die over de uitleg van het recht op een eerlijk proces gaat, is gelukkig soepel bij het beoordelen van een verband met strafrechtelijke verdenking. Zo is niet vereist dat de strafzaak al is afgerond of dat er sprake was van een vrijspraak. Ook bij een sepotbeslissing (om niet te gaan vervolgen) is sprake van een voldoende nauwe relatie met een strafrechtelijke verdenking. Zie hiervoor bijvoorbeeld onderdeel 52 van het arrest Hrdalo tegen Kroatië. Als de onschuldpresumptie van toepassing is, dient te worden onderzocht of de onschuldpresumptie is geschonden.

Schending van de onschuldpresumptie

Met het constateren van een schending van de onschuldpresumptie is het EHRM beduidend terughoudender. In het arrest Allen tegen het Verenigd Koninkrijk oordeelde het EHRM over een afwijzing van een verzoek om schadevergoeding van een mevrouw waarvan bleek dat zij ten onrechte was veroordeeld tot een gevangenisstraf van vier jaar, op het moment dat zij die straf al had uitgezeten. Omdat haar vrijspraak was gebaseerd op nieuwe medische inzichten en niet op nieuwe feiten, voldeed zij niet aan de voorwaarden voor een schadevergoeding. Het bestuursorgaan kon het verzoek om een schadevergoeding afwijzen zonder de vrijspraak in twijfel te trekken.

In de zaak Janosevic tegen Zweden oordeelde het EHRM dat de omkering van de bewijslast, zelfs voor het opleggen van fiscale boetes, in beginsel niet in strijd is met de onschuldpresumptie. Bij omkering van de bewijslast mag de inspecteur volstaan met een ‘redelijke schatting’ van het inkomen en is het aan de belastingplichtige om dit bewijsvermoeden te ‘ontzenuwen’. Daarbij moet, volgens het EHRM, wel sprake zijn van een weerlegbaar vermoeden.

In een Portugese zaak was mevrouw Melo Tadeu vrijgesproken van feitelijk leiding geven aan belastingfraude door een vennootschap, gelet op haar verweer dat zij nimmer (feitelijk) bestuurder was van de vennootschap. In een opvolgende procedure over fiscale bestuursaansprakelijkheid betoogde zij hetzelfde en beriep zij zich op haar vrijspraak. Omdat mevrouw Melo Tadeu de beroepstermijn had ‘laten lopen’ werd haar zaak niet inhoudelijk behandeld, maar vanwege de te late indiening, niet-ontvankelijk verklaard. Haar klacht hierover bij het EHRM was gegrond, omdat de belastingautoriteiten en de fiscale rechters – door geen acht te slaan op de vrijspraak in de strafzaak en bovendien een element voor waar aannamen dat in de strafzaak niet bewezen kon worden – daarmee hun twijfels hebben geuit over de gegrondheid van de vrijspraak.

De (nationale) praktijk

Op 17 februari 2017 heeft de Hoge Raad een uitspraak van het gerechtshof Amsterdam bekrachtigd waarin de onschuldpresumptie speelde. In deze zaak was de belanghebbende door de strafkamer van het hof vrijgesproken van de verdenking van het onjuist doen van aangifte. De belastingkamer van het Hof weegt hetzelfde bewijsmateriaal anders en liet opgelegde naheffingsaanslagen met boetes (over andere jaren) in stand:

“4.3.2.2. Het Hof overweegt dat voor de vraag of een feit geacht kan worden te zijn bewezen in het strafrecht andere maatstaven gelden dan in het recht ter zake van bestuurlijke boeten. Hieruit volgt dat de belastingrechter niet gebonden is aan het oordeel van de strafrechter over de vraag of een bepaald feit vaststaat, zelfs al is dit oordeel gebaseerd op hetzelfde bewijsmateriaal als in de strafzaak voorhanden was. (…) Hieruit volgt tevens dat een van het oordeel van de strafrechter afwijkend oordeel van de belastingrechter over de vraag of een bepaald feit vaststaat, op zichzelf geen twijfel oproept over de juistheid van het oordeel van de strafrechter, ook al zijn beide oordelen gebaseerd op hetzelfde bewijsmateriaal.”

Het argument van het Hof is dat in het stafrecht strengere eisen gelden voor een veroordeling dan voor het heffen van belasting (en beboeting) in fiscale procedures. In de fiscaliteit is voldoende dat belastbare feiten ‘aannemelijk’ zijn, in het strafrecht moeten strafbare feiten ‘wettig en overtuigend’ bewezen worden. Dit noemt men een verschil in bewijsleer. De conclusie is dus dat de belastingkamer met haar tegenovergesteld oordeel geen twijfel uit over de juistheid van de vrijspraak. Naar mijn mening is deze redenering voor discussie vatbaar. Ten eerste impliceert het arrest Melo Tadeu dat het wel bewezen verklaren van feiten die door de strafrechter niet bewezen werden geacht, het oordeel van de strafrechter in twijfel trekt. Ten tweede kun je je afvragen of het bij de onschuldpresumptie gaat om de vraag of iemand terecht is vrijgesproken, of dat iemand voor onschuldig moet worden gehouden. Omdat het Hof in wezen oordeelt dat de belastingplichtige “het wel gedaan heeft (onjuist aangifte), maar dat dit ‘slechts’ niet ‘wettig en overtuigend’ bewezen kon worden in de strafzaak”, impliceert de belastingkamer van het Hof naar mijn mening wel degelijk dat de strafkamer het bij het verkeerde eind had voor wat betreft het onjuist doen van aangifte. Hetzelfde geldt voor gevallen waarbij iemand wordt vrijgesproken van een (commuun) misdrijf, maar wel aannemelijk wordt geacht dat ter zake inkomsten zijn genoten. Het één gaat niet zonder het ander. Duidelijk is echter dat de Hoge Raad op grond van verschillen in bewijsleer meer ruimte ziet voor ogenschijnlijk haaks op elkaar staande uitspraken.

‘Volg of leg uit’

Een ander aspect waar in de praktijk niet altijd voldoende aandacht voor is, is dat de regel dat de belastingrechter niet gebonden is aan het oordeel van de strafrechter uitsluitend meebrengt dat aan het eerdere oordeel geen dwingende bewijskracht kan worden toegekend. Met andere woorden: de belastingrechter is (slechts) niet perse gebonden aan het oordeel van de strafrechter. Naar mijn mening heeft de belastingrechter de eerdere uitspraak wel als uitgangspunt te nemen. Dit principe noemt men ‘volg of leg uit’. In de gevallen waarin dit niet gebeurt wordt de hoofdregel (‘niet gebonden’) gebruikt om tot een ander oordeel te komen zonder daartoe aanvullend feitenonderzoek ten grondslag te leggen, of inhoudelijk te motiveren waarom men afwijkt van de eerdere andersluidende uitspraak. Bij voorgaande komt dat de rechter in een ontnemingsprocedure niet is gebonden aan het strafrechtelijke stelsel van bewijsminima (waaronder de regel: één getuige is géén getuige). Voldoende is dat het OM aannemelijk maakt dat het misdrijf of andere strafbare feiten tot (wederrechtelijk) inkomen heeft geleid. Deze bewijsleer in ontnemingszaken is vergelijkbaar met die in het fiscale recht. Hoewel het dus geen staande praktijk is, behoeft het niet volgen van een door de strafrechter zorgvuldig beoordeelde ontneming meer motivering dan verwijzen naar de hoofdregel, of verwijzen naar een (vermeend) verschil in bewijsleer.

