Informatiebeschikking: schrap hoger beroep niet

De staatssecretaris van Financiën heeft vorige week gereageerd op een evaluatierapport over de informatiebeschikking. Omdat informatiebeschikkingen vertraging veroorzaken bij het heffen van belasting denkt de staatssecretaris na over een verkorte rechtsgang voor de informatiebeschikking, waarbij de mogelijkheid tot hoger beroep wordt geschrapt. Daarnaast kan de vraag of omkering van de bewijslast van toepassing is worden doorgeschoven naar de procedure over de aanslag, aldus de staatssecretaris. In deze blog licht ik toe waarom ik daar geen voorstander van ben. Ook betoog ik dat het goed zou zijn als de rechter bij de vraag of aan de informatieplicht is voldaan, ook informatie betrekt die na het opleggen van de informatiebeschikking is verstrekt.

Evaluatie van de informatiebeschikking

In 2016 is een rapport van de Belastingdienst verschenen waarin de informatiebeschikking is geëvalueerd. Het beeld dat daarin naar voren komt is dat de fiscus niet blij is met de vertraging die met name de mogelijkheid van bezwaar, beroep, hoger beroep en cassatie tegen informatiebeschikkingen oplevert bij het heffen van belasting. Ook komt in de evaluatie naar voren dat volgens belastingambtenaren met name ‘boefjes’, zoals zwartspaarders en ‘de onderlaag van het MKB’ het fiscale proces traineren door tegen de informatiebeschikking te procederen louter vanwege de vertraging die dat oplevert bij het opleggen van aanslagen. De Nederlandse Orde van Belastingadviseurs heeft naar aanleiding van een eerdere evaluatie voorgesteld een gezamenlijke (rechterlijke) behandeling van de informatiebeschikking en de aanslag mogelijk te maken (met herstelmogelijkheid, ‘zodat de rechter die informatie meteen kan meewegen in het oordeel over de in geding zijnde aanslag’).

Schrap hoger beroep niet

De staatssecretaris heeft nu dus gereageerd op de evaluatie van de informatiebeschikking door de fiscus. Om de totale duur van procedures te verkorten denkt de staatssecretaris na over de mogelijkheid het hoger beroep tegen de informatiebeschikking te schrappen. Ik ben daar geen voorstander van. Het is voor met name de belastingplichtige die zelf procedeert in veel gevallen pas na de uitspraak van de rechtbank duidelijk wat de wet van hem verlangt. Hem de mogelijkheid tot herkansing in hoger beroep onthouden betekent zonder twijfel achteruitgang in de rechtsbescherming. Geschillen worden bij rechtbanken namelijk met regelmaat door maar één rechter beslecht, terwijl bij het gerechtshof standaard drie raadsheren de zaak beoordelen. Omdat misslagen over de feiten – door partijen of de rechter – bij de Hoge Raad niet kunnen worden hersteld, blijft de mogelijkheid tot hoger beroep in mijn ogen noodzakelijk om de rechtsbescherming te waarborgen. Ook bestaat het risico dat de Hoge Raad dichtslibt door bewerkelijke motiveringsklachten als gevolg van de (noodgedwongen) minder zorgvuldige beoordeling van zaken door rechtbanken. Dat was ook een reden om in 2005 belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties te introduceren.

De staatssecretaris overweegt ook gebreken in de administratieplicht niet langer onder de informatiebeschikking te laten vallen. Daar ga ik in deze blog niet verder op in.

‘Omkering’ onderdeel van de informatiebeschikking

De informatiebeschikking is ingevoerd om belastingplichtigen in een vroeg stadium duidelijkheid te verschaffen over de vraag of de omkering en de verzwaring van de bewijslast van toepassing is bij de beoordeling van de aanslag. Ik ben het dan ook niet eens met de staatssecretaris dat de vraag of omkering van de bewijslast van toepassing is uitsluitend ter beoordeling kan worden gelaten in de procedure over de aanslag. Dat staat namelijk lijnrecht tegenover het doel van de informatiebeschikking: in een vroeg stadium duidelijkheid krijgen over de verdeling van de bewijslast. De vraag is dan ook of een dermate uitgeklede informatiebeschikking bestaansrecht heeft; voor de verdeling van de bewijslast zijn we dan namelijk terug bij het systeem van vóór de invoering van de informatiebeschikking.

Beoordeling naar stand van de zaak

De vragen die in de visie van de staatssecretaris overblijven in een procedure over de informatiebeschikking gaan over de rechtmatigheid van het informatieverzoek en of de belastingplichtige aan het verzoek heeft voldaan. De beantwoording van die laatste vraag wordt in de huidige praktijk bemoeilijkt door recente jurisprudentie. Uit een arrest van de Hoge Raad van vorig jaar heeft Hof Amsterdam op 5 juni 2018 afgeleid dat de “rechtmatigheid van een informatiebeschikking dient te worden getoetst naar het moment waarop die beschikking is genomen.” Dat maakt de procedure over de informatiebeschikking in mijn ogen onnodig statisch. De praktijk leert namelijk dat ook nadat de informatiebeschikking is opgelegd nog informatie wordt verstrekt. In de informatiebeschikking wordt daar om gevraagd en bovendien kunnen er legitieme redenen zijn informatie pas later te verstrekken. Bijvoorbeeld als wel kan worden voldaan aan het informatieverzoek, maar het volgens de belastingplichtige onrechtmatig is. Met de informatiebeschikking kan de vraag over de rechtmatigheid worden voorgelegd aan de rechter. Omdat de informatie die in de bezwaarfase of daarna wordt verstrekt dus geen rol speelt in de procedure over de informatiebeschikking, blijft in dat geval onduidelijk of uiteindelijk is voldaan aan de informatie- of administratieplicht.

Het lijkt mij voor alle partijen wenselijk dat procedures over informatiebeschikkingen – in lijn met procedures over belastingaanslagen –  worden beoordeeld naar de stand van de procedure. Dat betekent dat als de belastingplichtige in (hoger) beroep nog met informatie komt, de rechter die informatie meeneemt bij zijn beoordeling of aan het informatieverzoek is voldaan. Dat schept in ieder geval (een beetje) duidelijkheid over waar men aan toe is in de aanslagfase. Vooralsnog heeft de staatssecretaris de noodzaak daarvan onvoldoende in het vizier.

Conclusie

De Belastingdienst vindt de informatiebeschikking een lastig ding die voor veel vertraging zorgt bij het heffen van belasting. Tegen die achtergrond denkt de staatssecretaris erover na de procesgang te verkorten en de reikwijdte van de procedure te versmallen. Daarmee wordt de gerealiseerde rechtsbescherming tegen de informatiehonger van de inspecteur gedeeltelijk afgebroken. Daarnaast zou de rechtsbescherming erbij gediend zijn als de rechter informatie die gedurende de procedure over de informatiebeschikking wordt verstrekt, meeneemt bij de beoordeling of aan het informatieverzoek is voldaan.

Mr. N. van den Hoek

American Express-gegevens Amerikaanse fiscus: limiet bereikt

In een onderzoek naar belastingfraude heeft de Nederlandse Belastingdienst informatie ontvangen van 1500 American Express-kaarthouders, waaronder vermoedelijke zwartspaarders. Het gaat om kaartnummers en namen en adressen die met hulp van de Amerikaanse fiscus boven tafel zijn gekomen. De Belastingdienst vermoedt dat een aantal van deze creditcards zijn gekoppeld aan bankrekeningen die in Nederland zijn verzwegen, wat tot strafrechtelijke vervolging kan leiden. Mijn stelling is dat de Belastingdienst niet meer informatie kan opvragen dan al is verstrekt. Dit omdat de belastingverdragen niet zijn bedoeld om strafbare feiten op te sporen. Doet de fiscus dat wel, dan levert dat misbruik van bevoegdheid op, wat in een recente zaak door de rechter is afgestraft.

Inkeer nog mogelijk?

Nu bekend is dat Belastingdienst de informatie over de American Express-kaarthouders in bezit heeft is de eerste vraag: wie kan nog inkeren? Inkeren is kortgezegd het alsnog vrijwillig verstrekken van informatie over verzwegen vermogen of inkomen met als doel strafvervolging te voorkomen. Hoewel de inkeerregeling voor buitenlands vermogen is afgeschaft, kan op grond van het overgangsrecht nog worden ingekeerd voor belastingaangiften die voor 1 januari 2018 zijn gedaan. De Belastingdienst zal zich echter op het standpunt stellen dat geen sprake is van het ‘vrijwillig’ verstrekken van informatie, omdat de kaarthouder dit doet naar aanleiding van de berichtgeving in de media. De reden voor de betreffende zwartspaarder doet er echter niet toe, het gaat erom of de melding wordt gedaan op een moment dat iemand ‘weet of redelijkerwijs moet vermoeden’ dat de fiscus op de hoogte is of gaat komen. Moet iedere American Express-kaarthouder nu vermoeden dat hij één van die 1500 is én de fiscus daardoor achter zijn zwarte vermogen komt? Alleen in dat geval is geen sprake meer van inkeer.

Daarnaast is interessant dat het de Belastingdienst niet te doen is om de creditcard maar om daaraan gekoppelde bankrekening. Over die informatie beschikt de Belastingdienst nog niet. Het is in de praktijk denkbaar dat als over een (Amerikaanse) bankrekening informatie wordt verstrekt, dit als inkeer wordt aangemerkt omdat geen link wordt gelegd met een gekoppelde creditcard.

Kans op strafzaak

Kaarthouders zijn op verzoek van de inspecteur wettelijk verplicht informatie te vertrekken over de aan de kaart gekoppelde bankrekening. Als daaruit blijkt dat er in de afgelopen twaalf jaar minimaal € 20.000 te weinig belasting is betaald loopt men risico op strafrechtelijke vervolging. Er moet dan sprake zijn van bijkomende omstandigheden die strafvervolging rechtvaardigen. Bij een fiscaal nadeel van € 100.000 is zelfs het uitgangspunt dat de zaak strafrechtelijk wordt vervolgd. De vraag werpt zich dan op of zonder medewerking van de kaarthouder informatie kan worden opgevraagd over de aan de kaart gekoppelde bankrekening. Op die vraag ga ik hierna in..

Belastingverdragen niet bedoeld voor strafzaken

De informatie over de American Express-kaarthouders zal zijn uitgewisseld op grond van artikel 30 van het belastingverdrag tussen Nederland en de Verenigde Staten. In de parlementaire behandeling van het verdrag is hierover opgemerkt dat de informatie (ook) mag worden gebruikt ter voorbereiding van strafrechtelijke vervolging. Zodra vermoedens van strafbare feiten blijken en het Openbaar Ministerie wordt ingeschakeld, kunnen inlichtingen echter niet meer op grond van dit artikel worden uitgewisseld. Een verzoek om verdere inlichtingen dient vanaf dan gedaan te worden op basis van het verdrag wederzijdse hulp in strafzaken.

Gelet op de memorie van toelichting geldt dat ook voor informatie die wordt uitgewisseld op grond van het Verdrag inzake wederzijdse administratieve bijstand in belastingzaken. Dat verdrag is in 2011 aangepast in die zin dat uitgewisselde informatie zonder voorafgaande toestemming van het verstrekkende land gebruikt mag worden voor strafrechtelijke vervolging. Die toestemming voor het gebruik van fiscale gegevens voor strafrechtelijke vervolging is overigens op grond van artikel 30 van het belastingverdrag met de Verenigde Staten wel nodig.

Op grond van artikel 9bis van het verdrag wederzijdse hulp in strafzaken tussen Nederland en de Verenigde Staten kan onderzoek worden gedaan of iemand houder is van een of meerdere bankrekeningen in het andere land. Het opvragen van bankstukken valt daar niet onder. Op grond van het belastingverdrag met de VS kunnen bankstukken wel worden verkregen. Deze ruime fiscale uitwisselbevoegdheid werkt misbruik van bevoegdheid in de hand. In dit kader is een arrest van de strafkamer van Hof Den Bosch van 12 juni 2018 interessant.

Hof: OM niet-ontvankelijk door misbruik bevoegden fiscus

In de strafzaak die speelde bij Hof Den Bosch had de verdachte in het kader van een boekenonderzoek een geschil met de Belastingdienst over het verstrekken van bepaalde e-mailberichten. In goed overleg met de Belastingdienst zijn de e-mails gekopieerd op een DVD die in een verzegelde enveloppe bij de verdachte in bewaring is gegeven. De Belastingdienst geeft vervolgens een informatiebeschikking, waartegen bezwaar wordt gemaakt. Hangende de bezwaarprocedure tegen de informatiebeschikking valt de FIOD bij verdachte binnen en legt beslag op de DVD, die uiteindelijk bij de Belastingdienst terecht komt. Het Hof oordeelt hierover dat door dit optreden van het Openbaar Ministerie de rechtsbeschermingsmogelijkheden die de wetgever met de introductie van de informatiebeschikking heeft willen bieden volstrekt illusoir zijn geworden. Het Hof verklaart het Openbaar Ministerie vervolgens niet-ontvankelijk in de strafvervolging van de verdachte omdat een strafrechtelijke bevoegdheid is gebruikt voor een ander doel dan waarvoor deze is gegeven (misbruik van bevoegdheid). Deze zaak laat zien dat het Openbaar Ministerie niet altijd wegkomt met misbruik van bevoegdheid. Dat geldt net zo goed in de omgekeerde situatie, als de Belastingdienst bevoegdheden gebruikt voor strafrechtelijke doeleinden.

Conclusie

De Nederlandse Belastingdienst heeft American Express-kaarthouders in het vizier die vermoedelijk niet allemaal fiscaal compliant zijn geweest. Naar mate het fraudebedrag hoger wordt neemt het risico op strafrechtelijke vervolging toe. Hoewel informatie die voor fiscale doelen is uitgewisseld in veel gevallen ook voor strafzaken gebruikt mag worden, betekent dit niet dat dat de fiscus op grond van de belastingverdragen informatie mag opvragen over buitenlandse bankrekeningen met het enkele doel die informatie door te spelen aan het Openbaar Ministerie.

Mr. N. van den Hoek

Fiscale bestuurdersaansprakelijkheid: de lat ligt hoog

De Belastingdienst kan een bestuurder van een BV niet zomaar aansprakelijk stellen voor omzet- en loonbelasting die door de vennootschap niet is betaald. Voor aansprakelijkheid van een bestuurder is nodig dat de onderneming ‘kennelijk onbehoorlijk’ is bestuurd, wat de aansprakelijk gestelde bestuurder moet kunnen worden aangerekend. In deze blog worden vijf verweren tegen deze verwijten besproken.

Kennelijk onbehoorlijk bestuur niet de enige voorwaarde

Kennelijk onbehoorlijk bestuur is niet de enige voorwaarde waaraan voldaan moet zijn voordat een (voormalig) bestuurder aansprakelijk is voor onbetaalde omzet- en loonbelasting. Zo moet het lichaam, meestal een BV, logischerwijs in gebreke zijn met het betalen van de belasting. Daarnaast moet de Belastingdienst pogingen hebben ondernomen de belastingschuld in te vorderen bij het lichaam en geldt bovendien een meldingsregeling die van belangrijke invloed is op de bewijspositie van een aansprakelijkgestelde bestuurder. Die en andere voorwaarden laat ik in deze blog verder buiten beschouwing.

Selectief betalen schuldeisers niet onbehoorlijk

Een veel gehoorde klacht in procedures over aansprakelijkheid is dat de ondernemer de leveranciers wel betaalde en de fiscus niet. De Belastingdienst stelt zich dan op het standpunt dat de onderneming in feite door de Belastingdienst is gefinancierd, wat onbehoorlijk zou zijn. In een zaak uit 2012 hebben de rechtbank en het gerechtshof die analyse van de fiscus gevolgd. De Hoge Raad oordeelde echter dat het selectief betalen van crediteuren pas dan verwijtbaar is als redelijkerwijs duidelijk is dat de niet-betaalde schuldeisers nooit zullen worden betaald. De Hoge Raad ziet dus gelukkig in dat er goede redenen kunnen zijn om schuldeisers selectief te betalen.

In dit kader is een uitspraak van 12 april 2018 van de rechtbank in Arnhem interessant. In die zaak oordeelde de rechtbank dat de fiscus te late betaling van belasting zelf had uitgelokt, door aan te kondigen het faillissement van de betreffende BV aan te zullen vragen. Dat de ondernemer er vervolgens voor koos overige schuldeisers (zogenaamde steunvorderingen) te betalen om zo een faillissement af te wenden, achtte de rechtbank redelijk. De rechtbank oordeelde dat het opleggen van boetes in zo’n geval in strijd is met het zorgvuldigheidsbeginsel.

De taakverdeling binnen het bestuur

In veel gevallen wordt de bestuurder aansprakelijk gesteld waar het makkelijkst of het meeste geld te halen is. Die bestuurder was binnen het bestuur lang niet altijd verantwoordelijk voor de financiën. Deze bestuurder was bijvoorbeeld niet op de hoogte dat er acute betalingsproblemen waren. Het argument dat hieruit volgt is door de Hoge Raad afgewezen omdat voor bestuurstaken een collectieve verantwoordelijkheid geldt: alle bestuurders zijn verantwoordelijk voor de financiële gang van zaken binnen het bedrijf. Er is wel jurisprudentie over de bestuurder die zich niet afzijdig hield en het tij probeerde te keren. Die bestuurder is niet aansprakelijk voor het kennelijk onbehoorlijk bestuur van zijn medebestuurders.

Geen rol bij verminderen verhaalsmogelijkheden

Op 20 april 2018 heeft de Hoge Raad arrest gewezen over fiscale aansprakelijkheid bij het verplaatsen van een onderneming naar het buitenland. De Hoge Raad overwoog dat de fiscus in die gevallen een bestuurder aansprakelijk kan stellen omdat de zogenoemde zetelverplaatsing kan leiden tot vermindering van de verhaalsmogelijkheden van de fiscus en de aansprakelijkgestelde bestuurder daar de hand in heeft gehad. De conclusie is vervolgens dat de aansprakelijk gestelde bestuurder aansprakelijkheid kan ontlopen als hij aannemelijk maakt dat de verhaalsmogelijkheden van de fiscus “zijn afgenomen door feiten en omstandigheden die zijn gelegen buiten de sfeer van zijn optreden als met de zetelverplaatsing belaste persoon en het niet voldaan zijn van de belastingschuld daarin zijn oorzaak vindt.” Omdat aan fiscale aansprakelijkheid op grond van kennelijk onbehoorlijk bestuur een vergelijkbare gedachte ten grondslag ligt, is deze jurisprudentie ook in die gevallen bruikbaar. De bestuurder moet dan aannemelijk maken dat niet zijn handelen, maar bijvoorbeeld de aanhoudende economische malaise in de branche of strengere regelgeving, de reden is dat het vermogen van de onderneming sterk is afgenomen.

‘Voldoende ernstig persoonlijk verwijt’

De hiervoor genoemde fiscale jurisprudentie sluit goed aan bij recente arresten van de civiele kamer van de Hoge Raad over bijzondere vormen van aansprakelijkheid op grond van het burgerlijke recht. De regel die uit deze civiele arresten volgt is dat alleen die bestuurder aansprakelijk is die een ‘voldoende ernstig persoonlijk verwijt’ kan worden gemaakt. Onduidelijk is nog in hoeverre dit strenge criterium doorwerkt naar procedures over aansprakelijkheid op grond van het fiscale recht. Ik ben van mening dat dit recht zou doen aan het uitgangspunt dat ook door de belastingkamer van de Hoge Raad wordt gehanteerd in procedures over fiscale aansprakelijkheid, namelijk: “dat eenieder in beginsel alleen voor zijn eigen daden en nalatigheden aansprakelijk is te houden, behoudens welomschreven, op de wet gebaseerde, uitzonderingen.”

Vertrouwen op deskundige adviseurs

Hoewel een beroep op de taakverdeling binnen het bestuur in veel gevallen terzijde wordt geschoven, geldt dit onder voorwaarden niet voor verantwoordelijkheden die zijn uitbesteed aan adviseurs. Dit volgt uit een arrest uit 2016 waarin de Hoge Raad oordeelde dat de bestuurder (in het kader van kennelijk onbehoorlijk bestuur) mocht vertrouwen op de deskundige en zorgvuldige taakuitoefening van de adviseur en dat hij het werk van de adviseur niet hoefde te controleren. Als de adviseur bij het opmaken van de jaarstukken bijvoorbeeld niet opmerkt dat omzetbelasting moet worden gesuppleerd, kan dat de bestuurder later niet worden tegengeworpen in een procedure over aansprakelijkheid.

Conclusie

De fiscus gaat niet zelden (te) kort door de bocht bij het aansprakelijk stellen van (voormalig) bestuurders van vennootschappen voor onbetaalde belasting. Ook ondernemers die alles op alles hebben gezet om het hoofd boven water te houden lopen het risico aansprakelijk te worden gesteld. Het is in dat geval belangrijk de fiscus eraan te herinneren dat in het aansprakelijkheidsrecht geldt dat eenieder in beginsel alleen voor zijn eigen daden en nalatigheden aansprakelijk is. De omstandigheid dat andere keuzes hadden kunnen worden gemaakt in de bedrijfsvoering is onvoldoende om een bestuurder aansprakelijk te stellen.

Mr. N. van den Hoek

Zwart loon? Anoniementarief en brutering: niet voor de boete

Als blijkt dat een ondernemer zwart loon heeft uitbetaald, dan past de inspecteur in de regel het anoniementarief toe en bruteert hij het bedrag aan belasting. Het anoniementarief is een fictie, namelijk dat ervan moet worden uitgegaan dat de anonieme werknemers in de hoogste tariefschalen van de loonbelasting vallen. Bij brutering wordt ervan uitgegaan dat de ondernemer de loonbelasting voor zijn rekening neemt (waarover ook weer loonbelasting verschuldigd is). Hierdoor kan een verviervoudiging van het bedrag aan belasting optreden. In dit blog wordt besproken dat de voor de boete niet kan worden aangesloten bij het bedrag aan belasting dat op basis het anoniementarief is berekend of is gebruteerd.

Anoniementarief

Het belastingrecht kent verschillende wetsficties om de materieel verschuldigde belasting te bepalen in het geval formaliteiten niet zijn nageleefd. Een bekend voorbeeld hiervan is het anoniementarief. De belasting die een ondernemer over het loon van een onvoldoende geïdentificeerde werknemer moet afdragen, is in in veel gevallen substantieel hoger dan de belasting die hij bij correcte identificatie had moeten afdragen. In een bekritistieerd arrest uit 1996 heeft de Hoge Raad bepaald dat het anoniementarief eveneens van toepassing is in gevallen waarin geen sprake is van anoniemen, maar waarbij is nagelaten te administreren wat eenieder heeft ontvangen. Daar staat tegenover dat een dergelijke op een wetsfictie gebaseerde heffing niet mag worden gebruikt voor het opleggen van fiscale boetes.

Wetsfictie niet voor de grondslag van de boete

Dat de grondslag voor bestraffing niet kan worden gebaseerd op een met behulp van een wetsfictie bepaald bedrag is door de Hoge Raad onder meer bepaald in een arrest van 7 november 2014. In die zaak was de beboeting gebaseerd op een met het anoniementarief vergelijkbare wetsfictie, namelijk de zesmaandsfictie. De zesmaandsfictie regelt dat in het geval anoniemen werkzaam zijn in een onderzocht bedrijf, er voor de heffing vanuit mag worden gegaan dat deze anoniemen daar reeds zes maanden werkzaam zijn. De Hoge Raad heeft de toepassing van deze fictie voor de beboeting afgewezen. De Hoge Raad overwoog als volgt:

2.3.6. De zesmaandsfictie van artikel 30a Wet LB 1964 heeft dan ook niet tot gevolg dat zonder nadere bewijsvoering door de inspecteur kan worden aangenomen dat de inhoudingsplichtige het beboetbare feit van artikel 67f AWR heeft begaan met betrekking tot alle aangiftetijdvakken die zijn gelegen in de door die bepaling bedoelde periode van zes maanden. Een andere opvatting zou ook niet verenigbaar zijn met het door artikel 6, lid 2, EVRM gewaarborgde vermoeden van onschuld (…). De rechtspraak van het EHRM over die verdragsbepaling laat weliswaar de mogelijkheid open dat bij het bewijs van een beboetbaar feit binnen redelijke grenzen gebruik wordt gemaakt van (wettelijke) vermoedens, maar uit de enkele vaststelling dat een persoon bij de inhoudingsplichtige in dienstbetrekking is en niet in de loonadministratie is opgenomen, vloeit geen vermoeden voort op grond waarvan bij gebreke van (overtuigend) tegenbewijs redelijkerwijs mag worden aangenomen dat die situatie al ten minste zes maanden bestaat.”

Boete slechts ‘voor zover’ opzet of grove schuld

Daarnaast heeft de Hoge Raad in een arrest van 4 januari 2013 geoordeeld dat voor het bepalen van de boetegrondslag niet moet worden aangesloten bij het bedrag van de aanslag, maar het bedrag waar de opzet of de grove schuld van de boeteling op gericht was. In die zaak was na het opleggen van een aanslag inkomstenbelasting – conform aangifte – een boekenonderzoek ingesteld. In de loop van dat onderzoek deed de belanghebbende een ‘herziene aangifte’, waarin hij – anders dan in de oorspronkelijke aangifte – melding maakte van winst uit onderneming en waarin hij aanspraak maakte op zelfstandigenaftrek. De inspecteur vorderde vervolgens het in de ‘herziene aangifte’ vermelde bedrag aan winst uit onderneming na, zonder toepassing van de zelfstandigenaftrek. Ook had de inspecteur een vergrijpboete opgelegd over het gehele nagevorderde bedrag. Hof Amsterdam oordeelde dat de boetegrondslag moest worden verminderd met het bedrag aan zelfstandigenaftrek. De Hoge Raad oordeelde hierover als volgt:

3.3.2. Met zijn hiervoor in 3.3.1 weergegeven overwegingen heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat het (voorwaardelijk) opzet dat belanghebbende bij het doen van zijn hiervoor in 3.1.1 genoemde aangifte had, slechts was gericht op het ontgaan van belastingheffing over de door hem genoten winst uit onderneming verminderd met het bedrag van de zelfstandigenaftrek en niet tevens op het ontgaan van belastingheffing over het bedrag aan winst dat correspondeerde met het bedrag van de zelfstandigenaftrek.

Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het middel faalt derhalve.”

Uit dit arrest volgt dat voor het bepalen van de hoogte van de boete niet moet worden aangesloten bij het bedrag van de aanslag, maar bij het bedrag waar het opzet op gericht was. Het opzet van een vermeend frauderende ondernemer is niet gericht op de toepassing van het anoniementarief of brutering, maar op het ontgaan van de enkelvoudige belasting tegen het geldende tarief. Dit betekent dat de inspecteur voor de boete moet nagaan welk bedrag aan loonbelasting verschuldigd zou zijn als de ondernemer in zijn optiek wel juiste aangiften loonbelasting zou hebben gedaan.

Conclusie

De toepassing van het anoniementarief en brutering leidt in de regel tot een veel hoger bedrag aan belasting dan in werkelijkheid verschuldigd is. Voor de heffing van de belasting lijkt deze ‘overkill’ te worden geaccepteerd vanuit de gedachte dat niet-compliant gedrag moet worden bestraft. Bij het opleggen van fiscale boetes mag daarentegen niet worden aangesloten bij het bedrag aan belasting dat is berekend met behulp van een fictie zoals het anoniementarief of is gebruteerd.

Mr. N. van den Hoek

 

 

Gerelateerd

Beslagen vermogen: lagere box 3 heffing

Stel u heeft geld verdiend met criminele activiteiten en de officier van justitie legt beslag op uw banktegoeden maar maakt vervolgens geen haast met het strafrechtelijk onderzoek. U kunt gedurende het onderzoek jarenlang niet beschikken over uw vermogen en aan het eind van de rit wordt het waarschijnlijk ontnomen. Alles wat crimineel verdiend is, wordt immers ‘afgepakt’. Bent u hierover wel ieder jaar box 3 belasting verschuldigd? In dit blog wordt uitgelegd onder welke omstandigheden dat niet het geval is.

Young man frustrated and angry shopping online is screaming

Bezittingen minus schulden

De heffingsgrondslag van box 3 van de inkomstenbelasting wordt gevormd door de bezittingen verminderd met de schulden. Zowel bezittingen als schulden worden tegen de waarde in het economische verkeer in aanmerking genomen. Het gaat dus om de objectieve (markt)waarde. Er is jurisprudentie over de vraag of conservatoir beslag een waarde verlagend effect heeft; als beslag ligt op een pand zal de vrije markt daar minder voor over hebben dan wanneer hetzelfde pand niet beslagen is. Dit argument is afgedaan met de overweging dat ‘conservatoir beslag een subjectieve omstandigheid is die belanghebbende persoonlijk aangaat en die geen invloed heeft op de objectieve waarde van de onroerende zaken.’ Hetzelfde geldt voor beslag op banktegoed. Het aftrekken van de aan het beslag (kennelijk) ten grondslag liggende schuld biedt in veel gevallen uitkomst.

Waarde economische verkeer van een schuld

De waarde van een schuld in het economische verkeer is niet altijd gemakkelijk te bepalen. Duidelijk is wel dat de waardering van een schuld afhankelijk is van de kans dat de schuld moet worden voldaan. Een zaak waarin die regel naar voren kwam ging over een schuld die ontstond doordat een werknemer zijn werkgever jarenlang had opgelicht door als hoofd van de afdeling een vacature te laten vervullen door een fictief persoon, om zelf de loonbetalingen op te strijken. Na ontdekking van de fraude eiste de werkgever de terugbetaling van het ten onrechte uitbetaalde loon van f. 370.000. De Hoge Raad boog zich over de vraag of al vóór ontdekking sprake was van een aftrekbare schuld en oordeelde als volgt:

Het Hof heeft, in cassatie onbestreden, geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij op 1 januari 1986 voornemens was bovengenoemde schulden tot een totaal van f 370 000 aan zijn werkgeefster te voldoen, en dat op die datum niet voorzienbaar was dat deze in augustus 1988 van het bestaan van de schulden op de hoogte zou raken.

Daarvan uitgaande heeft het Hof met juistheid geoordeeld dat de waarde in het economische verkeer van die schulden geschat diende te worden rekening houdende met de op 1 januari 1986 bestaande kans, dat het onrechtmatig handelen van belanghebbende jegens zijn werkgeefster aan het licht zou komen.”

De aftrekbaarheid van een terugbetalingsverplichting neemt dus toe naar mate de kans dat de schuld aan het licht komt toeneemt. In gevallen waarin de officier van justitie beslag heeft gelegd om te kunnen ontnemen, is die kans vanzelfsprekend hoog.

Rechtbank Arnhem: concrete vordering aftrekbaar

Een in dit kader interessante uitspraak is van rechtbank Arnhem van 6 september 2011. Die zaak draaide om de heer X, die een administratiekantoor had en als medepleger van fraude strafrechtelijk was veroordeeld. X had een fiscaal verlies aangegeven vanwege een door hem gevormde voorziening van € 2 miljoen omdat hij aansprakelijk was gesteld wegens betrokkenheid bij jarenlange fraude en valsheid in geschrifte. De rechtbank wees de voorziening af met de overweging dat de activiteiten als gevolg waarvan hij aansprakelijk was gesteld zozeer onverantwoord zijn, dat niet langer sprake was van handelen in de uitoefening van zijn beroep. Anders gezegd, de voorziening is volgens de rechtbank niet aftrekbaar in box 1 omdat geen sprake is van een bron van inkomen waaraan de schadeveroorzakende handelingen van X kunnen worden toegerekend.

De vervolgvraag: is er een aftrekbare schuld in box 3? De rechtbank oordeelde van wel. Dit omdat X al wist dat hij onrechtmatig had gehandeld, hij was al aansprakelijk gesteld en de FIOD al onderzoek deed, zodat op dat moment al sprake was van een ‘juridisch afdwingbare en voldoende bepaalbare verplichting’. Over de waardering van de (hoogte van de) schuld overwoog de rechtbank als volgt:

“De waarde van de in aanmerking te nemen schuld dient in dit geval te worden vastgesteld met inachtneming van de kans dat die schuld zal moeten worden voldaan. Daarbij dient derhalve ook het procesrisico te worden ingeschat.”

Bewijslast procesrisico rust op de inspecteur

Uit voorgaande casus kan worden afgeleid dat de waarde van een schuld, in geval beslag is gelegd vanwege een aanstaande ontnemingsprocedure, moet worden verminderd met het risico dat de rechter de schuld lager vaststelt dan gevorderd door de officier van justitie. De bewijslast van dit procesrisico rust op de inspecteur. Om beslag te kunnen leggen om ontnemingsverhaal zeker te stellen moet voordeelsontneming ‘tot een bepaald bedrag’ redelijkerwijs te verwachten zijn. Dit betekent dat de officier van justitie een onderbouwing moet geven waar het beslag op is gebaseerd en waarom tot een bepaald bedrag beslag is gelegd. Deze motivering van het beslag door de officier van justitie kan dienen als onderbouwing van een aftrekbare schuld richting de fiscus, zodat is voldaan aan de bewijslast dat sprake is van een aftrekbare schuld. De bal ligt vervolgens bij de inspecteur om de hoogte van het te ontnemen bedrag te betwisten. Een interessante vraag daarbij is voor wiens rekening het risico dient te komen dat het beslag door de officier van justitie tot een te hoog bedrag is gelegd.

Conclusie

Beslag om ontnemingsverhaal zeker te stellen kan alleen als voordeelsontneming redelijkerwijs te verwachten is. De officier van justitie moet dus aanknopingspunten hebben om te stellen dat en hoeveel crimineel geld is verdiend. Met de omstandigheid dat dit bedrag uiteindelijk moet worden (terug)betaald aan de Staat kan fiscaal al in een vroeg stadium rekening worden gehouden. Een schuld bestaat namelijk al vanaf het moment dat de criminele winst is behaald. Deze schuld is aftrekbaar naar mate de kans dat de schuld moet worden voldaan toeneemt. Als beslag is gelegd vanwege een aanstaande ontneming, mag voor het bepalen van de hoogte van de schuld worden uitgegaan van de gemotiveerde schatting van het te ontnemen bedrag door de officier van justitie. Het is vervolgens aan de inspecteur om aan te voeren waarom de vordering van de officier tot een lager bedrag moet worden vastgesteld.