Conclusie

In Nederland is het niet ongebruikelijk dat belastingrechters over hetzelfde feitencomplex tot een tegenovergesteld oordeel komen dan de strafrechter. Dit is frustrerend voor de betrokkenen, omdat zij hun onschuld bevestigd zagen door de strafrechter en gevoelsmatig opnieuw terecht staan. Deze praktijk staat op gespannen voet met het vermoeden van onschuld van artikel 6 EVRM. De Hoge Raad doet dit af door te stellen dat de fiscale rechter een andere bewijsleer hanteert dan de strafrechter, maar de vraag is of hiermee niet desondanks een oordeel wordt geveld over iemands (on)schuld. Deze problematiek speelt temeer in gevallen waarbij de belastingrechter afwijkt van het oordeel van de strafrechter in een ontnemingszaak. Dit omdat de rechters in beide procedures een vergelijkbare bewijsleer hanteren.

mr. N. (Nick) van den Hoek

 

Strafrechtelijke aansprakelijkheid bij fiscale fraude

Bent u op de hoogte dat fiscale fraude wordt gepleegd door het bedrijf waar u werkt? En bent u in staat en bevoegd om hier een einde aan te maken? Laat het dan niet na om een einde te maken aan deze verboden gedragingen. Uw ogen hiervoor sluiten of de andere kant op kijken kan namelijk leiden tot een strafrechtelijke vervolging. De Hoge Raad heeft recent het beslissingskader verduidelijkt wanneer een verdachte als dader kan worden aangewezen voor verboden gedragingen die door de rechtspersoon zijn begaan.

Man Watching through window blinds

Een onderneming kan strafrechtelijk worden vervolgd op het moment dat een verboden gedraging is verricht binnen de sfeer van de rechtspersoon.[1] Staat het vast dat een rechtspersoon (B.V., v.o.f., maatschap, etc.) een strafbaar feit heeft gepleegd of daaraan heeft deelgenomen? Dan kunnen ook degenen die ‘‘de touwtjes in handen’’ hadden als ’feitelijke leidinggevers of opdrachtgevers’’ strafrechtelijk vervolgd worden. Na een voorbeeld zal worden ingegaan op de criteria die de Hoge Raad heeft bepaald om de strafrechtelijke aansprakelijkheid van feitelijke leiddinggevers vast te kunnen stellen.[2]

Stel binnen een bedrijf vinden werkzaamheden plaats waarbij een medewerker – onder het gezag en op verzoek – van de commercieel directeur handelingen pleegt die niet in overeenstemming zijn met het vereiste die de wet daaraan stelt. De financiële directeur is eindverantwoordelijk voor de financiële administratie. In weerwil van de waarschuwingen van de financiële directeur blijft de werknemer op verzoek van de commerciële directeur de verboden gedragingen plegen. Als gevolg hiervan worden niet de vereiste belasting- en douaneaangiften ingediend. Het opzettelijk niet of onjuist doen van aangifte is een strafbaar feit dat door het bedrijf is gepleegd. Op het moment dat vast is gesteld dat te weinig belasting is betaald door het bedrijf, komt de vraag op welke personen als feitelijke leiddinggever vervolgd kunnen worden? Met andere woorden: wie hadden ‘de touwtjes’ in handen?

  • Is dit de commerciële directeur van het bedrijf die alleen en zelfstandig bevoegd is of was de financiële directeur bevoegd en gebonden om in te grijpen?
  • Of zijn wellicht zowel de commerciële directeur als de financiële directeur samen verantwoordelijk?
  • Of kan het de medewerker zijn die de belasting- en douane administratie zelfstandig uitvoert en de aangiften indient?

De beantwoording van de vraag is afhankelijk van de feitelijke omstandigheden. De Hoge Raad voorziet in een recent arrest in een samenvatting van de criteria waarmee de strafrechtelijke aansprakelijkheid van ‘’feitelijke leidinggevers’’ kan worden vastgesteld.

Criteria ‘’feitelijk leidinggeven’’

Wanneer kan een mens van vlees en bloed als dader worden aangewezen voor het strafbaar feit dat de rechtspersoon heeft gepleegd? Naar het oordeel van de Hoge Raad kan iemand als ‘‘feitelijk leidinggever’’ strafrechtelijk een verwijt worden gemaakt als:

  • de verboden gedraging het onvermijdelijke gevolg is van het algemene gevoerde beleid door deze persoon;
  • een actieve bijdrage en het daarbij nemen van een zodanig initiatief wordt geleverd aan de door de rechtspersoon gepleegde verboden gedraging.

Uit voorgaande volgt dat een inbreng bij het plegen van het delict door de rechtspersoon nodig is om als feitelijk leidinggever strafrechtelijk te kunnen worden aangesproken. Toch kan onder omstandigheden een passieve rol eveneens leiden tot strafrechtelijke aansprakelijkheid, namelijk als:

  • geen maatregelen worden getroffen om een gedraging te voorkomen of te beëindigen terwijl een verdachte hiertoe wel bevoegd is.[3]

Dit laatste laat zich het beste uitleggen aan de hand van het voorbeeld. Indien de financiële directeur alleen de commerciële directeur waarschuwt dat de werknemer door zijn instructies niet handelt in overeenstemming met de wet, maar verder niets doet om de gedraging te beëindigen, is het nog maar de vraag of hij genoeg maatregelen heeft getroffen om de verboden gedraging te beëindigen.

Wie kan als dader worden aangewezen?

Het is een misvatting dat het louter bestuurders van een onderneming zijn die als feitelijke leidinggevers strafrechtelijk vervolgd kunnen worden. Ook personen die geen formele positie bekleden binnen de onderneming kunnen strafrechtelijk aansprakelijk worden gesteld. Voorwaarde is wel dat iemand de bevoegdheid heeft en invloed kan hebben op het plegen van de verboden gedraging door een rechtspersoon. De arbeidsrechtelijke positie is hierbij niet doorslaggevend, maar de feitelijke situatie. Dit betekent dat in principe ook iemand die ondergeschikt is aan het bestuur als opdrachtgever of feitelijke leidinggever strafrechtelijk vervolgd kan worden voor strafbare feiten begaan door het bedrijf waar deze persoon bij is betrokken.

Stel dat de commerciële directeur de leiding heeft over de dagelijkse gang van zaken. De financiële directeur is slechts eindverantwoordelijk voor de financiële administratie. Indien de commerciële directeur bepaalde handelingen toestaat die niet in overeenstemming zijn met de wetgeving, waardoor strafbare feiten gepleegd worden, kan onder omstandigheden toch de financiële directeur – die ondergeschikt is aan de commerciële directeur – strafrechtelijk worden vervolgd. Dit zal des te meer het geval zijn indien de financiële directeur eindverantwoordelijk is voor de werknemer die de fiscale aangiften indient. Indien de taakverdeling zo verdeeld is dat de financiële directeur de bevoegdheid heeft om in te grijpen kan dit ook van hem worden verwacht.

Wat is de ondergrens?

Een feitelijk leiddinggever is al aansprakelijk, indien hij slechts de kans op de gedraging bewust aanvaardt. De Hoge Raad stelt dat van een dergelijke aanvaarding ook sprake kan zijn indien de leidinggever bekend was met het begaan van strafbare feiten door het bedrijf. Dit is in het bijzonder het geval bij meer structureel begane strafbare feiten.

Indien de werknemer zijn of haar werkwijze niet aanpast en structureel de fiscale administratie niet klopt, is het gegeven dat de directeuren hiervan op de hoogte zijn voldoende om strafrechtelijk aansprakelijk gesteld te worden.

Een ander voorbeeld waarbij al snel voldaan is aan het opzetvereiste is een leiddinggever die de werkzaamheden van een onderneming zo organiseert dat betrokken werknemers de opdrachten niet kunnen uitvoeren zonder het begaan van strafbare feiten.[4]

Indien de commerciële directeur bepaald beleid voorschrijft en werknemers toestaat om bepaalde handelingen te verrichten die niet in overeenstemming zijn met de vereiste wetgeving, aanvaardt hij hiermee bewust de aanmerkelijke kans dat verboden gedragingen plaatsvinden. Het feit dat hierdoor opzettelijk onjuiste aangiften worden gedaan door een werknemer, is het gevolg van het beleid dat door de commerciële directeur wordt opgedragen. De commerciële directeur weet in dit geval dat de opgedragen taken niet uitgevoerd kunnen worden, zonder het doen van de vereiste aangiften.