Mr. N. (Nick) van den Hoek 

Inkeer met 0% boete ook in 2018 nog mogelijk

De staatssecretaris heeft aangekondigd de inkeerregeling per 1 januari 2018 af te schaffen. Daar staat tegenover dat de rechtbanken Noord-Holland en Gelderland hebben geoordeeld dat geen boete mag worden opgelegd over de jaren waarin de oude inkeerregeling van toepassing was. Omdat het principe is dat geen hogere straf mag worden opgelegd dan dat gold ten tijde van het delict, is de oude inkeerregeling (0% boete) (voor de ‘oude jaren’) ook van toepassing op inkeren in 2018 en daarna. In dit blog wordt onderzocht of de lage boetetarieven die golden na de aanpassing van de inkeerregeling in 2009, ook vallen onder het principe van ‘geen hogere straf’.

Jaeger Advocaten-belastingkundigen

Oude vs nieuwe inkeerregeling

Onder inkeren wordt verstaan het ‘vrijwillig’ verbeteren van aangiften die eerder onjuist of onvolledig zijn gedaan, door het alsnog verstrekken van de juiste en volledige informatie. De regeling geldt voor alle aanslagbelastingen en op grond van het boetebeleid van de fiscus eveneens voor de aangiftebelastingen. Onder de oude inkeerregeling werd geen vergrijpboete opgelegd indien alsnog een juiste en volledige aangifte werd gedaan. Daarbij gold wel de voorwaarde dat de inspecteur de valsheid van de aangifte(n) niet al zelf op het spoor was. Is de inspecteur de belastingplichtige zelf al op het spoor, dan geldt het verbeteren van aangiften niet als ‘vrijwillig’ (en is het geen inkeer). Met ingang van 2 juli 2009 is de inkeerregeling aangepast in die zin dat slechts geen boete wordt opgelegd voor aangiften die binnen twee jaar na het onjuist doen daarvan, ‘vrijwillig’ zijn verbeterd. De voorwaarde dat de inspecteur je niet al op het spoor is, geldt dus nog steeds. In het nieuwe voorstel van de staatssecretaris komt de ‘korting’ voor de twee meest recente jaren per 1 januari 2018 te vervallen.

Recht op ‘geen hogere straf’

In artikel 7, eerste lid, van het EVRM is bepaald dat niemand mag worden veroordeeld wegens een handelen of nalaten, dat geen strafbaar feit was ten tijde van dat het handelen of nalaten. Evenmin mag een zwaardere straf worden opgelegd dan die, die ten tijde van het begaan van het strafbare feit van toepassing was. De eerste vraag die daarbij moet worden beantwoordt is of de inkeerregeling een strafbepaling (‘penalty’) is, of een bepaling van strafvermindering (‘a measure that concerns the execution or enforcement of the penalty’). Een voorbeeld van de tweede categorie is de versoepeling in de voorwaarden voor vervroegde vrijlating van gevangenen. Dergelijk beleid ziet niet rechtstreeks op de bestraffing (‘this does not form part of the penalty’) en valt daarom niet onder het bereik van het recht op ‘geen hogere straf’ van artikel 7 EVRM.

Ten aanzien van inkeerbepaling is volgens de rechtbanken Noord-Holland en Gelderland wel sprake is van een strafbepaling, omdat de inkeerregeling in samenhang moet worden bezien met de bepalingen waarin het doen van onjuiste aangifte strafbaar is gesteld. Kijkt men naar het geheel van deze bepalingen, dan kon (onder de oude inkeerregeling) geen boete worden opgelegd. De inkeerregeling valt daarmee onder het materiële boeterecht (de regels over de strafbaarheid) en dus is artikel 7 EVRM van toepassing.

Rechtbank Noord-Holland: boetetarieven vóór 2010 blijven gelden

In de zaak die speelde bij rechtbank Noord-Holland ging het om boetes vanwege onjuiste aangiften over de jaren 2000 tot en met 2007. Zoals gezegd was het in die jaren een strafbaar feit om onjuist aangifte te doen, maar kon straffeloos worden ingekeerd. De vraag die rechtbank stelde was of aan de belastingplichtige een hogere straf werd opgelegd dan in het jaar waarin hij het delict beging. De rechtbank beantwoordde deze vraag positief, omdat de inkeerbepaling een algemene vervolgingsuitsluitingsgrond is (‘geen boete wordt opgelegd’). ). De rechtbank lijkt er daarbij aan voorbij te gaan dat slechts geen boete werd opgelegd indien een belastingplichtige alsnog een juiste en volledige aangifte deed . Aan deze ‘voorwaarde’ voldeed de belastingplichtige in deze procedure pas in 2011 (het moment van inkeren) en toen was de nieuwe inkeerregeling al van toepassing (met boete). Pas na aanpassing van de inkeerregeling voldoen aan de voorwaarden voor inkeer, is dus volgens de rechtbank niet van doorslaggevend belang.

Rechtbank Gelderland: boetetarief op moment aangifte

In haar uitspraak van 14 juli 2017 acht rechtbank Gelderland zowel het moment van het doen van aangifte als het moment waarop is ingekeerd van belang. De rechtbank oordeelde over het moment van inkeren als volgt:

“Naar het oordeel van de rechtbank zal een belastingplichtige niet redelijkerwijs kunnen menen dat hij niet strafbaar is als hij een onjuiste aangifte doet met het voornemen deze in de toekomst te corrigeren. Dat eiseres om haar moverende redenen geen gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid straffeloos in te keren onder de oude inkeerregeling, is een omstandigheid die in beginsel voor haar rekening dient te blijven. Op het moment dat eiseres tot inkeer kwam, 30 december 2014, was de bepaling omtrent het al dan niet straffeloos kunnen inkeren volstrekt helder. (…). Eiseres wist, althans moet hebben geweten, dat het inkeren onder de nieuwe inkeerregeling niet meer straffeloos zou kunnen en heeft desondanks ervoor gekozen in te keren. Eiseres is dus niet achteraf geconfronteerd met een zwaardere straf dan waarmee zij ten tijde van haar handelen (het moment waarop zij tot inkeer is gekomen) rekening kon houden.”

Ondanks deze overweging vernietigt de rechtbank de boetes over het jaar 2008 en daarvoor, omdat op het moment dat over deze jaren aangifte is gedaan, de oude inkeerregeling van toepassing was. Het moment van het doen van aangifte is voor de rechtbank kennelijk (toch) het doorslaggevende moment waarop een beroep op de inkeerregeling moet worden beoordeeld.

(Tot) 2014 boetevrij?

In de periode 2 september 2013 tot 1 juli 2014 gold wederom dat geen boete werd opgelegd bij inkeer. Dit betekent dat aangiften in die periode zijn gedaan, volgens de uitspraken van de rechtbanken, nu alsnog tegen 0% boete kunnen worden ingekeerd. Een ruimere uitleg van de uitspraken van de rechtbanken is dat de aangiften tot 1 juli 2014 boetevrij kunnen worden ingekeerd, dus ook over alle daarvoor gelegen jaren. De vraag is of dit juist is, omdat in de jaren 2011 en 2012 wel boetes werden opgelegd bij inkeer en er dus samengenomen geen uitsluiting van bestraffing gold in die jaren.

Een verwante vraag is of de lage boetetarieven die golden in de periode na de aanpassing inkeerregeling in 2009 (15 tot 30% in 2010-2013), ook nu nog van toepassing zijn voor deze jaren. Omdat geen hogere straf mag worden opgelegd dan ten tijde van het doen van aangifte aan inkeerboete gold, ligt die conclusie voor de hand. Omdat in die periode boeteoplegging bij inkeer dus wel mogelijk was, kan daarover anders worden gedacht. De gedachte daarbij is dat de inkeerbepaling in 2009 van kleur veranderd is, van strafbepaling (‘algemene vervolgingsuitsluitingsgrond’) naar een bepaling van strafvermindering. Een dergelijk onderscheid tussen de oude en de nieuwe inkeerregeling is naar mijn mening niet terecht. Na de aanpassing van de inkeerregeling is inkeer een dwingende, wettelijke regeling, op basis waarvan de boete moet worden gematigd. De inkeerregeling heeft zijn materieel boeterechtelijke karakter door de aanpassing in 2009 dus niet verloren. Daarom mag nu nog worden meegelift op de lage boetetarieven die golden na de aanpassing van de inkeerregeling. Indien deze uitleg wordt gevolgd, dan zijn onderstaande boetetarieven ook van toepassing op inkeren na afschaffing van de inkeerregeling.

Aangifte vóór Boetetarief box 3

(bij inkeer)

1 juli 2009 0%
1 januari 2010* 0%
1 juli 2010 15%
2 september 2013 30%
1 juli 2014 0%
1 juli 2015 30%
1 juli 2016 60%
1 december 2018 120%

* op grond van het overgangsrecht

Conclusie

De inkeerregeling lijkt de nek omgedaan door de staatssecretaris. Gelet op uitspraken van de rechtbanken Noord-Holland en Gelderland blijft het oude, soepele inkeerbeleid voorlopig van belang, ook op inkeren na 31 december 2017. Belastingplichtigen die de komende jaren inkeren kunnen dus blijven profiteren van de oude, gunstige inkeerregeling. Althans, als de Hoge Raad de rechtbanken volgt.

Mr. N. (Nick) van den Hoek 

Gerelateerd:

 

Hoge Raad: heffing na seponering strafvervolging leidt tot schending onschuldpresumptie

In een arrest van 2 juni 2017 heeft de Hoge Raad nader geduid wanneer het opleggen van aanslagen na op niets uitgelopen strafrechtelijk onderzoek, schending van de onschuldpresumptie oplevert. De Hoge Raad overwoog: “Dit zal zich onder meer kunnen voordoen als het sepot een zogenoemd technisch sepot is, inhoudend dat niet (verder) wordt vervolgd op de grond dat onvoldoende bewijs aanwezig is.” In dit blog wordt besproken wat de betekenis van dit arrest is voor het opleggen van aanslagen na een vrijspraak of sepotbeslissing.

Your Rights sign

Onschuldpresumptie

De onschuldpresumptie is een in artikel 6, lid 2, EVRM vastgelegde rechtsregel die bepaalt dat eenieder voor onschuldig moet worden gehouden totdat zijn schuld in rechte vaststaat. In het verlengde daarvan brengt de onschuldpresumptie mee dat wanneer iemand is vrijgesproken, zijn onschuld daarmee gegeven is, en er geen twijfel mag worden gezaaid over de juistheid van de vrijspraak/onschuld. In de fiscale praktijk wringt dit in gevallen waarin aanslagen worden opgelegd op basis van een feitencomplex dat voor de strafrechter of het OM aanleiding gaf voor een vrijspraak of seponering van de strafrechtelijke vervolging. Voor betrokkenen is het vaak moeilijk te begrijpen dat de inspecteur aanslagen oplegt op basis van een strafdossier dat al onder de rechter is geweest.

Verschillen in bewijsleer

Klachten over schending van de onschuldpresumptie worden door belastingrechters regelmatig van de hand gedaan omdat (motivering van het hof, uit het arrest van de Hoge Raad van 2 juni 2017):

het aan de belastingrechter is om zich aan de hand van de in de belastingprocedure ingebrachte bewijsmiddelen zelfstandig een oordeel te vormen over de voor de belastingheffing van belang zijnde feiten en omstandigheden. Anders dan in het strafrecht, waarin het ten laste gelegde wettig en overtuigend moet worden bewezen, is het in het belastingrecht reeds voldoende, aldus het Hof, dat het te bewijzen feit aannemelijk wordt geacht.

Daar komt nog bij dat het strafrecht bewijsminima kent die het fiscale recht niet kent (zoals ‘één getuige is geen getuige’). Bij een seponering is nog een argument dat een sepot niet perse betekent dat de betrokkene onschuldig is, maar dat de officier van justitie de vervolging om andere redenen gestaakt kan hebben (zoals bijvoorbeeld een lage prioriteit van het vervolgen van het vermeende delict). Met zijn arrest van 2 juni 2017 lijkt de Hoge Raad hier geen genoegen mee te nemen als wordt geseponeerd vanwege een gebrek aan bewijs. Ik licht dit hierna toe.

Onvoldoende bewijs in de strafzaak

In de zaak die heeft geleid tot het arrest van 2 juni 2017 heeft de inspecteur aanslagen opgelegd na seponering van de strafrechtelijke vervolging. De betrokkene stelde dat de onschuldpresumptie geschonden was doordat de inspecteur geen eigen onderzoek had ingesteld en hij zich slechts heeft gebaseerd op het strafdossier, dat voor de officier aanleiding gaf tot seponering van de strafvervolging. De Hoge Raad oordeelde eerst dat het aan de betrokkene is om een verband (‘link’) tussen het strafrechtelijk onderzoek en de belastingheffing aannemelijk te maken en vervolgens dat de onschuldpresumptie is geschonden als de uitspraak van de belastingrechter twijfel doet ontstaan over de juistheid van de sepotbeslissing. Zoals gezegd geeft Hoge Raad daarbij expliciet aan dat daarvan sprake kan zijn bij een sepot vanwege onvoldoende bewijs. Naar mijn mening onderstreept de Hoge Raad hiermee dat de leer dat de belastingrechter zich ‘zelfstandig een oordeel dient te vormen’ enkel betekent dat van de voorgaande uitspraak (van de strafrechter) geen ‘dwingende bewijskracht’ uitgaat. Het oordeel van de strafrechter moet als uitganspunt dienen en in beginsel door de belastingrechter worden gerespecteerd. Een afwijkend oordeel in een fiscale procedure is dan enkel mogelijk na aanvullende bewijsvoering door de inspecteur en de gevallen waarin inhoudelijk wordt gemotiveerd waarom men afwijkt van de eerdere andersluidende uitspraak. Bij een sepotbeslissing is dat niet mogelijk omdat daarbij geen inzicht wordt gegeven in de overweging dat onvoldoende bewijs voorhanden is. Een gevolg daarvan is dat de belastingrechter die in een fiscale procedure na een sepot vanwege onvoldoende bewijs de beweerdelijke feiten wél aannemelijk acht, de juistheid van de sepotbeslissing in twijfel trekt, of speculeert over het waarom van de kwalificatie ‘onvoldoende bewijs’. Beide is hem niet toegestaan.

Conclusie

Het gebeurt met regelmaat dat aanslagen worden opgelegd nadat strafrechtelijk onderzoek op niets is uitgelopen. De belastingrechter is in een procedure over een aanslag gehouden om zich een zelfstandig oordeel te vormen over de feiten, maar mag daarbij geen twijfel zaaien over de juistheid van de vrijspraak of de gronden waarop wordt afgezien van strafrechtelijke vervolging. Het arrest van de Hoge Raad van 2 juni 2017 maakt duidelijk dat de algemene regel over ‘verschillen in de bewijsleer’ tussen het straf- en fiscale recht niet zonder meer een andersluidend oordeel kunnen rechtvaardigen. Dit in het bijzonder bij een sepot vanwege onvoldoende bewijs, omdat daarbij geen inzicht wordt verkregen in de waardering van het bewijs, zodat het oordeel van de belastingrechter al snel twijfels oproept over de juistheid van de beslissing van strafrechtelijke vervolging af te zien.

Mr. N. (Nick) van den Hoek 

Handhaving vakantieverhuur in Amsterdam flink opgevoerd

Het net sluit zich rond Airbnb in Amsterdam’ berichtte dagblad Parool eerder deze week over de voorgenomen invoering van een meldplicht voor vakantieverhuur. Eind vorig jaar eveneens dreigende taal (‘Alle wapens zijn inmiddels geoorloofd in de strijd tegen drukte in de stad) over de verhoging van de toeristenbelasting in Amsterdam. Dat het niet bij meer regelgeving blijft blijkt nu de gemeente overgaat tot het opleggen van forse boetes in gevallen waarin de Huisvestingswet zouden zijn overtreden. Wat u kunt doen tegen een navordering toeristenbelasting of een boete van de gemeente leest u in dit blog.

CHIANG MAI, THAILAND - SEP 04,2016 Apple iPhone 6s plus with Airbnb application on the screen. Airbnb is a website for people to list, find, and rent lodging.

Toeristenbelasting strop voor verhuurbedrijven

Particulieren die hun woning in Amsterdam via Airbnb verhuren hoeven niet direct te vrezen voor een navorderingsaanslag toeristenbelasting. Per 1 februari 2015 int AirBnB namelijk toeristenbelasting voor de verhuurder en draagt deze af aan de gemeente Amsterdam. Voor verhuurbedrijven kan de toeristenbelasting wel een financiële strop worden als blijkt dat expats, die dus geen toerist zijn, zich niet hebben ingeschreven in de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens (GBA). Artikel 224 Gemeentewet geeft gemeenten namelijk de bevoegdheid om (toeristen)belasting te heffen ter zake van het verblijf van personen die niet in de gemeentelijke basisadministratie zijn opgenomen als ingezetene van de gemeente. Problematisch is dat slechts een beperkte club (semi-)overheidslichamen toegang heeft tot de gegevens in de GBA. Een verhuurder kan daarom contractueel vastleggen dat een huurder zich moet inschrijven, maar kan dit dus niet zelf controleren. Als later blijkt dat men zich niet heeft ingeschreven, kan van de verhuurder alsnog 5% toeristenbelasting worden nagevorderd over de totale huursom.

Is de bemiddelaar (ook) belastingplichtig?