Tot slot

Een mens van vlees en bloed kan strafrechtelijk aansprakelijk worden gesteld voor de strafbare feiten die door het bedrijf zijn begaan als is vastgesteld dat:

  1. een rechtspersoon (B.V., maatschap, VOF etc.) een strafbaar feit heeft gepleegd of daaraan heeft deelgenomen; en
  2. bewezen kan worden dat een persoon aan die gedraging feitelijke leiding heeft gegeven waarbij wetenschap, beschikkingsmacht en aanvaarden de toverwoorden zijn.

Uit voorgaande volgt dat niet alleen een actieve bijdrage kan leiden tot strafrechtelijke aansprakelijkheid. Ook het nalaten van handelingen, zoals het niet nemen van voorzorgsmaatregelen of het niet ingrijpen om een gedraging te beëindigen, kan al leiden tot strafrechtelijke aansprakelijkheid. De mogelijkheid tot het vervolgen van feitelijke leiddinggevers of opdrachtgevers voor een strafbaar feit dat is begaan door het bedrijf, moet niet worden onderschat. ‘’Wegkijken’’ is niet zonder risico.

[1] De criteria voor strafrechtelijke aansprakelijkheid bij rechtspersonen volgen uit het Drijfmest-arrest

[2] De Hoge Raad heeft de voorwaarden voor strafbaarheid van feitelijk leiddinggeven geformuleerd in de Slavenburgarresten.

[3] Zie r.o. 3.5.2.

[4] Zie r.o. 3.5.3.

Mr. K.M.T. (Kim) Helwegen

Mr. drs. W. de Vries

12 tips: wat moet u als adviseur doen als u wordt verhoord door de FIOD?

Wat moet u doen als u wordt uitgenodigd om een verklaring af te leggen tegenover bijvoorbeeld de FIOD? Ook als dienstverlener kunt u gevraagd worden om een verklaring af te leggen bij de FIOD, de Inspectie SZW of de financiële recherche. Dat hoeft niet per se te betekenen dat u verdachte bent, opsporingsinstanties praten ook graag met getuigen. Ongeacht of u verdachte bent – of het risico loopt om dit te worden – naast het praktische ongemak is het van het allergrootste belang dat u zich realiseert dat het afleggen van een verklaring verstrekkende gevolgen kan hebben voor u of voor uw klant.

Businessman in panic

Hieronder treft u 12 tips aan over hoe te handelen vanaf het moment de FIOD of enig andere opsporingsinstantie u vragen wil stellen. In handzaam formaat kunt u deze verhoortips ook als pdf downloaden. Zie voor tips over hoe om te gaan met een bezoek van de FIOD aan uw administratie of advieskantoor ook mijn blog met 12 tips bij een bezoek van de FIOD.

Bedenk vooraf dat:

  • een ‘verhoor’ begint zodra een opsporingsambtenaar vragen stelt;

Ook voordat wordt aangekondigd dat sprake is van een verhoor, kan alles wat u zegt in een proces-verbaal van verhoor (van ‘bevindingen’) worden opgenomen. ‘Off the record’ bestaat niet. Ook wat u voorafgaand aan de aanvang van het verhoor, tijdens pauzes of in de wandelgangen zegt, kan worden genoteerd. Wees daarvoor op uw hoede.

  • u verdachte kunt zijn: vraag naar uw positie.    

Achterhaal uw positie: bent u (potentieel) verdachte, getuige, (afgeleid) verschoningsgerechtigde? Ook als getuige hoeft u niet met de FIOD te praten!

Als er aanleiding is om te veronderstellen dat er (ook) een strafrechtelijk onderzoek loopt waarin u als verdachte bent aangemerkt (of kan worden), dan heeft u verdedigingsrechten. Zo hebt u niet alleen het recht om voorafgaand aan een verhoor een advocaat te consulteren, binnenkort wordt definitief erkend dat u het recht heeft dat een advocaat bij een ‘verdachtenverhoor’ aanwezig mag zijn. Als (potentiële) verdachte hebt u bovendien altijd uw zwijgrecht: u mag niet worden verplicht mag om aan uw eigen veroordeling mee te werken.

Ook kunt u als getuige worden gehoord. Hoewel u dan niet het zwijgrecht van een verdachte heeft, bent u toch niet verplicht om een verklaring af te leggen. Pas als een rechter u daartoe dagvaart bent u verplicht om te komen en te verklaren. Deze verplichting bestaat uitdrukkelijk dus (nog) niet als u wordt verhoord door opsporingsambtenaren. Bent u bovendien als dienstverlener geheimhouding overeengekomen met uw cliënten? Dan bent u contractueel verplicht om uw mond te houden totdat u bent gedagvaard!

Een (al dan niet afgeleid) verschoningsgerechtigde – zoals advocaten of zij die in opdracht van een advocaat (samen)werken – tot slot kan op basis van zijn functie besluiten zich te (moeten!) verschonen waardoor geen antwoord mag worden gegeven op gestelde vragen.

Aarzel vooral niet om een advocaat te raadplegen indien u niet duidelijk is of wordt welke positie u bekleedt (en mogelijk kan gaan bekleden). Bedenk dat u tot die tijd niet verplicht kan worden om een verklaring af te leggen.

Indien u besluit een verklaring tegenover opsporingsambtenaren af te leggen, hou dan de volgende tips in het achterhoofd:

1.U bent de baas. Staken kan altijd. 

Hoewel opsporingsambtenaren tijdens een verhoor nog wel eens een andere indruk willen geven, is het belangrijk dat u zich realiseert dat u de regie heeft. Omdat u – als verdachte en als getuige – niet verplicht bent om te antwoorden, kunt u altijd stoppen met verklaren, bedenktijd vragen of om overleg met uw advocaat verzoeken.

Bedenk wel dat wie u tijdens een verhoor eenmaal begint te verklaren, in de regel moeite heeft om af te wijken van de ingeslagen weg door ‘ineens’ niet langer antwoord te geven op gestelde vragen. Om deze reden is het gebruik dat in de aanloop naar het begin van het verhoor er wordt geprobeerd verhoor een vertrouwensband tussen de verhoorders en de gehoorde te scheppen (“Hebt u de verhoorplek makkelijk kunnen vinden?”, “Wilt u koffie of thee?”).

Niet voor niets beginnen verhoren verder in de regel met het stellen van ‘makkelijke vragen’ over persoonlijke omstandigheden. Pas zodra een gehoorde eenmaal op stoom is met het afleggen van zijn verklaring, wordt overgaan op het meer inhoudelijke gedeelte van het verhoor. Elke vraag wordt echter niet zomaar gesteld en kan dus ‘gevaarlijk’ zijn.

2. Bereid uw verhoor voor: waarover gaat u wel en waarover gaat u niet verklaren?Om te voorkomen dat u tijdens een verhoor wordt verleid om een verklaring af te leggen die niet in uw voordeel of dat van uw klant is, is het raadzaam om voorafgaand aan een verhoor te proberen om te achterhalen waar het verhoor op gaat zien. De eerst aangewezene die hierover uitsluitsel kan geven is uiteraard uw verhoorder. Mocht deze op voorhand niet (voldoende) duidelijkheid willen geven en het verder onduidelijk blijft waar het verhoor over zal gaan, is dit in de regel een goede aanleiding om, in elk geval voorlopig, nog geen verklaring af te leggen.Voor zo ver u inzicht hebt in de onderwerpen die tijdens een verhoor ter sprake (kunnen) komen, is het goed om uw standpunt voorafgaand aan dit verhoor goed duidelijk te hebben. Op het moment u de onderwerpen goed hebt afgekaderd voorafgaand aan het verhoor, zult u minder in de verleiding zijn om buiten deze kaders te verklaren.Mocht u tijdens een verhoor worden geconfronteerd met onderwerpen of zaken waar u zich niet op hebt voorbereid, bedenk dan dat het verstandig kan zijn om dit af te kappen en aan te bieden hier op een later ogenblik alsnog (al dan niet inhoudelijk) op te reageren. Nu niet antwoorden betekent niet dat u nooit kunt of zult verklaren. Realiseer dat u mogelijk niet kan overzien of u door middel van het afleggen van een verklaring uw klant en niet in de laatste plaats mogelijk ook uzelf kunt belasten. Indien u voornemens bent om een verklaring af te leggen, is het daarom in de regel verstandig om u in elk geval over dit aspect voorafgaand te laten adviseren door een advocaat. Bedenk verder dat u ook voorafgaand aan uw verhoor een schriftelijke verklaring kan opstellen (en het daarbij te laten). Op deze wijze kadert u op voorhand af wat u wil verklaren.