Artikel 3 van de Verordening toeristenbelasting van de gemeente Amsterdam bepaalt dat belastingplichtig is degene is die ‘gelegenheid biedt tot verblijf’. Over de vraag wie belastingplichtig is (of zijn) kan onduidelijkheid bestaan als meerdere partijen betrokken zijn bij de verhuur. Dit speelde in een zaak die vorig jaar is beslecht door de Hoge Raad. De belanghebbende in die zaak verhuurde combinaties van tientallen door haar gemeubileerde appartementen aan bedrijven. Deze bedrijven stelde de appartementen voor ongeveer zes maanden ter beschikking aan hun werknemers die tijdelijk te werkzaam waren in Amsterdam (‘de expats’).

Advocaat-generaal IJzerman concludeerde in deze zaak dat de belanghebbende ten onrechte als belastingplichtige voor de toeristenbelasting was aangemerkt omdat zij geen contractuele relatie met de expats had. De Hoge Raad oordeelde echter dat de belanghebbende wel ‘verblijf bood’ en dat om deze reden de navorderingsaanslagen toeristenbelasting van in totaal meer dan € 150.000 terecht aan haar waren opgelegd. Dit oordeel houdt mede verband met de omstandigheid dat de belanghebbende ook bijkomende diensten verrichtte, zoals het in- en uitchecken van de expats en de schoonmaak van de appartementen. Een onwenselijk gevolg van deze uitleg van de belastingplicht voor de toeristenbelasting door de Hoge Raad, is dat deze ruimte laat voor gemeenten om één verblijf bij meerdere belastingplichtigen in rekening te brengen.

Bij de vraag of bemiddelingsbureaus ook onder deze ruime uitleg vallen, is van belang dat de gemeente enkel toeristenbelasting mag heffen indien de ‘verblijfbieder’ in redelijkheid de mogelijkheid heeft de toeristenbelasting te verhalen op degene die verblijf houdt. Daarvan zal bij de bemiddelaar, die doorgaans de financiële kant van de verhuur regelt, veelal sprake zijn.

Bestuurlijke boete voor woonfraude

Een andere manier waarmee toeristische verhuur wordt bestreden is het opleggen van boetes vanwege overtreding van de Huisvestingswet. Artikel 21 van de Huisvestingswet bepaalt dat het verboden is zonder vergunning woningen te onttrekken aan de woningvoorraad, waarvan onder meer sprake is bij doorlopende toeristische verhuur.  Daarbij geldt dat de (gemeentelijke) toezichthouders bevoegd zijn een woning binnen te treden zonder toestemming van de bewoner. Het wettelijk boetemaximum is gesteld op € 20.500, waarbij de Amsterdamse Huisvestingsverordening de boetes op dit bedrag heeft gefixeerd. Dit betekent in beginsel dat geen onderscheid wordt gemaakt naar ernst van de overtreding, maar dat standaard de maximum boete wordt opgelegd. Deze praktijk staat op gespannen voet met artikel 5:46 lid 2 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb), waarin is vastgelegd dat het bestuursorgaan een bestuurlijke boete afstemt op de ernst van de overtreding en de mate waarin deze aan de overtreder kan worden verweten. Ook op grond van artikel 6 EVRM dient de rechter een indringende of ‘volle’ toetsing te verrichten van de evenredigheid tussen de hoogte van de bestraffende sanctie aan de ene kant, en de ernst van de overtreding en de mate van verwijtbaarheid aan de andere kant. Het gefixeerde systeem van boete oplegging brengt wel mee dat de boeteling zelf (uitdrukkelijk) feiten en omstandigheden naar voren dient te brengen die matiging van de boete rechtvaardigen, zoals de onmogelijkheid te kunnen controleren of huurders zijn ingeschreven in de GBA.

Zo matigde rechtbank Amsterdam een boete voor toeristische verhuur omdat de leefbaarheid in de buurt jarenlang flink onder druk stond als gevolg van bouwwerkzaamheden. De rechtbank overwoog: “Dit komt omdat de leefbaarheid van de buurt voor verweerder een belangrijk argument vormt om boetes op te leggen in geval van toeristische verhuur.”  In een geval waarin een woningeigenaar zich erop beriep te hebben vertrouwd in het naleven van de regels door de exploitant/bemiddelaar oordeelde de Raad van State echter “dat van de eigenaar van een pand die dat verhuurt, mag worden gevergd dat hij zich tot op zekere hoogte informeert over het gebruik dat van het verhuurde pand wordt gemaakt.”

Conclusie

Mede door de opkomst van verhuurplatform Airbnb is het aantal toeristen in de grote steden de afgelopen jaren flink toegenomen. Om de groei te beteugelen en overlast te beperken pakt de gemeente deze branche hard aan, onder meer door het opleggen van hoge boetes. Daarbij maakt de gemeente geen onderscheid naar de aard en de ernst van de overtreding of de mate van verwijtbaarheid. Daardoor ontstaat willekeur en liggen onevenredig hoge boetes op de loer liggen. Een gang naar de rechter, die de evenredigheid van boetes ‘vol’ toetst, kan dan uitkomst bieden. Ook wordt de toeristenbelasting ingezet als middel om verhuurbedrijven onder druk te zetten als blijkt dat ‘longstay’ huurders zich niet hebben ingeschreven in de GBA.

Mr. N. (Nick) van den Hoek

Zie ook het blog ‘Delen via internetplatforms? Let op: de fiscus kijkt mee

 

Vrijgesproken en toch belast: strijd met de onschuldpresumptie?

Het gebeurt met enige regelmaat. Een strafzaak eindigt in een vrijspraak en de al dan niet gefrustreerde officier van justitie schuift het strafdossier door naar zijn collega ambtenaar, de inspecteur der Rijksbelastingen. De inspecteur legt vervolgens op basis van het strafdossier aanslagen op, het liefst met behulp van omkering van de bewijslast en vrijwel altijd met boetes. Kan dat zomaar? Meestal wel, is het ontnuchterende antwoord op deze vraag. In dit blog staan de grenzen van het heffen van belasting na een vrijspraak centraal.

Stressed Man At Desk In Home Office With Laptop

Recht op een eerlijk proces

Op grond van artikel 6 EVRM heeft iedereen die strafrechtelijk wordt vervolgd recht op een eerlijk proces. Het tweede lid van artikel 6 EVRM is een specifiek onderdeel van dit recht op een eerlijk proces en betreft de zogenaamde onschuldpresumptie. De onschuldpresumptie – ook wel het vermoeden van onschuld – houdt kortgezegd in dat degene die wordt vervolgd, voor onschuldig wordt gehouden ‘totdat zijn schuld in rechte is komen vast te staan.’ Dit betekent dat rechters en ambtenaren zich dienen te onthouden van uitlatingen die impliceren dat zij menen dat iemand schuldig is, nog voordat degene door een rechter schuldig is bevonden. Rechters dienen onbevooroordeeld aan een zaak te beginnen, waarbij het aan de officier van justitie is om te bewijzen dat een strafbaar feit is gepleegd. Daarnaast brengt de onschuldpresumptie met zich mee dat rechtelijke beslissingen (anders dan in hoger beroep) een eerdere vrijspraak, niet mag tegenspreken of in twijfel trekken. Van dat laatste lijkt sprake indien na een vrijspraak aanslagen worden opgelegd. Hierop kom ik later in dit blog terug.

De ‘afgeleide’ onschuldpresumptie

Voor een succesvol beroep op (schending van) de onschuldpresumptie in een fiscale procedure is noodzakelijk dat er een link is met een strafrechtelijke verdenking. Die link is nodig, omdat het recht op een eerlijk proces vreemd genoeg niet geldt voor fiscale procedures. Om (schending van) de onschuldpresumptie in een (puur) fiscale procedure toch te kunnen inroepen, moet het als het ware de reikwijdte van het strafrecht overstijgen. Dit noemt men de ‘afgeleide’ onschuldpresumptie. Het EHRM, die over de uitleg van het recht op een eerlijk proces gaat, is gelukkig soepel bij het beoordelen van een verband met strafrechtelijke verdenking. Zo is niet vereist dat de strafzaak al is afgerond of dat er sprake was van een vrijspraak. Ook bij een sepotbeslissing (om niet te gaan vervolgen) is sprake van een voldoende nauwe relatie met een strafrechtelijke verdenking. Zie hiervoor bijvoorbeeld onderdeel 52 van het arrest Hrdalo tegen Kroatië. Als de onschuldpresumptie van toepassing is, dient te worden onderzocht of de onschuldpresumptie is geschonden.

Schending van de onschuldpresumptie

Met het constateren van een schending van de onschuldpresumptie is het EHRM beduidend terughoudender. In het arrest Allen tegen het Verenigd Koninkrijk oordeelde het EHRM over een afwijzing van een verzoek om schadevergoeding van een mevrouw waarvan bleek dat zij ten onrechte was veroordeeld tot een gevangenisstraf van vier jaar, op het moment dat zij die straf al had uitgezeten. Omdat haar vrijspraak was gebaseerd op nieuwe medische inzichten en niet op nieuwe feiten, voldeed zij niet aan de voorwaarden voor een schadevergoeding. Het bestuursorgaan kon het verzoek om een schadevergoeding afwijzen zonder de vrijspraak in twijfel te trekken.

In de zaak Janosevic tegen Zweden oordeelde het EHRM dat de omkering van de bewijslast, zelfs voor het opleggen van fiscale boetes, in beginsel niet in strijd is met de onschuldpresumptie. Bij omkering van de bewijslast mag de inspecteur volstaan met een ‘redelijke schatting’ van het inkomen en is het aan de belastingplichtige om dit bewijsvermoeden te ‘ontzenuwen’. Daarbij moet, volgens het EHRM, wel sprake zijn van een weerlegbaar vermoeden.

In een Portugese zaak was mevrouw Melo Tadeu vrijgesproken van feitelijk leiding geven aan belastingfraude door een vennootschap, gelet op haar verweer dat zij nimmer (feitelijk) bestuurder was van de vennootschap. In een opvolgende procedure over fiscale bestuursaansprakelijkheid betoogde zij hetzelfde en beriep zij zich op haar vrijspraak. Omdat mevrouw Melo Tadeu de beroepstermijn had ‘laten lopen’ werd haar zaak niet inhoudelijk behandeld, maar vanwege de te late indiening, niet-ontvankelijk verklaard. Haar klacht hierover bij het EHRM was gegrond, omdat de belastingautoriteiten en de fiscale rechters – door geen acht te slaan op de vrijspraak in de strafzaak en bovendien een element voor waar aannamen dat in de strafzaak niet bewezen kon worden – daarmee hun twijfels hebben geuit over de gegrondheid van de vrijspraak.

De (nationale) praktijk

Op 17 februari 2017 heeft de Hoge Raad een uitspraak van het gerechtshof Amsterdam bekrachtigd waarin de onschuldpresumptie speelde. In deze zaak was de belanghebbende door de strafkamer van het hof vrijgesproken van de verdenking van het onjuist doen van aangifte. De belastingkamer van het Hof weegt hetzelfde bewijsmateriaal anders en liet opgelegde naheffingsaanslagen met boetes (over andere jaren) in stand:

“4.3.2.2. Het Hof overweegt dat voor de vraag of een feit geacht kan worden te zijn bewezen in het strafrecht andere maatstaven gelden dan in het recht ter zake van bestuurlijke boeten. Hieruit volgt dat de belastingrechter niet gebonden is aan het oordeel van de strafrechter over de vraag of een bepaald feit vaststaat, zelfs al is dit oordeel gebaseerd op hetzelfde bewijsmateriaal als in de strafzaak voorhanden was. (…) Hieruit volgt tevens dat een van het oordeel van de strafrechter afwijkend oordeel van de belastingrechter over de vraag of een bepaald feit vaststaat, op zichzelf geen twijfel oproept over de juistheid van het oordeel van de strafrechter, ook al zijn beide oordelen gebaseerd op hetzelfde bewijsmateriaal.”

Het argument van het Hof is dat in het stafrecht strengere eisen gelden voor een veroordeling dan voor het heffen van belasting (en beboeting) in fiscale procedures. In de fiscaliteit is voldoende dat belastbare feiten ‘aannemelijk’ zijn, in het strafrecht moeten strafbare feiten ‘wettig en overtuigend’ bewezen worden. Dit noemt men een verschil in bewijsleer. De conclusie is dus dat de belastingkamer met haar tegenovergesteld oordeel geen twijfel uit over de juistheid van de vrijspraak. Naar mijn mening is deze redenering voor discussie vatbaar. Ten eerste impliceert het arrest Melo Tadeu dat het wel bewezen verklaren van feiten die door de strafrechter niet bewezen werden geacht, het oordeel van de strafrechter in twijfel trekt. Ten tweede kun je je afvragen of het bij de onschuldpresumptie gaat om de vraag of iemand terecht is vrijgesproken, of dat iemand voor onschuldig moet worden gehouden. Omdat het Hof in wezen oordeelt dat de belastingplichtige “het wel gedaan heeft (onjuist aangifte), maar dat dit ‘slechts’ niet ‘wettig en overtuigend’ bewezen kon worden in de strafzaak”, impliceert de belastingkamer van het Hof naar mijn mening wel degelijk dat de strafkamer het bij het verkeerde eind had voor wat betreft het onjuist doen van aangifte. Hetzelfde geldt voor gevallen waarbij iemand wordt vrijgesproken van een (commuun) misdrijf, maar wel aannemelijk wordt geacht dat ter zake inkomsten zijn genoten. Het één gaat niet zonder het ander. Duidelijk is echter dat de Hoge Raad op grond van verschillen in bewijsleer meer ruimte ziet voor ogenschijnlijk haaks op elkaar staande uitspraken.

‘Volg of leg uit’

Een ander aspect waar in de praktijk niet altijd voldoende aandacht voor is, is dat de regel dat de belastingrechter niet gebonden is aan het oordeel van de strafrechter uitsluitend meebrengt dat aan het eerdere oordeel geen dwingende bewijskracht kan worden toegekend. Met andere woorden: de belastingrechter is (slechts) niet perse gebonden aan het oordeel van de strafrechter. Naar mijn mening heeft de belastingrechter de eerdere uitspraak wel als uitgangspunt te nemen. Dit principe noemt men ‘volg of leg uit’. In de gevallen waarin dit niet gebeurt wordt de hoofdregel (‘niet gebonden’) gebruikt om tot een ander oordeel te komen zonder daartoe aanvullend feitenonderzoek ten grondslag te leggen, of inhoudelijk te motiveren waarom men afwijkt van de eerdere andersluidende uitspraak. Bij voorgaande komt dat de rechter in een ontnemingsprocedure niet is gebonden aan het strafrechtelijke stelsel van bewijsminima (waaronder de regel: één getuige is géén getuige). Voldoende is dat het OM aannemelijk maakt dat het misdrijf of andere strafbare feiten tot (wederrechtelijk) inkomen heeft geleid. Deze bewijsleer in ontnemingszaken is vergelijkbaar met die in het fiscale recht. Hoewel het dus geen staande praktijk is, behoeft het niet volgen van een door de strafrechter zorgvuldig beoordeelde ontneming meer motivering dan verwijzen naar de hoofdregel, of verwijzen naar een (vermeend) verschil in bewijsleer.

Conclusie

In Nederland is het niet ongebruikelijk dat belastingrechters over hetzelfde feitencomplex tot een tegenovergesteld oordeel komen dan de strafrechter. Dit is frustrerend voor de betrokkenen, omdat zij hun onschuld bevestigd zagen door de strafrechter en gevoelsmatig opnieuw terecht staan. Deze praktijk staat op gespannen voet met het vermoeden van onschuld van artikel 6 EVRM. De Hoge Raad doet dit af door te stellen dat de fiscale rechter een andere bewijsleer hanteert dan de strafrechter, maar de vraag is of hiermee niet desondanks een oordeel wordt geveld over iemands (on)schuld. Deze problematiek speelt temeer in gevallen waarbij de belastingrechter afwijkt van het oordeel van de strafrechter in een ontnemingszaak. Dit omdat de rechters in beide procedures een vergelijkbare bewijsleer hanteren.

mr. N. (Nick) van den Hoek

 

HvJ: voortvarendheidseis geldt niet voor Zwitserse zwartspaarders

Op 15 februari 2017 heeft het Hof van Justitie EU (HvJ) prejudiciële vragen van de Hoge Raad beantwoord inhoudende dat de standstillbepaling van artikel 64 VWEU van toepassing is op de Nederlandse verlengde navorderingstermijn voor buitenlandsituaties. Dit betekent dat de eerdere jurisprudentie waarin een voortvarendheidseis is gesteld, voor een effectenrekening in een ‘derde land’ als Zwitserland of Panama niet van toepassing is. Dit heeft bijvoorbeeld gevolgen voor zwartspaarders- en inkeerders met een effectenrekening in een derde land, waarbij de inspecteur langer dan zes maanden stilzit. In dit blog wordt nadere duiding gegeven aan de prejudiciële antwoorden van het HvJ en worden andere mogelijkheden besproken om op te komen tegen de verlengde navorderingstermijn.

Euro banknotes with handcuffs and Swiss flag

Op grond van artikel 16 lid 4 AWR wordt de reguliere navorderingstermijn van 5 jaar verlengd naar 12 jaar indien ‘het voorwerp van enige belasting (…) in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen’. De vraag of deze verlengde navorderingstermijn voor buitenland situaties strijd oplevert met het Europese recht op vrij verkeer van kapitaal is door het HvJ beslecht in het arrest X en Passenheim-van Schoot van 11 juni 2009. Het HvJ oordeelde kortgezegd dat de verlengde navorderingstermijn in beginsel een verboden belemmering oplevert en dat deze discriminatie alleen gerechtvaardigd is als is voldaan aan het zogenoemde evenredigheidsbeginsel. Aan het evenredigheidsbeginsel is voldaan indien de regeling (de verlengde navorderingstermijn) geschikt is om het daarmee nagestreefde doel te verwezenlijken en niet verder gaat dan noodzakelijk is om dat doel te bereiken. Hierover oordeelde het HvJ in X en Passenheim-van Schoot geparafraseerd als volgt:

“Ingeval de belastingautoriteiten geen enkele aanwijzing hebben dat een belastingplichtige inkomstenbestanddelen uit het buitenland betrekt wordt de toepassing van de twaalfjaarstermijn zonder meer als evenredig en dus gerechtvaardigd beschouwd.”