  • Wat gaat u verklaren?

3. ‘Weet het niet’ kan het enige juiste en goede antwoord zijn.

4. Vermeld de bron: is dit eigen directe waarneming of van wie heeft u dit gehoord?

5. Toen of nu? Wist u wat u nu verklaart toen, of pas achteraf?

6. Ga niet raden, gokken of concluderen.

7. “Wist/begreep u dan niet dat …”: oppassen!

Vragen kunnen ontkennend of bevestigend worden beantwoord. Anders dan een examen vroeger op school, kan echter het antwoord ‘ik weet het niet’ ook een juist antwoord zijn. Sterker nog: indien u iets niet (meer) (zeker) weet, is dit zelfs het enige juiste antwoord.

Wees bewust van de menselijke behoefte om een inhoudelijk antwoord te geven op vragen. Blijf bij feiten en eigen waarneming van wat u (toen) zeker wist. Als u iets van een ander hebt gehoord, geef dit dan ook expliciet aan. Hou hierbij de tijdspanne goed in het oog: wanneer bent u waarvan via welke bron op de hoogte geraakt?

Voorkom te allen tijde dat u gaat lopen gissen of redeneren. Dat is de taak van de opsporingsambtenaren en eventueel de rechter. Als u merkt dat u dit gaat doen, is het enige juiste antwoord dat u het antwoord op de vraag niet weet.

Vragen van verhoorders over wat u had moeten weten of had moeten begrijpen zijn vragen waarvoor u moet oppassen. Als u op een bepaald moment iets niet wist of begreep, moet u dat antwoorden. Of u wellicht beter had moeten weten is niet een vraag die door u tijdens een verhoor beantwoord hoeft te worden. Blijf bij uw eerder uitgestippelde verklaring en erken geen kwalificaties (zoals “fout”, strafbaar”, “vals”, “witwassen”, etc.) in uw in uw verklaring indien deze niet uit uw mond komen. Bestrijdt zo nodig dergelijke kwalificaties als deze in een vraag zijn opgenomen.

  • Wat verklaart u vooral niet?

8. Verklaar alleen dat wat juist is: pas op voor de boemerang.

Een verklaring kan niet worden ingetrokken, haastig gegeven onjuiste antwoorden blijven staan. Denk dus goed na over elke vraag na voordat u antwoord geeft.

Onjuiste antwoorden kunnen funest zijn. Opsporingsambtenaren zijn er in getraind om via eerder gestelde, ogenschijnlijk onschuldige vragen te kunnen toetsen of antwoorden consequent zijn. Onderschat nimmer een opsporingsambtenaar die in de regel zijn verhoren door het opstellen van een ‘verhoorplan’ goed heeft voorbereid.

Het verkondigen van onwaarheden of onjuistheden komt in de regel terug als een boemerang en leidt in de regel tot een confrontatie waar u als gehoorde in de regel niet zonder kleerscheuren uitkomt. Het niet kunnen uitsluiten dat u zal worden geconfronteerd met zaken waarover u liever niet wil verklaren, is in de regel een goede aanleiding om (in elk geval vooralsnog) niet te verklaren.

9. Geef alleen antwoord op de vraag: weid niet (ongevraagd) uit. Waarom zou u meer vertellen dan strikt noodzakelijk? Een juist en volledig antwoord kan bestaan uit een eenvoudig “ja”, “nee” of “weet ik niet”. Om dit te voorkomen zullen opsporingsambtenaren vaak, ook om u in de praatmodus te krijgen, eerst door middel van het stellen van open vragen verzoeken uit te wijden. Hierop reageren door te zeggen dat u alleen antwoord wenst te geven op concrete vragen (u hebt immers de regie) leidt er nog wel eens toe dat sneller wordt toegekomen tot waar het in het verhoor om draait. Indien u aan het einde van het verhoor nog iets aanvullend zou willen verklaren, bestaat daar aan het einde van het verhoor voldoende gelegenheid.

10. Luister naar uw advocaat: stop, zwijg of vraag om overleg als de advocaat dat aangeeft. Mag uw advocaat niet bij het verhoor zijn? Zwijg tot dat wel wordt toegestaan of – als u geen verdachte bent – loop weg.

11. Advocaat weg: zwijg. Indien u met uw advocaat het verhoor hebt afgekaderd, blijf dan binnen deze afkadering. Als u wordt verleid om daarbuiten een verklaring af te leggen, vraag dan eerst om overleg met uw advocaat. Als verhoorders daar moeilijk over gaan doen, moet dit een extra stimulans zijn om vooral te stoppen met verklaren totdat u in de gelegenheid bent geweest om ruggenspraak te houden. Naast de ervaring dat bijstand van een advocaat tijdens een verhoor ertoe leidt dat verhoren als minder intimiderend worden ervaren, is het ook met het oog op het in de gaten houden van de afkadering vaak verstandig om uw advocaat mee te nemen. Indien deze niet wordt toegelaten – in principe hebben opsporingsambtenaren tot maart 2016 de bevoegdheid om advocaten tijdens verhoren te weren – of tijdens het verhoor wordt weggestuurd, is dit een extra reden om op uw hoede te zijn en af te zien van het afleggen van een (verdere) verklaring. Geef dat gerust als reden voor een verder volledig beroep op het zwijgrecht.

  • Controleer!

 12. Controleer de verklaring en neem daarvoor rustig de tijd.

Een zin begint met een hoofdletter en eindigt met een punt. Ga pas verder als wat daartussen staat klopt of is aangepast. Ook als het een lange dag was in een benauwde kamer en u het liefste zo snel mogelijk naar buiten wil. Bedenk dat het uw verklaring betreft. Mocht er iets in staan dat u (desnoods bij doorlezing) niet zint, geef dit aan en vraag om aanpassing. Teken niet als u het oneens blijft met de verklaring en schrijf dit er zo nodig bij. Het meenemen van een advocaat kan ervoor zorgen dat bij discussie zaken op juiste wijze aan het papier worden toevertrouwd.

U kunt u een korte versie van deze verhoortips ook als pdf downloaden.

 

 

12 tips bezoek FIOD (bij u als dienstverlener). Wat te doen (en waarom)?

Een controle van de FIOD kan mogelijk verstrekkende gevolgen hebben voor uw klant. Maar ook is niet uit te sluiten dat het ook voor u als dienstverlener gevolgen kan hebben. Hieronder treft u twaalf tips aan over hoe te handelen op het moment de FIOD ineens bij u op de stoep staat.

Close-up Of Businessperson Holding Magnifier Over Money Wallet

Je hoeft niet per se een verdachte te zijn om geconfronteerd te worden met een bezoek door de FIOD. Ongeacht of je verdachte bent (of het risico loopt om dit te worden): in de regel wordt een dergelijk bezoek als onplezierig of zelfs intimiderend ervaren. Anders dan bijvoorbeeld bij een boekencontrole door de belastingdienst komt de FIOD in de regel onaangekondigd langs. In deze consternatie is wellicht uw eerste reactie is dat u zich coöperatief wil opstellen. Maar ook indien u niet als verdachte wordt bestempeld is het van belang dat u weet hoe te handelen.