De vraag die overbleef is: wat is ‘evenredig’ indien de Belastingdienst wél aanwijzingen had dat er buitenlands inkomen of vermogen was, bijvoorbeeld door de inkeer van de belastingplichtige of door informatie-uitwisseling door het buitenland middels een groepsverzoek?

De voortvarendheidseis: 6 maanden ‘stilzitten’ fataal

Naar aanleiding van de X en Passenheim-van Schoot-jurisprudentie formuleerde de Hoge Raad in zijn arresten van 26 februari 2010 voor voornoemde vraag regels die in acht moeten worden genomen bij het vaststellen van een navorderingsaanslag met gebruikmaking van de 12-jaarstermijn. Op grond van deze regels wordt alleen het tijdsverloop aanvaard dat noodzakelijkerwijs is gemoeid met:

  1. het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en
  2. het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een navorderingsaanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.

De vereiste voortvarendheid is in ieder geval niet betracht als bij de werkzaamheden van de belastingautoriteiten een onverklaarbare vertraging is opgetreden van meer dan zes maanden. Indien niet voortvarend is gehandeld, volgt uit de jurisprudentie dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd.

De standstillbepaling van artikel 64 VWEU

 Naar aanleiding van de X en Passenheim-van Schoot-jurisprudentie is discussie ontstaan of deze regel ook geldt voor landen buiten de EU, de zogenaamde ‘derde landen’, zoals Zwitserland en Panama. Bij de beoordeling daarvan is van belang dat het recht op vrij verkeer van kapitaal in beginsel ook geldt ten opzichte van deze derde landen; ook kapitaal uit derde landen mag niet worden gediscrimineerd (door belemmerende maatregelen).

Op deze regel geldt echter de uitzondering van artikel 64 VWEU, de zogenaamde standstillbepaling. Volgens de standstillbepaling mogen de (in beginsel verboden) beperkingen met betrekking tot ‘kapitaalverkeer naar of uit derde landen in verband met directe investeringen – met inbegrip van onroerende goederen –, vestiging, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten’ van kracht blijven indien zij vóór 31 december 1993 al van toepassing waren. Met andere woorden: nieuwe belemmeringen mogen niet, maar ‘oude’ belemmeringen blijven wel gelden.

De verlengde navorderingstermijn is op 8 juni 1991 in de wet gekomen. Aan het tijdscriterium is dus voldaan. Daarmee staat vast dat sprake is van een ‘oude’ belemmering die nog mag worden gehandhaafd.

De nog resterende vraag is dan of het aanhouden van een effectenrekening onder het ‘verrichten van financiële diensten’ valt. Volgens de conclusie van 17 december 2014 van advocaat-generaal Niessen bestond over het antwoord op die vraag onduidelijkheid en moest de Hoge Raad prejudiciële vragen stellen aan het HvJ. De Hoge Raad volgde zijn A-G en stelde op 10 april 2015 prejudiciële vragen aan het Luxemburgse Hof.

Het oordeel van het HvJ van 15 februari 2017

Het HvJ overweegt dat het openen van een effectenrekening onder het begrip ‘kapitaalverkeer’ valt en dat de daaruit voortvloeiende financiële diensten met elkaar in oorzakelijk verband staan, zodat sprake is van een ‘voldoende nauwe band’ om tot de conclusie te komen dat:

“het openen van een effectenrekening door een ingezetene van een lidstaat bij een bankinstelling buiten de Unie, zoals aan de orde in het hoofdgeding, onder het begrip „kapitaalverkeer in verband met het verrichten van financiële diensten” in de zin van artikel 64, lid 1, VWEU valt.”

Het HvJ overweegt tot slot dat de omstandigheid dat de verlengde navorderingstermijn zich niet richt tot de verrichter van financiële diensten (de bank), maar tot de afnemer daarvan (de belastingplichtige) hierbij niet van belang is.

Kortom, het HvJ is van mening dat dat het openen van een effectenrekening onder het verrichten van financiële diensten valt zodat de standstillbepaling van toepassing is. De conclusie daarvan is dat de verlengde navorderingstermijn, die in beginsel dus verboden discriminatie oplevert, Unierechtelijk wel door de beugel kan in relatie tot derde landen. Het vereiste van evenredigheid/voortvarendheid die voortvloeit uit het arrest X en Passenheim-van Schoot geldt niet. Je kunt je echter afvragen of deze uitganspunten niet ook gelden op basis van de nationale beginselen van behoorlijk bestuur, zoals het zorgvuldigheidsbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel. Dat lijkt mij zeer verdedigbaar.

De vraag die thans in feite nog openstaat is of dit ook geld voor belastingplichtigen met (enkel) een (passieve) bankrekening. De Hoge Raad heeft op beantwoording van deze subvraag gezinspeeld door aan de prejudiciële vraag toe te voegen in hoeverre het uitmaakt dat de bank “in dit kader werkzaamheden verricht ten behoeve van de rekeninghouder.” Hierover heeft het HvJ zich niet expliciet uitgelaten. Omdat het HvJ overweegt dat een effectenrekeningen ‘beheerdiensten’ impliceert en dat van (actief) beheer – bij een bankrekening doorgaans geen sprake is, kan daar een argument aan worden ontleend dat de standstillbepaling niet van toepassing is op (Zwitserse) bankrekeningen.

Eigendomsrecht

Een andere mogelijkheid om de verlengde navorderingstermijn aan te vechten is een beroep op het eigendomsrecht van artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM.

In de zaak Beyeler zijn door het EHRM drie criteria geformuleerd waar iedere gerechtvaardigde inbreuk op het eigendomsrecht aan moet voldoen. Elke gerechtvaardigde inbreuk moet rechtsgeldig, in het algemeen belang en evenredig zijn. Bij de beantwoording van de laatste vraag gaat het erom of een ‘fair balance’ bestaat tussen de eisen van het algemeen belang en de bescherming van de individuele rechten van het individu.

Voordeel van een beroep op het eigendomsrecht is dat dit geen EU-recht betreft. De standstillbepaling speelt bij een beroep op het eigendomsrecht dus geen rol. Dit biedt ruimte voor een vergelijkbaar oordeel dat de verlengde navorderingstermijn in beginsel mag, maar dat er na ‘openbaring’ van het buitenlandse vermogen/inkomen (de rechtvaardigingsgrond van de verlengde termijn) niet zonder goede reden mag worden stilgezeten.

Conclusie

De conclusie is dat de standstillbepaling van artikel 64 VWEU van toepassing is op de verlengde navorderingstermijn in het geval van een effectenrekening in een derde land, zoals Zwitserland. Daardoor is de jurisprudentie, die betrekking heeft op EU-situaties, waarin de Hoge Raad heeft geoordeeld dat een navorderingsaanslag moet worden vernietigd indien zij niet ‘voortvarend’ is opgelegd, niet van toepassing.

Het gevolg: de inspecteur zou rustig op zijn handen kunnen gaan zitten want hij heeft geen reden haast te maken met het opleggen van belastingaanslagen.

Daarmee ontstaat de vreemde situatie dat de effectenrekening van een belastingplichtige in Zwitserland en de effectenrekening van dezelfde belastingplichtige in bijvoorbeeld Luxemburg anders moeten worden behandeld. Dit betreft wederom een versplintering van de rechtsbescherming door de toepassing van het Unierecht.

Het is echter maar de vraag of deze conclusie kan worden volgehouden, gelet op zowel de beginselen van behoorlijk bestuur als het eigendomsrecht.

Mr. N. (Nick) van den Hoek

Hoe ‘behoorde te weten’ van btw-fraude tot bestraffing leidt

Wist of behoorde te weten van fraude‘ is de toverformule waarmee de Belastingdienst btw-fraude probeert aan te pakken. Voor het weigeren van het nultarief (bij leveringen binnen de EU) of het recht op vooraftrek van btw is het namelijk voldoende dat de ondernemer ‘behoorde te weten’ dat zijn leveranciers of afnemers (vaak in het buitenland) btw-fraude pleegde. Een naheffing (van doorgaans 21%) omdat je niet goed hebt opgelet, dat heeft vrij veel weg van een straf. Dit is problematisch omdat deze grond voor naheffing niet in de wet geregeld is en zodoende strijd oplevert met het beginsel ‘geen straf zonder wet’. In dit blog wordt uitgelegd hoe dit zover heeft kunnen komen.

Businessman trapped on mousetrap on white background.

Voorwaarden nultarief / aftrek voorbelasting

Het btw-systeem is zo ingericht dat een ondernemer die goederen aan een ondernemer in een andere lidstaat van de EU levert, daarbij 0% btw in rekening brengt (het nultarief). Daarbij geldt dat hoewel de ondernemer die de goederen levert geen btw in rekening brengt, deze wel recht heeft op aftrek van door hem betaalde btw (het recht op vooraftrek). In zijn arrest in de zaak VSTR overwoog het Hof van Justitie EU (HvJ) (in onderdeel 30) dat hiervoor drie voorwaarden gelden:

  • de afnemer handelt in de hoedanigheid van belastingplichtige;
  • er is sprake van de overgang van de macht om als eigenaar over een goed te beschikken; en
  • de goederen zijn (fysiek) verplaatst (naar de andere lidstaat).

Daarbij overwoog het HvJ dat naast deze drie, géén andere voorwaarden kunnen worden gesteld voor het mogen toepassen van het nultarief en het recht op vooraftrek. In het arrest in de zaak Halifax overwoog het HvJ echter dat bij belastingfraude door de belastingplichtige zelf (‘bijvoorbeeld door valse aangifte of door het opstellen van valse facturen’) niet is voldaan aan deze voorwaarden (en zodoende geen recht op toepassing van het nultarief of vooraftrek bestaat).

Het HvJ licht niet toe aan welke voorwaarde in het geval van fraude niet is voldaan. Dit kan te maken hebben met de overweging van het HvJ in onderdeel 52 van het arrest VSTR over de ‘hoedanigheid van belastingplichtige’, namelijk dat van de leverancier kan worden geëist dat hij te goeder trouw handelt en alles doet wat redelijkerwijs van hem kan worden verlangd om ervoor te zorgen dat hij door de handeling die hij verricht, niet betrokken raakt bij belastingfraude. Dit laatste wordt ook wel ‘zorgvuldig koopmanschap’ genoemd.

Het arrest Kittel

Baanbrekend was het arrest in de zaak Kittel. In dat arrest overwoog het HvJ namelijk:

“Zo ook moet een belastingplichtige, die wist of had moeten weten dat hij door zijn aankoop deelnam aan een transactie die onderdeel was van BTW-fraude (…) worden beschouwd als deelnemer aan deze fraude, ongeacht of hij winst haalt uit de doorverkoop van de goederen.”

Na dit arrest is voor het weigeren van nultarief/vooraftrek niet langer vereist dat de betreffende belastingplichtige zelf heeft gefraudeerd. Voldoende is dat hij ‘wist of behoorde te weten’ van fraude ‘in de keten’. Hiermee heeft het HvJ gepoogd de Europese belastingdiensten meer middelen te geven om btw-fraude te bestrijden. Omdat een naheffing in Nederland bij een levering aan een ondernemer in een andere lidstaat niet afdoet aan de belastbaarheid van de verwerving in het buitenland, sprak prof. Van Hilten in haar oratie op 24 november 2016 van een ‘spookbelasting’, die concurrentieverstorend uitwerkt.

Is een naheffing van 21% een straf?

Als achteraf blijkt dat een ondernemer binnen Europa goederen heeft geleverd tegen 0% btw, terwijl hij volgens de Belastingdienst de mogelijke fraude door de afnemer had moeten signaleren, kan aan hem een naheffingsaanslag worden opgelegd tegen het geldende tarief (in Nederland is dat meestal 21%). De vraag rijst of hierbij sprake is van bestraffing (van de ‘lakse’ ondernemer). Dit is relevant omdat op grond van artikel 7 EVRM geen straf kan worden opgelegd zonder voorafgaande wettelijke strafbaarstelling (die hier ontbreekt). Het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) heeft in het standaardarrest Engel tegen Nederland drie criteria geformuleerd aan de hand waarvan het Hof beoordeeld of sprake is van een strafrechtelijke sanctie. Deze criteria zijn:

  1. De kwalificatie naar nationaal recht
  2. De aard van de overtreding
  3. De aard en zwaarte van de sanctie

Het EHRM heeft in later jurisprudentie aangegeven met name het tweede- en derde Engel-criterium van belang te achten. Veelzeggend in het kader van het tweede Engel-criterium is hetgeen het HvJ opmerkt in het Kittelarrest over de aard van het verwijt bij ‘wist of behoorde te weten van fraude’:

“57      In een dergelijke situatie is de belastingplichtige de fraudeurs immers behulpzaam en wordt hij hun medeplichtige.

58      Een dergelijke uitlegging gaat frauduleuze handelingen tegen doordat zij het moeilijker maakt deze te verwezenlijken.”

Bij het derde Engel-criterium, de aard en de zwaarte van de sanctie, is van belang dat btw consumptie beoogt te belasten en zodoende niet op ondernemers hoort te drukken. Een naheffing van 21% kan aldus enkel ‘afschrikwekkend’ bedoeld zijn. De afschrikwekkende functie van sanctionering speelt ook een centrale rol in het strafrecht. Ten aanzien van de ‘zwaarte van de straf’ is ook relevant dat door de weigering van zowel het nultarief als het recht op vooraftrek, de ondernemer de facto dubbel wordt gestraft. Tot slot wijs ik op de overkill op ‘keten niveau’ die de ‘wist of behoorde te weten’-benadering in zich heeft. Er kan op deze manier namelijk bij meerdere (zo niet alle) ondernemers in de keten worden nageheven, zodat in totaal meer btw wordt geheven dan door de fraude is ontgaan. Deze overkill onderstreept naar mijn mening het bestraffende karakter van de buitenwettelijke naheffingsmogelijkheid bij ‘deelname aan fraude’. De slotsom is dat er, beoordelend naar de Engel-criteria weinig twijfel kan bestaat over het antwoord op de vraag of sprake is van een bestraffende sanctie.

De arresten Italmoda en Stehcemp

Over het antwoord op de vraag of sprake is van bestraffing indien de ondernemer die behoorde te weten van fraude bij een ander, het nultarief of de vooraftrek wordt geweigerd, geeft het HvJ wisselende signalen. Zo beantwoorde het Hof deze vraag ontkennend in zijn arrest in de zaak Italmoda. Het Hof overwoog in onderdeel 61 dat geen sprake is van een straf omdat de weigering van het recht op vooraftrek ‘louter de consequentie is van het ontbreken van de daarvoor in de relevante bepalingen van de Zesde richtlijn vereiste voorwaarden’ (zoals hiervoor genoemd). Deze benadering spreekt aan in de gevallen waarbij goederen slechts fictief (‘op papier’) zijn verhandeld. Geen ‘echte’ handel/leveringen, dus geen aftrek, zo lijkt de redenering.

In zijn (latere) arrest in de zaak Stehcemp ging het om het recht op aftrek van btw op facturen van een niet-bestaande (frauduleuze) ondernemer. Het HvJ oordeelde dat de vaststelling dat de leverancier frauduleus was niet afdoet aan het recht op aftrek van voorbelasting en dat dit enkel anders is indien de fiscus aantoont dat de belastingplichtige ‘wist of behoorde te weten’ van de fraude. Het HvJ spreekt in dit verband wel van bestraffing:

“49. Wanneer is voldaan aan de in de Zesde richtlijn gestelde materiële en formele voorwaarden voor het ontstaan en de uitoefening van het recht op aftrek, is het daarentegen niet verenigbaar met de in deze richtlijn vastgestelde regeling van het recht op aftrek om door de weigering van dit recht een belastingplichtige te straffen die niet wist en niet had kunnen weten dat de betrokken handeling deel uitmaakte van fraude door de leverancier (…)’’

 Strafrechtelijke risicoaansprakelijkheid

Duidelijk is dat het keerpunt is gelegen in de wetenschap van de belastingplichtige. Degene die niet wist (met inbegrip van ‘had kunnen weten’) van de fraude, mag niet worden gestraft met de weigering van vooraftrek. A contrario kan hieruit worden afgeleid dat aan degene die (wel) wist of behoorde te weten dat hij deelnam aan fraude, maar niet zelf fraudeerde, een straf kan worden opgelegd in de vorm van het weigeren van vooraftrek.  Hoewel er geen excuus bestaat te bestraffen zonder een daaraan voorafgaande wettelijke strafbaarstelling, kan daarvoor nog (enig) begrip worden opgebracht indien sprake is van ‘weten’ van fraude. Bij ‘behoorde weten’ lijkt in de benadering van het HvJ echter een strafrechtelijke risicoaansprakelijkheid te zijn ontstaan. Dit staat in contrast met het vereiste in het Nederlandse strafrecht dat voor een veroordeling voor fraude opzet vereist is, waarvan de ondergrens het voorwaardelijk opzet is. Daarvoor is voldoende dat de betrokkene bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat een bepaald gevolg zal intreden, waarmee geobjectiveerd wordt vastgesteld dat de verdachte (kennelijk) opzet had op de verboden gedraging. Bij ‘behoorde te weten’ van fraude in de btw lijkt het HvJ lijkt daarentegen uit te gaan van een grofschuldig verwijt. Gekozen is namelijk om niet het ‘weten’ af te leiden uit de onzorgvuldigheid (zoals bij voorwaardelijk opzet), maar daarvoor een aparte categorie in het leven te roepen (‘behoorde te weten’) die hetzelfde gevolg verdient (een naheffing van 21%). Grove schuld is in Nederland niet voldoende is voor een strafrechtelijke veroordeling bij verdenking van fraude. En dat wringt. De kans bestaat namelijk dat de inspecteur hierdoor in gevallen van btw-fraude op de eerste plaats officier van justitie wordt, omdat de belastingrechter onder soepelere voorwaarden tot bestraffing kan komen. Het is natuurlijk nu al zo dat de inspecteur opzetboetes (vergrijpboetes) kan opleggen, met het subtiele verschil dat dergelijke boetes zijn gekoppeld aan (een % van) de ten onrechte niet geheven belasting, en niet los daarvan (uitsluitend om te bestraffen) kunnen worden opgelegd.

Eenzelfde overweging als in Stehcemp is overigens terug te vinden in onderdeel 47 van het arrest in de zaak Mahagében.

Conclusie

Met de Europese jurisprudentie over de belastingplichtige die ‘wist of behoorde te weten dat hij deelnam aan fraude’, kan btw worden nageheven bij ondernemers die niet de nodige zorgvuldigheid in acht hebben genomen bij het leveren van goederen binnen de EU. Vanuit meerdere invalshoeken bezien heeft deze in de jurisprudentie ontwikkelde naheffingsmogelijkheid veel weg van bestraffing. Dat blijkt ook na vergelijking met de criteria die het EHRM hiervoor heeft ontwikkeld. De conclusie dat sprake is van bestraffing wringt met artikel 7 EVRM, omdat de naheffing van ‘wist of behoorde te weten’ bij de ‘onzorgvuldige’ ondernemer geen wettelijke basis kent en ook niet expliciet is geregeld in de Europese btw-richtlijn. In Italmoda ontkent het HvJ dat in de gevallen waarbij niet aan de ‘relevante voorwaarden’ voor het recht op vooraftrek is voldaan, sprake is van bestraffen. In zijn arresten in de zaken Stehcemp en Mahagében spreekt het HvJ in dit kader wel over bestraffing. De constatering dat een naheffing van btw bestraffing behelst wringt temeer in de gevallen waarbij de ondernemer niet wist van de fraude, maar dit ‘had moeten weten’. Er is in die gevallen geen opzet op fraude die bestraffing rechtvaardigt.

Mr. N. (Nick) van den Hoek

Zie ook het blog van mr. K.M.T. (Kim) Helwegen: ‘De bewijslast bij het btw-nultarief is geen lachertje

Wanneer is het Unierecht van toepassing?

Als millennial komen de Europese verworvenheden mij vanzelfsprekend voor. Het Europese recht is in mijn dagelijks leven op allerhande zaken van toepassing en met mijn Nederlandse paspoort in de hand mag ik binnen de (Europese) Unie vrij reizen en in iedere lidstaat zonder beperkingen aan het werk. Dat geeft een gevoel van vrijheid. De Europese grondrechten zijn daarentegen alleen van toepassing op ‘Europese zaken’ en niet in puur binnenlandse procedures. Dit leidt tot rechtsongelijkheid. In dit blog betoog ik om de Europese grondrechten ook van toepassing te verklaren in procedures die geen Europees tintje hebben.

europa grondrechten

Europese grondrechten

De vraag wanneer uitvoering wordt gegeven aan het Unierecht is van belang voor de vraag of een beroep kan worden gedaan op de grondrechten uit het Handvest van de Grondrechten van de Europese Unie (hierna: het Handvest). Artikel 51 van het Handvest bepaalt namelijk dat de grondrechten uit het Handvest enkel tot de lidstaten gericht zijn “wanneer zij het recht van de Unie ten uitvoer brengen”. De Hoge Raad heeft dit zo vertaald dat de grondrechten van toepassing zijn als een besluit ‘binnen het toepassingsgebied van het recht van de Europese Unie valt.’ De vraag wanneer aan deze eis is voldaan, beantwoord ik later in dit blog.

Verdedigingsbeginsel 

Een Europees grondrecht dat van belang is in het belastingrecht is het zogenoemde verdedigingsbeginsel. Het verdedigingsbeginsel is gecodificeerd in artikel 41 van het Handvest. Hierin is het recht op behoorlijk bestuur vastgelegd. Dit recht houdt onder meer in dat een ieder moet worden gehoord voordat jegens hem een voor hem nadelige individuele maatregel wordt genomen (zoals het opleggen van een belastingaanslag). Het doel van het verdedigingsbeginsel is door het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) in het Sopropé-arrest van 18 december 2008 als volgt verwoord:

“De regel dat aan de adressaat van een bezwarend besluit de gelegenheid moet worden gegeven om zijn opmerkingen kenbaar te maken voordat dit besluit wordt genomen, heeft tot doel de bevoegde autoriteit in staat te stellen naar behoren rekening te houden met alle relevante elementen. Hij beoogt met name, ter verzekering van de effectieve bescherming van de betrokken persoon of onderneming, deze laatsten in staat te stellen om een vergissing te corrigeren of individuele omstandigheden aan te voeren die ervoor pleiten dat het besluit wordt genomen, niet wordt genomen of dat in een bepaalde zin wordt besloten.”

In datzelfde arrest heeft het HvJ het verdedigingsbeginsel aangeduid als een algemeen beginsel van gemeenschapsrecht. In het spraakgebruik wordt bij een algemeen rechtsbeginsel uitgegaan van een fundamentele opvatting die behoort tot het wezen van een samenleving en die wordt geacht van een dergelijk groot belang te zijn, dat hij juridisch normerend is. Daaruit zou je kunnen opmaken dat het verdedigingsbeginsel, als belangrijk rechtsbeginsel, altijd in acht moet worden genomen. Zoals hiervoor al is opgemerkt, bepaalt het Handvest, en zo ook het HvJ, dat de overheid – op grond van het Europese recht – alleen gedwongen is het verdedigingsbeginsel in acht te nemen als het uitvoering geeft aan het Unierecht. Maar, wanneer is dat dan?

Pindakaas

Een interessant gedachtenexperiment is de vraag of het Unierecht van toepassing is op het kopen van een pot pindakaas. U denkt wellicht ‘ja’, omdat de btw die daarover verschuldigd is een ‘Europese belasting’ is. Denkt u ook ‘ja’ omdat in de pindakaas verwerkte e-nummers zijn (en moeten zijn) goedgekeurd door de Europese Autoriteit voor voedselveiligheid? Of omdat de producent op grond van Europese mededingingswet wordt weerhouden prijsafspraken te maken met andere pindakaasfabrikanten? Wellicht omdat bij het scannen van uw bonuskaart de verwerking van uw persoonsgegevens moet geschieden in lijn met Europese privacy regels? Als u deze vragen tot nu toe consequent met ‘nee’ heeft beantwoord, is het antwoord dan wel ‘ja’ als het geen pot pindakaas betreft maar een put Nutella? Een pot Nutella komt immers uit Italië en geniet een moeiteloze grensovergang vanwege de grote verdragsvrijheden.

De belastingrechter zal echter niet snel hoeven oordelen over een pindakaascasus, maar ziet zich voor soortgelijke dilemma’s.

Verdedigingsbeginsel in Nederland

Het gerechtshof in Den Bosch oordeelde op 18 maart 2016 in een btw-fraudezaak, waarbij aan de fraude gedeeltelijk vanuit Duitsland leiding werd gegeven, dat vanwege die omstandigheid het verdedigingsbeginsel van toepassing is. Het hof oordeelde als volgt:

“Gelet op de omstandigheid dat vanuit de bedoelde kantoorruimte in [DDD] in het jaar 2011, althans gedeeltelijk, leiding werd gegeven aan de door belanghebbende verrichte activiteiten waarmee (beweerdelijk) inkomsten zijn vergaard die in de aanslagen betreffende het jaar 2011 zijn begrepen, is in dat jaar sprake van een situatie die zich binnen de materiële werkingssfeer van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie, meer in het bijzonder de bepalingen betreffende de vrijheid van vestiging, begeeft. Dat brengt naar ’s Hofs oordeel mee dat de door het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie gewaarborgde rechten, waaronder het verdedigingsbeginsel, moeten worden geëerbiedigd,”

Het oordeel van het hof roept vragen op. Waarom heeft een ‘nationale fraudeur’ minder rechten dan een ‘internationale fraudeur’? Valt deze zaak werkelijk binnen de werkingssfeer van de Unie omdat de fraudeur van zijn Europese recht gebruik maakte om (visum) vrij naar Duitsland te reizen? Of heeft die omstandigheid niets te maken met de vraag of een lidstaat toepassing geeft aan het Unierecht en legt de Hoge Raad het Europese recht verkeerd uit? Je kunt je ook afvragen wat dit betekent voor iemand met een geheime bankrekening in Luxemburg. Is het verdedigingsbeginsel van toepassing is omdat vrij verkeer van kapitaal (ook) onder de werkingssfeer van het Unierecht valt?

Rechtsongelijkheid

Zoals hiervoor kort is aangestipt, is de vraag wanneer het Unierecht van toepassing niet eenduidig te beantwoorden. Wel is duidelijk dat het verdedigingsbeginsel alleen geldt als er een link is met het Unierecht. Dit leidt tot rechtsongelijkheid en rechtsonzekerheid. Hoe groter een bedrijf is, hoe sneller er namelijk een link te vinden is met het Unierecht (met name als het bedrijf in meerdere landen gevestigd is), waardoor zo’n bedrijf meer rechtsbescherming geniet dan een lokale ondernemer. In de fiscale literatuur is het voorbeeld genoemd van de aanslag vennootschapsbelasting waarbij de uitleg van een Europese richtlijn een rol speelt. Geldt het verdedigingsbeginsel dan alleen voor het ‘Europese’ deel en niet voor een ‘gewone’ winstcorrectie? Deze ongewenste onzekerheid en ongelijkheid kunnen door de Hoge Raad worden weggenomen door het verdedigingsbeginsel te omarmen als nationaal beginsel van behoorlijk bestuur. Hiermee wordt voorkomen dat een stroom aan jurisprudentie op gang komt over de vraag wanneer het Unierecht van toepassing is en rechtbanken en gerechtshoven zich in bochten moeten wringen om er iets van te maken.

Conclusie

De huidige generatie beschouwt de rechten van de Europese Unie als de normaalste zaak van de wereld. Hoewel het Europese recht er niet toe dwingt, lijkt het mij wenselijk dat de Hoge Raad aansluit bij dit rechtsgevoel en de Europese grondrechten, in het bijzonder het verdedigingsbeginsel, van toepassing verklaard in alle procedures waarin de overheid een ‘individuele bezwarende’ beschikking neemt. Met de vraag wanneer het Unierecht van toepassing is kun je namelijk allerlei kanten op redeneren en komt het antwoord als snel gekunsteld voor. Hoewel deze discussie leuk voer is voor juristen, is  de onzekerheid en de ongelijkheid die zich bij de huidige koers voordoet, onwenselijk. Dit geldt in het bijzonder nu het gaat om het zoiets fundamenteels als het recht op behoorlijk bestuur.

Mr. N. (Nick) van den Hoek

Je geld of je leven of je paspoort afgeven

Nederland mogen verlaten, is een grondrecht. De Grondwet bepaalt echter ook dat aan dat recht ‘bij wet’ beperkingen kunnen worden gesteld. Een van die beperkingen is dat als de ontvanger van de Belastingdienst – die over de invordering van belastingaanslagen gaat – meent dat u door een verblijf in het buitenland het betalen van belasting probeert te ontlopen, hij uw paspoort kan signaleren en zelfs vervallen (laten) verklaren, of de afgifte van een nieuw paspoort kan blokkeren. Hoe u zich hiertegen kunt verweren, wordt in dit blog besproken.

Kaart+pasjes

‘Gegrond vermoeden’

Volgens artikel 22 Paspoortwet kan de ontvanger van de Belastingdienst slechts een paspoort vervallen (laten) verklaren (of de afgifte van een nieuw paspoort tegenhouden):

Indien het gegronde vermoeden bestaat dat een persoon:

  1. die nalatig is in het nakomen van zijn verplichting tot betaling van in een der landen van het Koninkrijk verschuldigde belastingen of premies inzake sociale verzekeringen (…)

zich door verblijf buiten de grenzen van een der landen van het Koninkrijk aan de wettelijke mogelijkheden tot invordering van de verschuldigde gelden zal onttrekken.

Er worden dus twee eisen gesteld waaraan moet zijn voldaan. Namelijk een invorderbare belastingschuld en een ‘gegrond vermoeden’ van – kortgezegd – vluchtgevaar. Dat sprake is van een ‘gegrond vermoeden’ zal volgens de memorie van toelichting “moeten blijken uit gedragingen van betrokkene, zoals bijvoorbeeld verkoop van zijn woning en al zijn bezittingen of het opzeggen van de huur, het niet opgeven van zijn woon- of verblijfplaats, het niet bereid zijn een betalingsregeling te treffen en dergelijke.

Daarnaast is door de wetgever nog opgemerkt “dat het onthouden van een reisdocument op de gronden van dit artikel slechts als uiterste middel zal mogen dienen, indien er geen andere mogelijkheden zijn om betrokkene tot nakoming van zijn verplichtingen te dwingen en deze zich door verblijf in het buitenland daaraan dreigt te onttrekken.

Hoewel het ‘afpakken’ van een paspoort een ingrijpende maatregel is, doet voorgaande vermoeden alsof daartoe niet snel zal worden overgegaan. Problematisch is echter dat de ontvanger van de Belastingdienst zelf de hele procedure in de hand heeft. Dit leidt ertoe dat de ontvanger van de Belastingdienst het paspoort als een extra drukmiddel heeft om een burger een (betwiste) belastingschuld te laten betalen.

Mink K ‘gegijzeld’ in Libanon

Een recent voorbeeld van het misbruik van deze bevoegdheid door de ontvanger van de Belastingdienst is in het geval van ‘de Nederlandse topcrimineel’ Mink K. Volgens berichtgeving van onder meer De Telegraaf kan Mink K. Libanon niet verlaten omdat de fiscus de afgifte van een Nederlands paspoort blokkeert, vanwege openstaande belastingschulden.

De bevoegdheden die de Belastingdienst heeft om een paspoort ‘af te pakken’ dienen ertoe, zo blijkt duidelijk uit de wetsgeschiedenis, om te voorkomen dat iemand naar het buitenland vlucht om zo onder de betaling van zijn belastingschuld uit te komen. Met die achtergrond is het in het belang van ‘de schatkist’ om de vermeende crimineel terug te laten reizen naar Nederland, omdat de Belastingdienst hier meer invorderingsbevoegdheden heeft. Het heeft er alle schijn van dat de bevoegdheid die de Belastingdienst in dit kader heeft, wordt misbruikt om Mink K. buiten de landsgrenzen te houden, of hem om andere dan fiscale redenen onder druk te zetten.

Hierna wordt beschreven hoe de procedure die leidt tot het vervallen verklaren- of weigeren van een paspoort in elkaar steekt.

Stap 1: de signalering

Het ‘afpakken’ van een paspoort gaat in twee stappen. De eerste stap is het signaleren van het paspoort door een daartoe strekkend verzoek aan de Minister van Binnenlandse Zaken. De ontvanger moet dit verzoek ‘uitvoerig motiveren’, zo blijkt uit het beleid van de Belastingdienst (p. 793). Of dat ook gebeurt (en of daadwerkelijk sprake is van een belangenafweging door de Minister) is vaak niet duidelijk omdat tegen de beslissing het paspoort op te nemen in het register paspoortsignaleringen, geen bezwaar, beroep of andere rechtsingang openstaat.

Omdat het verzoek om het paspoort te signaleren doorgaans gepaard gaat met een signalering in het Opsporingsregister ter onmiddellijke inhouding van het reisdocument, hoeft het (bij regelmatige deelname aan het grensverkeer) niet lang te duren voordat de Politie of de Koninklijke Marechaussee het paspoort inneemt.

Stap 2: het vervallen verklaren

 De volgende stap is dat de bevoegde burgemeester moet besluiten het paspoort al dan niet vervallen te verklaren. Op grond van Artikel 44 Paspoortwet ‘overtuigt hij zich ervan of de gronden tot weigering of vervallenverklaring ten aanzien van betrokkene nog bestaan.’ Dit ‘overtuigen’ komt er in de praktijk op neer dat de burgemeester bij de ontvanger informeert of ‘de bezwaren tegen de belastingschuldige nog bestaan’. Als de belastingschuld nog niet is voldaan beantwoordt de ontvanger die vraag doorgaans bevestigend. Het gevolg is dat de burgemeester het paspoort vervallen verklaart zonder daarbij een belangenafweging te maken.