Bedenk verder dat het niet meer dan normaal is dat aan een verzoek of zelfs een vordering om informatie te geven die je normaal ook niet met onbekenden zou delen, pas wordt voldaan indien u daartoe bent verplicht. Daarenboven bent u als dienstverlener meestal op grond van uw beroepsregels dan wel contractueel tot geheimhouding verplicht. Tenzij er sprake is van een wettelijke verplichting mág u dan niet eens vrijwillig meewerken aan de toepassing van dwangmiddelen door opsporingsdiensten.

Voorkomen moet worden dat opsporingsambtenaren zoals de FIOD hun bevoegdheden ruimer (kunnen) toepassen dan waarvoor ze zijn gegeven.

TIP

  1. Begeleid de opsporingsambtenaren naar een lege ruimte (waar geen administratie ligt) en vraag hen zich te legitimeren.
  2. Bel de leidinggevende, verantwoordelijke voor het dossier en neem contact op met een advocaat.
  3. Beantwoord (nog) geen vragen.

Waarom:

Opsporingsambtenaren die zich niet als zodanig kunnen legitimeren – controleer ook of de getoonde legitimatie nog geldig is- hebben geen bevoegdheden. Zij kunnen zonder discussie weer de deur worden gewezen.

Omdat hiervan slechts bij zeer hoge uitzondering sprake zal zijn, is het verstandig om te realiseren dat FIOD-ambtenaren zich op basis van artikel 83 AWR toegang hebben tot elke plaats ‘voor  zover redelijkerwijs voor vervulling van hun taak nodig is’. Als FIOD-ambtenaren worden begeleid naar een aparte ruimte in afwachting van de opgeroepen leidinggevende en/of de verantwoordelijke, bestaat in de regel geen noodzaak om gebruik te maken van de bevoegdheid om te gaan grasduinen.

In het laten rondlopen van FIOD-ambtenaren schuilt een risico. Op basis van artikel 81 AWR is de FIOD te allen tijde bevoegd tot inbeslagneming van voorwerpen. De FIOD kan zelfs verzoeken om deze voorwerpen overhandigd te krijgen. Ook van een verdachte. Hoe minder aanleiding wordt gegeven om tot uitbreiding van het opsporingsonderzoek over te gaan, des te beter.

TIP

4. Zorg voor opgeruimde bureaus en (af)gesloten dossierkasten.

Waarom:

De bevoegdheden van FIOD-ambtenaren tot inbeslagneming van voorwerpen en het toegang hebben tot elke plaats is beperkt tot de bevoegdheid om ‘zoekend rond te kijken’. Uitdrukkelijk betreft dit geen doorzoekingsbevoegdheid op basis waarvan alles overhoop mag worden gehaald. In de jurisprudentie is het begrip ‘zoekend rondkijken’ echter opgerekt. Onder ‘zoekend rondkijken’ wordt bijvoorbeeld mede het openen van een kastdeur verstaan. Als verder andere voorwerpen worden aangetroffen dan waar de opsporingsambtenaren naar op zoek zijn, mogen ook deze voorwerpen in beslag worden genomen.

Hiervoor werd al aangehaald dat zo lang er geen aanleiding is om te gaan grasduinen, hiertoe niet mag worden overgegaan. Bedenk in dit kader ook dat het separaat opslaan van (deel)dossiers in netwerken, op servers en in de cloud voorkomt dat, in de zoektocht naar dat ene onderdeel, alle gegevens worden vastgelegd. Zie in dit kader ook de Handleiding controle belastingdienst.

TIP

5. Bepaal uw positie. Bent u een:

  • ‘derde’?
  • (potentiële!) (mede)verdachte?
  • (afgeleid) verschoningsgerechtigde?

Waarom:

Het niet voldoen aan een vordering tot uitlevering is ‘het niet voldoen aan een ambtelijk bevel’. Dit is een misdrijf. Hoewel zoals gezegd in de opsporing van fiscale misdrijven door de FIOD ook aan een verdachte om stukken mag worden gevraagd, mag een verdachte weigeren indien dit bevel wordt gedaan op basis van art. 96a(3) Sv dat niet specifiek op de opsporing van fiscale misdrijven ziet. Aarzel vooral niet om een advocaat te raadplegen als er twijfel bestaat of er sprake is van de opsporing van een fiscaal misdrijf. Bij een verdachte mogen verder ook geen vordering worden gedaan om (digitale) gegevens verstrekt te krijgen op basis van art. 126nd(2) Sv. Op basis van art. 126nh(2) Sv mag een verdachte verder niet worden gedwongen om met codes beveiligde (digitale) gegevens te ontsleutelen. Alleen al gelet hierop is het goed om duidelijk voor ogen te hebben of u als een verdachte valt te kwalificeren.

Niet in de laatste plaats omdat het vervolgingsbeleid van de verschillende Functionele Parketten zich de laatste jaren meer en meer ook richt op zogenaamde ‘facilitators’, is het van belang om u te realiseren dat u als dienstverlener mogelijk naast uw cliënt als verdachte betrokken kan raken in een strafrechtelijk onderzoek (Lees ook mijn blog hierover: Medeplegen: boekhouders en ander gespuis opgelet!). Of u verder als leidinggevende of zelfs als werknemer van een verdachte rechtspersoon de zelfde rechten toekomt als de verdachte rechtspersoon zijn zaken die per geval moeten worden beoordeeld. Als u moeite heeft om dit goed te bepalen, is het van belang dat u, zodra u met dergelijke vragen wordt geconfronteerd, bijstand zoekt van een advocaat.

Indien u verder diensten hebt verricht in opdracht van of in samenwerking met een verschoningsgerechtigde, zoals een advocaat, kunt u als afgeleid verschoningsgerechtigde verplicht zijn om niet mee te werken.

Indien u moeite hebt om uw positie te bepalen, aarzel vooral niet om uitstel te vragen en u te informeren, en u zo nodig te laten bijstaan door een advocaat.

TIP

6. Vraag naar wat en waar men naar op zoek is en waar de verdenking op ziet
7.
Vraag om schriftelijke vorderingen en machtigingen.

Waarom:

Er is een belangrijk verschil tussen het vorderen van ‘tastbare’ voorwerpen en het vastleggen van ‘digitale’ gegevens.

Voorwerpen kunnen in worden gevorderd (81 AWR, 94, 94a Sv) voor:

  • waarheidsvinding (onderzoek met betrekking tot de verdenking);
  • het aantonen van wederrechtelijk verkregen voordeel
  • als vermogensbeslag voor een geldboete/voordeelontneming (lees meer in deze blog: ‘Plukken via een omweg leidt tot dubbel gepakt?’)
  • als vermogensbeslag voor verbeurdverklaring/onttrekking aan het verkeer.

Wees bij het vastleggen van gegevens door FIOD-ambtenaren ervan bewust dat er een onderscheid bestaat tussen:

  • identificerende gegevens (wie bent u?);
  • andere dan identificerende gegevens;
  • gevoelige gegevens (ras, geloof, politieke gezindheid, seksuele leven).

Afhankelijk van de mate waarin met het vastleggen van gegevens een inbreuk wordt gemaakt op de persoonlijke levenssfeer worden er strengere voorwaarden gesteld aan het toepassen van het dwangmiddel. Wees u zich ervan bewust waar om wordt gevraagd.

TIP

8. Verstrek uitsluitend wat concreet wordt gevorderd.
9. Onderzoek (zelf) of u wel over de verzochte informatie beschikt.
10.
Leg vast wat ú uitlevert (met z’n tweeën).
11.
Vraag zo nodig uitstel aan van de termijn waarbinnen moet worden verstrekt.

Waarom:

Voorwerpen of gegevens waarover u niet beschikt, kunt u niet verstrekken. Er bestaat geen enkele verplichting om opsporingsambtenaren te vertellen waar zij de voorwerpen of gegevens waar zij naar op zoek zijn mogelijk wel kunnen aantreffen. Er bestaat verder geen verplichting om opsporingsambtenaren te wijzen op andere zaken die voor hun onderzoek mogelijk interessant kunnen zijn.