Stap 3: bezwaar- en beroep

In de bezwaarfase (bij de burgemeester die het paspoort vervallen heeft verklaard) kan onder meer worden geklaagd dat niet is voldaan aan de voorwaarden voor vervallen verklaring, bijvoorbeeld omdat geen sprake is van vluchtgevaar, dat het grensbedrag van € 5.000 aan te betalen belasting (inmiddels) niet meer wordt gehaald, of omdat niet alle nationale  invorderingsmogelijkheden zijn benut. Ook blijft volgens het beleid van de Belastingdienst (p. 791) ‘afpakken’ van het paspoort achterwege als de belastingschuldige de belasting niet kan betalen of als invordering in het buitenland mogelijk is (p. 790). Problematisch is dat de burgemeester de handelswijze van de ontvanger marginaal (oftewel terughoudend) toetst. Daarbij komt dat als u echt dringend in het buitenland moet zijn, er een tijdelijk paspoort- of identiteitskaart kan worden aangevraagd.

Als de burgemeester het besluit tot vervallen verklaren van het paspoort in de bezwaarfase handhaaft, dan staat tegen die beslissing beroep open bij de bestuursrechter. De rechter zal het in de regel eerder ‘aandurven’ om de ontvanger van de Belastingdienst aan zijn eigen beleid te houden, waarbij moet wordt opgemerkt dat ook de rechter zich in dergelijke zaken terughoudend opstelt.

 

Schending Europees recht

Indien u vaak binnen de Europese Unie reist, kan het ‘afpakken’ van een paspoort in strijd zijn met het uw fundamentele Europese vrijheden, waaronder het recht zonder beperkingen te mogen reizen in andere EU-lidstaten. Weliswaar kunt u een Europese identiteitskaart aanvragen (die niet vervallen verklaard kan worden), waarmee u dus vrij kunt reizen binnen de Unie, maar dit is niet de maatstaf die uit het Europese recht volgt. Doorslaggevend is dat u door het gebruik maken van uw Europese rechten niet in een nadeligere positie mag komen te verkeren, dan iemand die zich alleen in Nederland begeeft. Het is vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie dat het financiële belang dat een overheid bij het vullen van de schatkist heeft, geen zwaarwegend belang is dat de Europese vrijheden mag beperken. In het arrest Marks & Spencer II (onderdeel 44) oordeelde het Europese Hof ten aanzien van dergelijke ‘rechtvaardigingsgronden’ als volgt:

Wat de eerste rechtvaardigingsgrond betreft, zij eraan herinnerd dat een derving van belastinginkomsten niet kan worden aangemerkt als een dwingende reden van algemeen belang die kan worden ingeroepen ter rechtvaardiging van een maatregel die in beginsel in strijd is met een fundamentele vrijheid.

Conclusie

 De procedure die leidt tot het vervallen verklaren- of weigeren van een paspoort is in theorie goed geregeld. Zo heeft de wetgever de beslissing het paspoort te signaleren- en vervallen te laten verklaren aan twee verschillende bestuursorganen toevertrouwd. De praktijk leert echter dat de burgemeester zich in de procedure over het vervallen verklaren van het paspoort lijdelijk (passief) opstelt en zich verschuilt achter de ontvanger van de Belastingdienst, die het paspoort heeft gesignaleerd. Omdat de burgemeester en de bestuursrechter het verzoek tot vervallen verklaren marginaal toetsen, is het geven van een opsomming welke steken de ontvanger in de procedure heeft laten vallen vaak niet voldoende om het paspoort terug te krijgen. Dit levert de vervelende situatie op waarin regels en voorschriften door de Belastingdienst niet worden nageleefd, zonder dat dit gevolgen heeft in de procedure over het terugkrijgen van het paspoort. Wellicht biedt het Europese recht hoop en vernietigt de eerste bestuursrechter binnenkort een beslissing tot het vervallen verklaren van een paspoort in verband met een verboden belemmering van de Verdragsvrijheden.

Mr. N. (Nick) van den Hoek

Fiscale voorlopige voorziening in de strijd tegen dwanginvordering

Als u het niet eens bent met een belastingaanslag, moet u deze als hoofdregel toch direct betalen. Het aantekenen van bezwaar- of beroep ‘schorst’ de betalingsverplichting van een belastingaanslag immers niet. Dit kan vervelende gevolgen hebben als de ontvanger van de Belastingdienst – die over de invordering van de aanslag gaat – geen uitstel van betaling wil verlenen, terwijl u meent dat aanslag onjuist is. Ook al wordt een aanslag achteraf vernietigd, de gevolgen van (dwang)invordering kunnen onomkeerbaar zijn. Door het aantekenen van verzet bij de civiele rechter worden de incassobevoegdheden van de ontvanger tijdelijk opgeschort. Dit is een beproefd noodmiddel als er argumenten zijn tegen de houdbaarheid van aanslag zelf of de incasso daarvan. In dit blog wordt de andere mogelijkheid besproken om de ontvanger op afstand te houden: de belastingrechter verzoeken bij wege van voorlopige voorziening de aanslag te schorsen.

Dealing with tenacious and annoying street salesman

Voorlopige voorziening

De fiscale voorzieningenrechter kan een voorlopige voorziening treffen indien onverwijlde spoed, gelet op de betrokken belangen dat vereist. Daarbij moet in het oog worden gehouden dat de belastingrechter kan oordelen over de rechtmatigheid van de aanslag, maar niet over de invorderingsaspecten daarvan. Daar gaat de civiele rechter over. Een fiscale voorzieningenrechter is dus niet bevoegd te oordelen over een verzoek dat uitsluitend ertoe strekt de invorderbaarheid van een aanslag te schorsen. Dit probleem kan door de voorzieningenrechter worden opgelost door de (werking van de) aanslag te schorsen omdat sprake is van een lichtvaardig of onrechtmatig genomen besluit. Een geschorste aanslag is namelijk niet invorderbaar. Overigens kan een verzoek om een voorlopige voorziening ook op iets anders zien dan het schorsen van de aanslag, zoals bijvoorbeeld het verzoek de inspecteur te gelasten zich te onthouden van (inter)nationale inlichtingenverzoeken.

Connexiteit

Als de rechter bevoegd is in de hoofdzaak, is het verzoek om een voorlopige voorziening te treffen ontvankelijk indien is voldaan het vereiste van ‘connexiteit’ oftewel samenhang met een lopende procedure. Connexiteit bestaat uit een formeel en een materieel element. Het vereiste van de formele connexiteit houdt in dat een verzoek om een voorziening slechts kan worden gedaan indien bezwaar is gemaakt of (hoger) beroep is ingesteld. Wordt het bezwaar of beroep ingetrokken, dan vervalt daarmee de connexiteit. Dat maakt het verzoeken om een voorlopige voorziening hangende bezwaar tricky, omdat de connexiteit verbreekt als de inspecteur uitspraak op bezwaar doet.

Het vereiste van materiële connexiteit houdt in dat alleen wat betreft aspecten die ook in de hoofdzaak aan de orde kunnen komen een voorziening kan worden getroffen. Voor schorsing van een belastingaanslag moet dus worden aangevoerd dat er (zodanige) aanwijzingen zijn dat de aanslag niet in stand zal kunnen blijven, zodat invordering daarvan niet gerechtvaardigd is zolang de aanslag nog niet onherroepelijk vaststaat.

Spoedeisendheid

Is het verzoek om een voorlopige voorziening ontvankelijk, dan zal de voorzieningenrechter het verzoek inhoudelijk behandelen. Daarbij is eerst vanaf belang of sprake is van een spoedeisend belang dat de voorlopige voorziening rechtvaardigt. Met andere woorden: kan niet gewoon de beslissing in de hoofdzaak worden afgewacht? Voldoende spoedeisend is dat verzoeker bij het uitblijven van een voorlopige voorziening ernstig en onherstelbaar nadeel zal lijden, bijvoorbeeld door een faillissement. Is de verzoeker reeds in staat van faillissement verklaard, dan is geen sprake meer van een spoedeisend belang: het gevreesde gevolg kan dan immers niet meer worden voorkomen. Als er een spoedeisend belang is, zal het verzoek om voorlopige voorziening worden toegewezen indien voldoende aannemelijk is dat de aanslag onrechtmatig is.

Kortsluiten

De voorzieningenrechter kan – ambtshalve of op verzoek van één van beide partijen – uit proceseconomische overwegingen onmiddellijk uitspraak doen in de hoofdzaak. Dit noemt men kortsluiten. In de bezwaarfase is kortsluiten dus niet mogelijk, want er is (nog) geen uitspraak op bezwaar waartegen beroep is aangetekend. De voorzieningenrechter zal hiertoe overgaan indien naar zijn oordeel nader onderzoek redelijkerwijs niet kan bijdragen aan de beoordeling van de zaak, bijvoorbeeld als het beroep kennelijk niet-ontvankelijk, kennelijk gegrond of kennelijk ongegrond is.

Aandachtspunten

Tegen een afwijzing van een verzoek om een voorlopige voorziening te treffen staat geen hoger beroep of cassatie bij de Hoge Raad open. Dat is een slechte zaak voor de rechtseenheid omdat er geen hoogste rechter is die ervoor zorgt dat alle rechtbanken en hoven uitgaan van dezelfde uitleg van voornoemde aspecten. Hier komt bij dat de praktijk leert dat belastingrechters niet zelden weinig zin hebben om een verzoek om een voorlopige voorziening inhoudelijk te behandelen. Dat is een lastige combinatie.

Zo kan het voorkomen dat een verzoek om een aanslag te schorsen vanwege onrechtmatigheid wordt ‘opgevat’ als een verzoek om uitstel van betaling, waarover de belastingrechter niet gaat. Wees daarom niet te summier in het motiveren en geef – indien mogelijk – een voorbeeld uit de rechtspraak van een vergelijkbaar geval waarbij de voorlopige voorziening is toegewezen, of is afgewezen (waarbij je aangeeft dat uw geval op het doorslaggevende onderdeel verschilt). Weerzin van de belastingrechter om een voorlopige voorziening te treffen zou hem kunnen bewegen om een verzoek om versnelde behandeling van het beroep in de hoofdzaak toe te wijzen, als daar (ook) om is verzocht.

Een fiscale voorlopige voorziening moet overigens niet worden verward met het civiele kort geding, waarbij de zitting soms de dag na aanvraag plaatsvindt. Uit cijfers van de rechtspraak blijkt dat de bestuursrechtelijke voorlopige voorziening een doorlooptijd heeft van 6 weken. Heeft u echt haast, teken dan verzet aan, dat schorst de invordering vanaf het moment dat de dagvaarding door de deurwaarder aan de ontvanger is betekend.

Conclusie

Een ontvanger die de invordering van een betwiste belastingschuld ter hand neemt kan op twee manieren worden teruggefloten. De eerste heet verzet en werkt middels een civiele dagvaarding. De tweede manier is het middels een voorlopige voorziening schorsen van de aanslag. Daarbij is van belang dat bezwaar- of (hoger) beroep is aangetekend tegen het bestreden besluit (het vereiste van connexiteit) en er moet sprake zijn van een spoedeisend belang. De aard van het verzoek (wat wil je bereiken) en het spoedeisende belang dienen te worden onderstreept en ook waarom de belangenafweging in uw voordeel dient uit te pakken. Anders wijst de voorzieningenrechter het verzoek met hetzelfde gemak af, als waarmee het is gedaan.

Mr. N. van den Hoek

 

Hoge Raad laat exorbitante winstcorrectie na ontneming in stand

Op vrijdag 3 juni 2016 heeft de belastingkamer van de Hoge Raad het cassatieberoep in de ‘voetbaltoto-zaak’ ongegrond verklaard. De belastingplichtige in deze zaak was in 2010 onherroepelijk veroordeeld voor het illegaal aanbieden van kansspelen (voetbaltoto). Ondanks dat betrokkene strafrechtelijk was ontnomen voor het genoten voordeel van € 75.000, had de inspecteur voor ongeveer datzelfde bedrag aanslagen inkomstenbelasting opgelegd. De inspecteur stelde zich bovendien op het standpunt dat het uitbetaalde prijzengeld ad € 700.000, dat eerder ten laste van de winst was gebracht, bij de winst moet worden opgeteld omdat ‘criminele kosten’ van aftrek zijn uitgesloten. In dit blog wordt uiteengezet wat de achtergrond van de aftrekuitsluiting van criminele kosten is, hoe de toepassing ervan bestraffend uitwerkt en strijdigheid kan opleveren met het eigendomsrecht.

Concept For Corruption, Bankruptcy Court, Bail, Crime, Bribing, Fraud, Auction Bidding. Judges or Auctioneer Gavel And Bundle Of Euro Cash On The Rough Wooden Textured Table Background. Front View

Aftrekuitsluiting van criminele kosten

In het Nederlandse belastingrecht geldt het principe van de fiscale neutraliteit. Dit beginsel betekent onder meer dat het voor de belastingheffing geen verschil maakt of inkomsten op legale of illegale wijze zijn verkregen. Ook de kosten die met beide typen inkomsten samenhangen zijn in beginsel aftrekbaar. Dit wordt echter anders indien de kosten ‘verband houden met misdrijven ter zake waarvan de belastingplichtige door een Nederlandse strafrechter bij onherroepelijke uitspraak is veroordeeld’. Deze kosten zijn niet aftrekbaar op grond van artikel 3.14, lid 1, onderdeel d, van de Wet IB 2001 (hierna ook: de aftrekuitsluiting). Dit betekent dat meer dan het netto voordeel wordt belast. De aanleiding om (de voorganger) van artikel 3.14 van de Wet IB in te voeren was de publieke verontwaardiging die was ontstaan naar aanleiding van berichtgeving in landelijke dagbladen:[1]

Vragen van de leden Hirsch Ballin, Leers en Van der Linden (allen CDA) over fiscale aftrekbaarheid van criminele ‘bedrijfsactiviteiten’.

1 Zijn de berichten[2] waar, als zou voor criminelen, zoals handelaren in soft-drugs, de aanschaf van materieel, wapens en munitie alsmede het aanschaffen en verzorgen van waakhonden, waaronder pittbulls, bij de uitvoering van hun criminele ‘bedrijfsactiviteiten’, fiscaal aftrekbaar zijn?

2 Op welke gronden is deze fiscale aftrekbaarheid gebaseerd? Mag hieruit worden geconcludeerd dat de doelstellingen van de zgn. ‘Pluk-ze’-wetgeving onvoldoende doorwerken in de fiscale praktijk? Wordt onderkend dat de particulier, die zich om geheel wettige redenen beveiligt, geen aftrekmogelijkheden van deze soort heeft?

3 Deelt u de mening, dat deze gang van zaken het rechtsgevoel van de burger ondermijnt? Zo ja, hoe denkt u op de kortst mogelijke termijn aan deze praktijken een eind te maken?

Antwoord

Antwoord van staatssecretaris Vermeend (Financiën).

1 Zodra ik kennis had genomen van de berichten heb ik onmiddellijk opdracht gegeven tot een onderzoek naar de feiten en omstandigheden. (…)

Ondanks deze specifieke achtergrond heeft de Hoge Raad geoordeeld dat ‘verband houden met een misdrijf’ ruim moet worden uitgelegd.[3] Deze ruime uitleg heeft ervoor gezorgd dat de inkomstenbelasting voor criminelen heeft te gelden als een omzetbelasting.

Is sprake van dubbele bestraffing?

Voorwaarde voor de inspecteur om kostenaftrek op grond van artikel 3.14, lid 1, onderdeel d, Wet IB te mogen weigeren is een veroordelend vonnis van de strafrechter. In de regel legt de strafrechter daarbij ook een straf op. In dat geval moet worden bezien of de aftrekuitsluiting als een bestraffende sanctie is aan te merken. Op grond van het ne bis in idem-beginsel is dubbele bestraffing van hetzelfde feit namelijk niet toegestaan.

Het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) heeft in het arrest Engel tegen Nederland drie criteria gegeven ter beoordeling of sprake is van een punitieve (bestraffende) regeling. Het eerste criterium is een kwalificatie naar nationaal recht, het tweede criterium is “the nature of the offence” en als derde stap: “the nature and degree of severity of the penalty.[4] Het derde criterium, ‘the degree of severity’, de onverbiddelijkheid of zwaarte van de straf, is in dit kader het meest interessant. Duidelijk is dat een te betalen bedrag aan belasting van ruim € 350.000 (51% van € 700.000) niet in verhouding staat tot een delict waarmee € 75.000 is verdiend.

Op basis van voornoemde de criteria kan de conclusie niet anders zijn dan dat de aftrekuitsluiting van criminele kosten als een extra boete fungeert, die door de inspecteur wordt opgelegd nadat de betrokkene ook al door de strafrechter is bestraft.[5] De aftrek wordt immers alleen geweigerd als sprake is van een misdrijf en kan grote financiële gevolgen voor de betrokkene. Dat van een groot fiscaal nadeel een afschrikwekkend en bestraffend karakter uitgaat is naar mijn idee moeilijk voor discussie vatbaar. Dat het een fiscale regeling betreft die ‘slechts’ beoogt te voorkomen dat misdrijven niet fiscaal worden gefaciliteerd, en het geen strafrechtelijke regeling is die beoogt te bestraffen, maakt het feitelijke effect niet anders.

Is sprake van schending van het eigendomsrecht?

De toepassing van de aftrekuitsluiting van criminele kosten leidt tot belastingheffing over inkomen dat er niet is. In het hiernavolgende wordt onderzocht of dit een onrechtmatige inbreuk op het eigendomsrecht kan opleveren.

Volgens de jurisprudentie van het EHRM is onder meer sprake van een schending van het eigendomsrecht als de toepassing van een wettelijke regeling disproportioneel uitwerkt.[6] De vraag is of er een ‘fair balance’ bestaat tussen de eisen van het algemeen belang en bescherming van de individuele rechten van het individu. De beoordelingsvrijheid van de wetgever wordt overschreden indien op iemand een ‘individual and excessive burden’[7] rust of de toepassing van een maatregel een ‘disproportionate burden’[8] tot gevolg heeft. Of sprake is van een ‘excessieve en individuele last’ zal van geval tot geval uitgemaakt moeten worden. Naar mijn idee kan in de ‘voetbaltoto-zaak’ bezwaarlijk worden volgehouden dat het hoge bedrag aan belastingheffing in relatie tot het beperkte voordeel dat is behaald – welk voordeel bovendien is ontnomen – geen ‘excessieve en individuele last’ oplevert. Mocht de belastingplichtige in de ‘voetbaltoto-zaak’ zijn weg vinden naar het Straatburgse Hof, dan is de kans naar mijn idee aanzienlijk dat het EHRM een streep haalt door de toepassing van artikel 3.14 Wet IB in zijn specifieke geval.

Conclusie

De aftrekuitsluiting van criminele kosten is ingevoerd om te voorkomen onder meer wapens en munitie ten laste van de winst worden gebracht. Dat de fiscale neutraliteit moet wijken voor maatschappelijke opvattingen is alleszins aanvaardbaar. Het komt mij echter voor dat de rechter ervoor moet waken dat goedbedoelde wetgeving onevenredig uitpakt. Het weigeren van kostenaftrek kan grote financiële gevolgen hebben en fungeert door zijn relatie met het strafbare feit de facto als een extra boete. Wanneer deze extra boete zo hoog is dat het niet meer in verhouding staat tot het voordeel dat is behaald, dan kan dit een ongerechtvaardigde inbreuk op het eigendomsrecht opleveren.

[1]        Aanhangsel van de Handelingen II 1994/95, blz. 413–414, waarnaar de staatsecretaris verwijst in de memorie van toelichting bij de invoering van de aftrekuitsluiting van criminele kosten: Kamerstukken II 1996/97, 25 019, nr. 3 (MvT).
[2]        Verwijzing uit Kamerstukken II 1996/97, 25 019, nr. 3 (MvT): De Telegraaf en de Volkskrant van 23 november 1994.
[3]        HR 5 maart 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO5057, BNB 2004/171 en meer recent HR 22 mei 2015, ECLI:NL:HR:2015:1259, BNB 2015/177
[4]        EHRM 8 juni 1976, NJ 1978, 223 (Engel e.a. tegen Nederland).
[5]        Zie voor een gelijkluidende conclusie: B.M. van der Sar, ‘Aftrekbeperking criminele kosten na ontnemingsvorderingen — een dubbele straf!’, WFR 2011/1538.
[6]        EHRM 5 januari 2000, nr. 33202/96, NJ 2000, 571 (Beyeler).
[7]        EHRM 23 september 1982, nrs. 7151/75, 7152/75, par. 73 (Sporrong en Lönnroth).
[8]        EHRM 12 oktober 2004, nr. 60669/00, FED 2005, 65, m.nt. Thomas (Asmundsson)

 

Over inkeer en belastingontwijking: de dubbele moraal van de staatssecretaris

Inkeren: “Hoe langer je wacht, hoe duurder het wordt’’

Nu de Britse premier Cameron in reactie op de ‘Panama Papers’ heeft aangekondigd belastingontduiking harder aan te pakken, laat ook staatssecretaris Wiebes zijn ‘spierballen’ zien: de inkeerboete gaat omhoog van 60% naar 120%. Ter vergelijking: tot 2010 en in 2013-2014 kon boetevrij worden ingekeerd en bij invoering van de inkeerboete werd gedacht aan een boete tot 15%. Duidelijk is dat de druk op zwartspaarders wordt opgevoerd.  Belastingontwijkers kunnen echter voorlopig nog rekenen op de onvoorwaardelijke steun van het kabinet.

school boy is standing with strong hands on blackboard behind him

Bankgegevens uit 100 landen: “het spel is klaar”

Een verklaring voor de hardere aanpak is dat Nederland met steeds meer landen een verdrag heeft gesloten waarin automatische uitwisseling van bankgegevens is geregeld. Vanaf 2018 krijgt de Belastingdienst financiële informatie uit bijna 100 landen. Zo wordt het steeds moeilijker om vermogen buiten het zicht van de fiscus te houden en lopen zwartspaarders “onherroepelijk tegen de lamp”, aldus de staatssecretaris.

Echt grote haast hoeft de zwartspaarder die door de woorden van Wiebes tot inkeer komt overigens niet te maken. Net als bij vorige aanscherpingen van het inkeerbeleid zal naar verwachting ook nu het hogere boetetarief kunnen worden voorkomen door vóór 1 juli 2016 een ‘inkeermelding’ te doen. De daadwerkelijke ‘afwikkeling’ van de inkeer kan dan na die datum geschieden.

Fiscus tegen (ex-)UBS’ers: ‘boetevrij inkeren? Dacht ’t niet’

In ‘inkeerland’ wordt al langer opgemerkt dat de Belastingdienst zich harder opstelt tegenover inkeerders. Zo neemt de fiscus ten aanzien van (ex-)rekeninghouders van de Zwitserse bank UBS recentelijk het standpunt in dat van vrijwillige inkeer geen sprake kan zijn als men is ingekeerd nadat door de bank is geïnformeerd dat Nederland om gegevens had verzocht.

Hoe twijfelachtig dat standpunt ook is – en hoe onrechtmatig ook de poging om bewijzen hiervan bij de belastingplichtige af te troggelen –, het geeft wel aan dat zwartspaarders de bijzondere aandacht hebben van de politiek en de Belastingdienst.

Nu alle ‘pijlen’ zijn gericht op buitenlandse rekeninghouders rijst de vraag welke maatregelen de staatssecretaris neemt om puur binnenlandse gevallen van belastingfraude aan te pakken. Aangezien de belastingcontrole een steeds schaarser fenomeen wordt – ‘aantal boekenonderzoeken gehalveerd’ -, is de kans dat de winst afromende ondernemer wordt gepakt, kleiner dan ooit.

Belastingontduiker onder vuur, belastingontwijker buiten schot

De hardere aanpak van de particulier met een buitenlandse bankrekening staat ook in schril contrast met de terughoudende houding van het kabinet om belastingontwijking door multinationale ondernemingen tegen te gaan. Ter verduidelijking: in tegenstelling tot belastingontduiking is het ontwijken van belasting in principe legaal. Ontwijking is immers het – binnen de grenzen van de wet – zodanig vormgeven van de winst dat de belastingdruk het meest gunstig uitvalt. Het wordt echter wel maatschappelijk onwenselijk geacht omdat het de belastingmoraal aantast en de overheidsfinanciën erdoor onder druk komen te staan.

De Organisatie voor Economische Samenwerking (OESO) schat in dat overheden jaarlijks minstens 100 miljard dollar mislopen door belastingontwijking door multinationals.

De Europese Commissie kwam eind januari met voorstellen voor het bestrijden van belastingontwijking door multinationals. Onder Nederlandse leiding hebben de EU-landen die van de scherpe kantjes ontdaan, zo bericht Trouw op 12 april 2016. Daags na dit bericht maakt het Financiële Dagblad bekend dat Nederland al jarenlang zijn kont tegen de krib gooit als het om het aanpakken van belastingontwijking in Europees verband gaat.

Dubbele moraal 

Dat het kabinet hard optreedt tegen particulieren, maar in de bres springt voor grote bedrijven viel ook in de Tweede Kamer op toen er onlangs werd gedebatteerd over de onrechtmatige verstrekking van inkomensgegevens door de Belastingdienst aan woningcorporaties om een zogenoemde ‘gluurverhoging’ mogelijk te maken. Kamerlid Bashir (SP) merkte op:

Er zijn namelijk jarenlang door de Belastingdienst inkomensgegevens van bijna 2 miljoen huurders onrechtmatig verstrekt aan verhuurders. Vervolgens hebben deze huurders hun huur zien exploderen, ook zonder een wettelijke basis.

en:

Hoe kan IKEA zo weinig belasting afdragen? Vandaag kregen we echter een brief van de staatssecretaris van Financiën. Hij wil de Kamer hierover niet informeren omdat IKEA recht heeft op privacy. De staatssecretaris wil de Kamer zelfs niet achter gesloten deuren informeren. Maar als het om huurders gaat, is er opeens geen privacy. Dan mogen verhuurders blijkbaar opeens alles over hen weten. Hoe kan de minister namens het kabinet verantwoorden dat hij deze 1,9 miljoen huurders in hun hemd heeft gezet? Waarom heeft IKEA wel recht op privacy en hebben huurders dat recht niet?

Conclusie

Als de ‘Panama Papers’ en de maatschappelijke en politieke reacties daarop ons één ding leren is dat zwartsparen anno 2016 ‘eigenlijk niet meer kan’. Zowel in feitelijke zin, gezien de alsmaar toenemende gegevensuitwisseling met andere landen, als in sociaal-maatschappelijke zin: de naming en shaming naar aanleiding van de onthullingen zijn ongekend en onverbiddelijk. Wie nog vermogen of inkomsten buiten het zicht van de fiscus in een buitenland heeft geparkeerd kan beter maar snel inkeren, want een boete tot 300% ligt op de loer. Inkeren na 1 juli 2016 gaat wat de fiscus betreft in ieder geval een boete van 120% opleveren. Bent u een groot bedrijf en wilt u ook liever geen belasting betalen? Geen probleem, Wiebes got your back.

 mr. N. (Nick) van den Hoek

Meer blogs over inkeer:

Nederlandse (ex-)rekeninghouders gevraagd om belastende UBS-brief: heffingsbelang of boetebelang?

De Belastingdienst vraagt al dan niet ingekeerde (ex-)spaarders bij de Zwitserse bank UBS om een brief te verstrekken die de bank eind vorig jaar aan haar rekeninghouders verstuurde. Dit verzoek wordt gedaan onder druk van de vermelding van de verplichting om fiscale inlichtingen te verstrekken – hieraan niet voldoen vormt een strafbaar feit. Hiermee is de jacht op (ex-)UBS-spaarders in een nieuwe fase aanbeland. Maar valt die brief wel onder stukken die een belastingplichtige verplicht is te verstrekken?

UBS

UBS-brief

Dat de Belastingdienst aan inkeerders en ‘gesnapte’ buitenlandspaarders vraagt om stukken van hun (buitenlandse) bank is niet nieuw. Aan de hand van onder meer de jaarlijkse vermogensoverzichten en mutatieoverzichten kan immers worden vastgesteld hoeveel inkomstenbelasting er alsnog nog moet worden afgetikt.

Nieuw is echter dat de Belastingdienst ‘zwartspaarders’ tegenwoordig standaard vraagt om de brieven waaruit de blijkt dat de spaarder is geïnformeerd dat ook in het buitenland aangehouden vermogens fiscaal dienen te worden verantwoord. Ook verzoekt de fiscus (ex-)UBS-spaarders gericht om de brief te verstrekken die de bank diverse rekeninghouders eind vorig jaar stuurde. In die brief informeerde de UBS bank zijn klanten dat er vanuit Nederland middels een groepsverzoek om inlichtingen was verzocht, en dat de bank verplicht is om aan een dergelijk verzoek mee te werken.

Bij het verzoek deze UBS-brief te overleggen wijst de Belastingdienst fijntjes op de fiscale inlichtingenplicht van artikel 47 van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR), waaruit zou volgen dat de belastingplichtige verplicht is de UBS-brief te overleggen. Die verplichting bestaat echter alleen voor ‘heffingsvragen’ en niet voor een verzoek om inlichtingen of stukken die alleen voor het opleggen van een boete van belang zijn.

Fiscale inlichtingenplicht

Op grond van artikel 47 AWR is iedereen verplicht om op verzoek inlichten te verschaffen die “voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn”. Deze brede verplichting om de fiscus van informatie te voorzien wordt begrensd door de aanwezigheid van een heffingsbelang. Daarbij geldt dat de inspecteur van de Belastingdienst bij de uitoefening van zijn controlebevoegdheden is gebonden aan de beginselen van behoorlijk bestuur. Informatie die niet van belang ‘kan’ zijn mag de inspecteur in redelijkheid niet vragen. De vraag is dus: hoe is de belastingheffing gebaat bij het overleggen van de UBS-brief?

Heffingsbelang

Het ‘belang voor de heffing’ is heel breed. Dat sprake is van belastingplicht hoeft de inspecteur niet aan te tonen, wel dat daar vermoedens voor zijn.

In arresten uit 2003 en 2015 hanteert de Hoge Raad de maatstaf dat informatie verplicht moet worden verstrekt indien “de inspecteur zich redelijkheid op het standpunt kan stellen dat de door hem gevraagde gegevens en inlichtingen van belang zouden kunnen zijn voor de belastingheffing.” In die arresten ging het om in het buitenland gevestigde ondernemingen, waarvan vermoed werd dat ze (ook) in Nederland belastingplichtig waren. De Hoge Raad oordeelde dat, als er aanleiding is te vermoeden dat er Nederlandse belastingplicht bestaat, er om informatie mag worden verzocht. Er bestaat dan een heffingsbelang.

Als is vastgesteld – of als niet in geschil was – dát iemand in Nederland belastingplichtig is, is de volgende vraag die voor de belastingheffing van belang is: voor welk bedrag is sprake van belastingplicht? Deze informatie heeft betrekking op de hoogte van het inkomen en het vermogen.

In een andere zwartspaarders affaire (KB-lux) oordeelde de Hoge Raad dat bankafschriften mochten worden opgevraagd nu de belastingplichtige reeds was geïdentificeerd als rekeninghouder en de inspecteur “derhalve” mocht aannemen dat de betreffende – specifiek gevorderde – bankbescheiden bestonden.

Als we voorgaande toespitsen op de (ex-)spaarders bij de UBS bank, dan mag de Belastingdienst – mits geen sprake is van een fishing expedition –  vragen stellen als:

  • Had u een rekening bij UBS?;
  • Wat waren de saldi van de banktegoeden op uw rekening bij UBS?; en
  • Is er bronbelasting ingehouden op uw buitenlandse beleggingswinsten?

Vragen die echter niet kunnen bijdragen aan het vaststellen van de belastingplicht of de hoogte daarvan, vallen daarmee niet onder de fiscale inlichtingenplicht van artikel 47 AWR, zoals:

  • Bent u door UBS geïnformeerd over de wijze waarop u uw banktegoeden fiscaal dient te verantwoorden?;
  • Bent u door UBS verzocht aan te tonen dat u fiscaal compliant bent? en
  • Heeft de UBS u geïnformeerd dat vanuit Nederland om informatie is verzocht?

Boetevrij inkeren

De belastingheffing is niet gebaat bij het overleggen van de UBS-brief. Wel duidelijk is waarom de fiscus toch om overlegging van de UBS-brief verzoekt. Namelijk in verband met de mogelijkheden tot het opleggen van een boete bij niet-tijdige inkeer. In de inkeerbepaling is geregeld dat de boete voor het niet of onjuist doen van aangifte wordt gematigd, en voor de laatste twee jaar helemaal niet wordt opgelegd, indien iemand inkeert “vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden.” Met andere woorden: de boete wordt alleen gematigd als de inspecteur de belastingplichtige nog niet op het spoor is of sowieso zal komen, of de spaarder daarvan geen weet heeft, of redelijkerwijs moest hebben.

Indien u de UBS-brief verstrekt, bestaat de mogelijkheid dat de inspecteur op grond daarvan de stelling inneemt dat u wist dat UBS uw bankgegevens zou gaan verstrekken, en u daarom niet boetevrij kunt inkeren.

Overigens is de vraag, zelfs als vaststaat dat een spaarder die UBS-brief heeft ontvangen, of inkeer daarmee een gepasseerd station was of is. Ten tijde van die brief stond en zelfs nu staat nog helemaal niet vast of de Zwitserse fiscus de gevraagde informatie over alle spaarders moet en zal verstrekken. De verwachting was oorspronkelijk dat Zwitserland de verstrekking daarvan op grond van het verdrag zou weigeren. Vervolgens kon en is in Zwitserland beroep ingesteld tegen de voorgenomen verstrekking, waarvan de uitkomst nog verre van vaststaat.

Meewerken aan uw eigen veroordeling

Niet voldoen aan een rechtmatig informatieverzoek ex artikel 47 AWR is een strafbaar feit, waarvoor een boete kan worden opgelegd. Iemand die voornoemde brief van de Belastingdienst heeft ontvangen, zal dus druk ervaren om tot overlegging van de UBS-brief over te gaan, terwijl een belang voor de heffing feitelijk ontbreekt. Als de UBS-brief vervolgens toch wordt verstrekt en gebruikt voor het opleggen van een boete, dan rijst de vraag hoe dit zich verhoudt met het recht dat niemand hoeft mee te werken aan zijn eigen beboeting of strafvervolging.

De Hoge Raad heeft in 2007 bepaald dat artikel 47 AWR niet mag worden gebruikt om informatie los te krijgen die alleen voor het opleggen van een boete kan worden gebruikt. Het toch verstrekken van ‘boete-informatie’ betekent echter niet automatisch dat dit van bewijs voor een boete of strafzaak wordt uitgesloten. Door het verstrekken van dergelijke informatie, zoals de UBS-brief, loopt u dus een (onnodig) risico.

mr. N. (Nick) van den Hoek