Een bevel tot decryptie waarin wordt verzocht om bijvoorbeeld om veiligheidsredenen versleutelde digitale gegevens toegankelijk te maken, kan alleen worden gedaan aan degene die de sleutel heeft aangebracht. Het hebben van kennis hoe te ontsleutelen, verplicht niet daartoe over te gaan. Bedenk wel dat indien niet tot decryptie kan worden overgegaan, dit aanleiding kan zijn om de volledige server in beslag te nemen.

TIP

12. Vragen als verdachte of getuige (verhoor)? à geen verplichting tot antwoorden!

Waarom:

Als verdachte hoeft u niet aan uw eigen veroordeling mee te werken. Om deze reden hoeft u geen antwoord te geven op aan hem gestelde vragen.

Een (al dan niet afgeleid) verschoningsgerechtigde kan op basis van zijn functie besluiten zich te (moeten!) verschonen waardoor geen antwoord hoeft te worden gegeven op gestelde vragen.

Maar ook derden of (afgeleid) verschoningsgerechtigden die zich niet beroepen op hun verschoningsrecht zijn niet verplicht om antwoord te geven op vragen die door FIOD-ambtenaren of een aanwezige officier van justitie worden gesteld. Pas nadat een persoon (niet zijnde verdachte of (afgeleid) verschoningsgerechtigde) door een rechter(-commissaris) is gedagvaard om als getuige een verklaring af te leggen, bestaat er een verplichting om antwoord te geven op gestelde vragen. Bedenk dat in veel gevallen waarin u als dienstverlener geheimhouding bent overeengekomen met uw cliënten, u verplicht bent om uw mond te houden totdat u bent gedagvaard! Mocht het tot een verhoor komen, bekijk dan vooral de door ons opgestelde verhoortips.

U kunt deze blog ook downloaden als Handleiding op onze website.

Voorkom hoofdelijke aansprakelijkheid door te late of onjuiste melding betalingsonmacht

Wanneer een rechtspersoon een belastingschuld niet op tijd kan betalen, eist de Invorderingswet 1990 dat de bestuurders van de rechtspersoon een melding betalingsonmacht doen bij de Ontvanger van de belastingdienst. Als de melding niet of te laat wordt gedaan, zijn alle bestuurders hoofdelijk (privé) aansprakelijk voor de niet betaalde belastingschuld. Veelal zal het gaan om de loonbelasting en omzetbelasting van een onderneming.

Wie?

Bestuurders van commerciële ondernemingen met rechtspersoonlijkheid, zoals B.V.’s, N.V.’s, stichtingen en verenigingen (de laatste twee indien en voor zover zij een onderneming drijven). Indien een onderneming meerdere bestuurders heeft, zijn zij allen hoofdelijk aansprakelijk voor de belastingschulden bij niet tijdig of niet juist melden. Een strikte taakverdeling onder bestuursleden doet hieraan in de regel niet toe of af; fiscaliteit wordt gezien als de verantwoordelijkheid van elke bestuurder.

Wanneer melden?

De melding moet worden gedaan ‘onverwijld’ nadat is gebleken dat betaling van de belastingschuld niet mogelijk is. Onverwijld houdt in dit geval in: uiterlijk twee weken na de dag dat de belastingaanslag betaald had moeten worden (artikel 7, eerste lid, Uitvoeringsbesluit Invorderingswet). Dit houdt bijvoorbeeld bij de (maandelijks) af te dragen loonbelasting over januari in, dat voor eind februari moet worden betaald en de melding van betalingsonmacht uiterlijk – twee weken later- op 14 maart moet plaatsvinden.

Bij te betalen naheffingsaanslagen geldt dat alleen een geldige melding kan worden gedaan als het niet aan opzet of grove schuld van de rechtspersoon te wijten is dat de nageheven belasting destijds niet is afgedragen. LET OP: er zijn situaties –buiten faillissement of surseance van betaling- waarbij de bestuurder ontslagen kan zijn van de meldingsplicht. Dit kan zich bijvoorbeeld voordoen als de ontvanger al op de hoogte was van de betalingsonmacht, doordat dit in eerdere communicatie of correspondentie al bekend is gemaakt of door contact met de deurwaarder.

Hoe?

U kunt de betalingsonmacht melden via het standaardformulier van de belastingdienst. De melding moet inzicht geven in de omstandigheden die er toe hebben geleid dat de belasting niet (tijdig) betaald kan worden. Dit kan bijvoorbeeld een tijdelijk liquiditeitstekort zijn, maar kan ook een meer structureel betalingsprobleem inhouden.

Gevolg niet melden: aansprakelijk voor de belastingschulden

Alle bestuurders kunnen hoofdelijk (privé) aansprakelijk worden gesteld indien de onderneming belastingen niet kan betalen en het aannemelijk is dat dit het gevolg is van onbehoorlijk bestuur dat aan hen te wijten is. Indien volledig én op tijd bij de ontvanger van de belastingdienst melding wordt gedaan van betalingsonmacht is de bestuurder ‘slechts’ aansprakelijk indien aannemelijk wordt dat het niet betalen van de belastingschuld het gevolg is van aan hem te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren voorafgaande aan het tijdstip van mededeling. Onder kennelijk onbehoorlijk bestuur vallen ernstige misslagen en wanbeleid, maar ook minder ernstige fouten zoals roekeloos of onverantwoordelijk bedrag van bestuurders. Bovendien leidt het nemen van bedrijfsrisico’s die veel groter zijn dan wat tot normaal ondernemersrisico mag worden gerekend, al snel tot kennelijk onbehoorlijk bestuur.

Bij onvolledig en/of niet op tijd melden is de bestuurder hoofdelijk aansprakelijk voor de belastingschulden en wordt kennelijk onbehoorlijk bestuur aangenomen. Een bestuurder mag dit bewijsvermoeden pas weerleggen, wanneer hij aannemelijk kan maken dat het niet aan hem te wijten is dat niet (tijdig) is gemeld. De praktijk wijst uit dat een dergelijke situatie zich zelden voordoet. U kunt bijvoorbeeld denken aan het uitzonderlijke geval dat een bestuurder in coma lag op het moment dat de melding gedaan had moeten worden. Fiscaliteit wordt in de regel gezien als verantwoordelijkheid van alle bestuurders. Zodoende is er een zeer beperkte mogelijkheid voor bestuurders om überhaupt in de gelegenheid te worden gesteld om te weerspreken dat sprake zou zijn van kennelijk onbehoorlijk bestuur.

Melding te laat of onjuist? Schakel een advocaat in!

Indien de melding betalingsonmacht niet of te laat is gedaan, zult u als hoofdelijk aansprakelijk gesteld worden voor de niet betaalde belastingschulden. Zoals hierboven aangegeven, zal in dat geval kennelijk onbehoorlijk bestuur worden aangenomen. Dit is een lastig te weerleggen bewijsvermoeden. Schakel een deskundige advocaat in en leg uw zaak voor om de mogelijkheden te bespreken en om deze discussie eventueel uit handen te geven. Bovendien kan de situatie zich voordoen dat u ontslagen bent van uw wettelijke meldingsplicht. U kunt vrijblijvend contact met Jaeger Advocaten- Belastingkundigen opnemen om uw specifieke situatie te bespreken.

Wanneer heeft men recht op toegang tot het eigen belastingdossier?

door Arthur Kan, advocaat-belastingkundige

Indien de inspecteur afwijkt van de aangifte, dan wel een naheffings- of navorderingsaanslag oplegt c.q. aankondigt, is het van belang om te kunnen controleren op basis van welke informatie wordt gecorrigeerd en of de inspecteur zich aan de spelregels heeft gehouden.

In het Nederlandse (fiscaal)procesrecht is het recht op inzage in het belastingdossier gekoppeld aan de hoorzitting tijdens de bezwaarfase; alleen nadat de belanghebbende een bezwaarschrift heeft ingediend tegen de opgelegde aanslag en hij bovendien gebruik heeft gemaakt van het recht te worden gehoord vóórdat over het bezwaarschrift wordt beslist, heeft de belanghebbende recht op inzage in zijn belastingdossier (artikel 7:4 van de Awb). Dit geldt niet ingeval (ook) een boete in het spel is. Vanaf het moment dat een boete is aangekondigd dient de inspecteur een belanghebbende op diens verzoek inzage te verschaffen in zijn boetedossier (artikel 5:49 van de Awb). Daarnaast geldt in  aansprakelijkheidszaken een afwijkende regeling, die een recht op inzage verleent nadat de beschikking aansprakelijkstelling is opgelegd (artikel 49, lid 6 van de IW).

Hoewel de inspecteur op basis van het ‘Besluit Fiscaal Bestuursrecht’ gehouden is om de belanghebbende uit te nodigen voor een hoorgesprek, bestaat er vóór en tijdens de bezwaarfase dus geen recht op het belastingdossier ingeval een hoorzitting niet plaatsvindt (HR 7 juni 2002, nr. 36 801, LJN: AE3833). Het komt dan ook regelmatig voor dat een belanghebbende eerst in beroep bij de rechter volledig inzage verkrijgt in zijn eigen belastingdossier. Het hoeft geen betoog dat een dergelijke gang van zaken niet ten goede komt aan een zorgvuldige en efficiënte besluitvorming.

In het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie is echter opgenomen dat een belanghebbende recht heeft op het hem betreffende (belasting)dossier wanneer de overheid maatregelen neemt die binnen de werkingssfeer van het Unierecht vallen (artikel 41 van het Handvest). Blijkens jurisprudentie van het Hof van Justitie van de EU moet de reikwijdte van het Unierecht extensief worden uitgelegd; maatregelen die verband houden met het EU-recht geven in beginsel uitvoering aan het Unierecht (HvJ EU 26 februari 2013, C-617/10, Akerberg Fransson). Hierbij kan worden gedacht aan een naheffingsaanslag omzetbelasting, maar ook een aanslag vennootschapsbelasting kan in voorkomend geval onder de werkingssfeer van het Handvest vallen, bijvoorbeeld indien een element van die aanslag is gebaseerd op de Europese Fusierichtlijn.

Ingeval het Unierecht in het geding is, kan het recht op toegang tot het belastingdossier derhalve eerder ontstaan dan onder het Nederlandse (fiscaal)procesrecht, dat is gekoppeld aan het hoorgesprek tijdens de bezwaarfase. Er bestaat mogelijk zelfs recht op inzage in het belastingdossier vóórdat de aanslag is opgelegd. Volgens het Hof van Justitie van de EU maken de rechten van de verdediging – die het recht om te worden gehoord vóórdat een bezwarend besluit wordt genomen en het recht op toegang tot het dossier omvatten – namelijk deel uit van de grondrechten die zijn verankerd in het Handvest. Deze rechten moeten worden geëerbiedigd, ook al voorziet het Nationale procesrecht niet in een dergelijke formaliteit, aldus het Hof.

Wat betreft de gevolgen van schending van de rechten van de verdediging heeft het Hof van Justitie van de EU recentelijk geoordeeld dat moet worden nagegaan of degene die de schending aanvoert ook daadwerkelijk de mogelijkheid is ontnomen om zich zodanig te verweren dat de administratieve procedure een andere afloop had kunnen hebben. Indien zulks het geval is, leidt dit tot nietigverklaring van het genomen besluit (HvJ EU 10 september 2013, C-383/13 PPU, MG EN NR/Nederland). Het is goed voorstelbaar dat schending van het recht op toegang tot het dossier vóórdat een bezwarend besluit wordt genomen binnen de bandbreedte van deze ‘Unierechtelijke benadelingstoets’ valt en aldus tot nietigverklaring van het genomen besluit kan leiden.

Interessant in dit verband is de vraag of (en in hoeverre) het verdedigingsbeginsel is geschonden “indien de adressaat van een voorgenomen beslissing weliswaar niet is gehoord voordat de administratie jegens hem een bezwarende maatregel nam maar in een nadien volgende bestuurlijke (bezwaar)fase, die voorafgaat aan een rechtsgang bij de nationale rechter, alsnog in de gelegenheid is gesteld te worden gehoord.” Over deze vraag moet het Hof van Justitie van de EU zich nog buigen naar aanleiding van  prejudiciële vragen van de Hoge Raad (HR 22 februari 2013, nr. 10/02774, LJN: BR0666). Het is te hopen dat het Hof deze vraag bevestigd beantwoordt en de ingezette benadelingstoets ook in bovengeschetste omstandigheden onverkort van toepassing acht. Het verdedigingsbeginsel, en het hiermee samenhangende recht op toegang tot het eigen dossier, dreigt anders in fiscale zaken een dode letter te verworden.

De (on)mogelijkheid van interne compensatie door de ontvanger

Hoewel interne compensatie bij uitstek een inspecteursbevoegdheid is en de Hoge Raad van mening is dat de ontvanger uitsluitend een beroep op de compensatieregeling van artikel 24 Invorderingswet 1990 openstaat, blijkt de ontvanger zich in de aansprakelijkstellingspraktijk met enige regelmaat , al dan niet impliciet c.q. als zodanig door de rechter erkend, op interne compensatie te (moeten) beroepen. Zulks ten gevolge van het feit dat onder het aansprakelijkheidsrecht zoals dat per 30 november 2002 is ingevoerd, zowel de aansprakelijkstelling zelve als de hoogte ervan –de onderliggende aanslagen– in één jegens de ontvanger te voeren procedure ter toetsing voorgelegd worden aan de fiscale rechter. Werd voordien de hoogte van de aansprakelijkstelling bestreden door middel van een bezwaarschrift tegen de onderliggende aanslag, in te dienen bij de betreffende inspecteur , sedert 1 december 2002 dient de ontvanger niet alleen de bezwaren tegen de aansprakelijkstelling, maar ook de bezwaren tegen de onderliggende aanslagen te beoordelen en heeft de ontvanger aldus, anders dan voorheen, regelmatig een uitermate heffingstechnische discussie te voeren. De vraag is dan of de ontvanger zich in dat kader ten opzichte van de aansprakelijk gestelde kan of zou moeten kunnen beroepen op andere feiten en omstandigheden dan waarop de onderliggende, doorgaans onherroepelijk vaststaande, aanslagen jegens de belastingschuldige zijn gebaseerd, maar die niettemin grond zouden opleveren om de vermindering van de aanslagen en daarmede de hoogte van de aansprakelijkstelling te beperken.
De vraag stellen is hem beantwoorden: zowel het onherroepelijk vaststaan van de aanslag als de wettelijke taak van de formele procespartij -de ontvanger- staan aan interne compensatie door de ontvanger in de weg. Het doel van interne compensatie is om per saldo (zoveel mogelijk) tot een juiste belastingheffing ten opzichte van de belastingschuldige te komen, maar belastingheffing behoort niet tot het takenpakket van de ontvanger en al helemaal niet in het kader van een aansprakelijkstelling van een derde voor de belastingschulden van een ander. De ontvanger mag zelfs niet intern compenseren als de inspecteur die bevoegdheid (nog) wel heeft of jegens de belastingschuldige heeft toegepast. In dat geval kan de ontvanger zich “slechts met succes op verrekening ingevolge artikel 24 Invorderingswet van het te betalen bedrag met een tegenvordering ter zake van een belastingschuld van de belastingschuldige beroepen, indien die belastingschuld afzonderlijk is vastgesteld op de in de belastingwet voorziene wijze -derhalve bij voor bezwaar en beroep vatbare aanslag of beschikking- en op grond daarvan inbaar is.”

Hieruit volgt dat ook indien de aan de aansprakelijkstelling ten grondslag liggende aanslagen niet onherroepelijk vaststaan en de inspecteur zich jegens de belastingschuldige op interne compensatie kan beroepen of beroept, zulks de ontvanger jegens de aansprakelijk gestelde niet kan baten. De ontvanger is jegens de aansprakelijk gestelde gebonden aan de feiten en omstandigheden zoals die aan de aanslag ten grondslag zijn gelegd op het moment dat hij tot aansprakelijkstelling overgaat. Het beginsel van de formele rechtskracht brengt zulks jegens de ontvanger met zich mee.
Ook de fair play-gedachte noopt niet tot een andere opvatting; het is doorgaans niet de ontvanger die de strijd met ‘één hand op de rug gebonden’ dient te voeren, maar veeleer de aansprakelijk gestelde derde die zich vanuit een informatie- en derhalve verdedigingsachterstand voor wat betreft de rechtmatigheid van de onderliggende aanslagen dient te verweren tegen de aansprakelijkstelling. Door het tijdsverloop sedert de betreffende heffingstijdvakken en het feit dat het belastingschulden van een derde betreffen, is de aansprakelijk gestelde doorgaans voor zijn informatievoorziening nagenoeg volledig van de ontvanger afhankelijk .

Afgezien van het feit dat interne compensatie ten aanzien van onherroepelijk vaststaande aanslagen binnen het wettelijk systeem niet mogelijk is en de ontvanger sowieso die inspecteurs-bevoegdheid niet heeft, stuit interne compensatie ten aanzien van de onderliggende aanslagen bovendien af op de verplichting van de ontvanger om alvorens tot aansprakelijkstelling van een derde over te gaan, zelfstandig de materiële verschuldigdheid van de betreffende onderliggende aanslagen te toetsen . Hij kan daarbij niet volstaan louter op de stellingen van de inspecteur te vertrouwen, temeer niet indien het, zoals vaak het geval bij aansprakelijkstellingen, ambtshalve en/of met omkering en verzwaring van de bewijslast vastgestelde aanslagen zijn, die niet door de fiscale rechter op materiële rechtmatigheid zijn getoetst of die toetsing hebben doorstaan vanwege die bewijslastverdeling, die ex artikel 49, lid 5 Invorderingswet 1990 voor de aansprakelijk gestelde anders kan (blijken te) liggen. Het ten onrechte achterwege laten van deze voorafgaande zorgvuldigheidstoetsing kan niet achteraf geheeld worden door toepassing van interne compensatie door de ontvanger. De aansprakelijk gestelde zou hierdoor onaanvaardbaar in zijn verdedigingsbelangen worden geschaad.

Hoewel interne compensatie bij uitstek een inspecteursbevoegdheid is en de Hoge Raad van mening is dat de ontvanger uitsluitend een beroep op de compensatieregeling van artikel 24 Invorderingswet 1990 openstaat, blijkt de ontvanger zich in de aansprakelijkstellingspraktijk met enige regelmaat , al dan niet impliciet c.q. als zodanig door de rechter erkend, op interne compensatie te (moeten) beroepen. Zulks ten gevolge van het feit dat onder het aansprakelijkheidsrecht zoals dat per 30 november 2002 is ingevoerd, zowel de aansprakelijkstelling zelve als de hoogte ervan –de onderliggende aanslagen– in één jegens de ontvanger te voeren procedure ter toetsing voorgelegd worden aan de fiscale rechter. Werd voordien de hoogte van de aansprakelijkstelling bestreden door middel van een bezwaarschrift tegen de onderliggende aanslag, in te dienen bij de betreffende inspecteur , sedert 1 december 2002 dient de ontvanger niet alleen de bezwaren tegen de aansprakelijkstelling, maar ook de bezwaren tegen de onderliggende aanslagen te beoordelen en heeft de ontvanger aldus, anders dan voorheen, regelmatig een uitermate heffingstechnische discussie te voeren. De vraag is dan of de ontvanger zich in dat kader ten opzichte van de aansprakelijk gestelde kan of zou moeten kunnen beroepen op andere feiten en omstandigheden dan waarop de onderliggende, doorgaans onherroepelijk vaststaande, aanslagen jegens de belastingschuldige zijn gebaseerd, maar die niettemin grond zouden opleveren om de vermindering van de aanslagen en daarmede de hoogte van de aansprakelijkstelling te beperken.

De vraag stellen is hem beantwoorden: zowel het onherroepelijk vaststaan van de aanslag als de wettelijke taak van de formele procespartij -de ontvanger- staan aan interne compensatie door de ontvanger in de weg. Het doel van interne compensatie is om per saldo (zoveel mogelijk) tot een juiste belastingheffing ten opzichte van de belastingschuldige te komen, maar belastingheffing behoort niet tot het takenpakket van de ontvanger en al helemaal niet in het kader van een aansprakelijkstelling van een derde voor de belastingschulden van een ander. De ontvanger mag zelfs niet intern compenseren als de inspecteur die bevoegdheid (nog) wel heeft of jegens de belastingschuldige heeft toegepast. In dat geval kan de ontvanger zich “slechts met succes op verrekening ingevolge artikel 24 Invorderingswet van het te betalen bedrag met een tegenvordering ter zake van een belastingschuld van de belastingschuldige beroepen, indien die belastingschuld afzonderlijk is vastgesteld op de in de belastingwet voorziene wijze -derhalve bij voor bezwaar en beroep vatbare aanslag of beschikking- en op grond daarvan inbaar is.”

Hieruit volgt dat ook indien de aan de aansprakelijkstelling ten grondslag liggende aanslagen niet onherroepelijk vaststaan en de inspecteur zich jegens de belastingschuldige op interne compensatie kan beroepen of beroept, zulks de ontvanger jegens de aansprakelijk gestelde niet kan baten. De ontvanger is jegens de aansprakelijk gestelde gebonden aan de feiten en omstandigheden zoals die aan de aanslag ten grondslag zijn gelegd op het moment dat hij tot aansprakelijkstelling overgaat. Het beginsel van de formele rechtskracht brengt zulks jegens de ontvanger met zich mee.

Ook de fair play-gedachte noopt niet tot een andere opvatting; het is doorgaans niet de ontvanger die de strijd met ‘één hand op de rug gebonden’ dient te voeren, maar veeleer de aansprakelijk gestelde derde die zich vanuit een informatie- en derhalve verdedigingsachterstand voor wat betreft de rechtmatigheid van de onderliggende aanslagen dient te verweren tegen de aansprakelijkstelling. Door het tijdsverloop sedert de betreffende heffingstijdvakken en het feit dat het belastingschulden van een derde betreffen, is de aansprakelijk gestelde doorgaans voor zijn informatievoorziening nagenoeg volledig van de ontvanger afhankelijk .

Afgezien van het feit dat interne compensatie ten aanzien van onherroepelijk vaststaande aanslagen binnen het wettelijk systeem niet mogelijk is en de ontvanger sowieso die inspecteurs-bevoegdheid niet heeft, stuit interne compensatie ten aanzien van de onderliggende aanslagen bovendien af op de verplichting van de ontvanger om alvorens tot aansprakelijkstelling van een derde over te gaan, zelfstandig de materiële verschuldigdheid van de betreffende onderliggende aanslagen te toetsen . Hij kan daarbij niet volstaan louter op de stellingen van de inspecteur te vertrouwen, temeer niet indien het, zoals vaak het geval bij aansprakelijkstellingen, ambtshalve en/of met omkering en verzwaring van de bewijslast vastgestelde aanslagen zijn, die niet door de fiscale rechter op materiële rechtmatigheid zijn getoetst of die toetsing hebben doorstaan vanwege die bewijslastverdeling, die ex artikel 49, lid 5 Invorderingswet 1990 voor de aansprakelijk gestelde anders kan (blijken te) liggen. Het ten onrechte achterwege laten van deze voorafgaande zorgvuldigheidstoetsing kan niet achteraf geheeld worden door toepassing van interne compensatie door de ontvanger. De aansprakelijk gestelde zou hierdoor onaanvaardbaar in zijn verdedigingsbelangen worden geschaad.