De belastingadviseur als klikspaan?

Wie kent het versje niet: Klikspaan, halve maan, jij mag niet door mijn straatje gaan, hondje zal je bijten, poesje zal je krabbelen, dat krijg je van al dat babbelen? De positie van de belastingadviseur is hoe langer hoe minder te benijden. Heb je een mooie opzet bedacht om jouw klant belasting te laten besparen, moet je die vanaf 2019, althans dat is het idee van de Europese Commissie, voortaan vooraf gaan melden. Wordt de belastingadviseur daarmee niet een veredelde medewerker van de Belastingdienst? En wat wil de Belastingdienst met al deze data gaan doen?

I will pay my taxes sentence written repeatedly on blackboard as a punishment. Focus is on the text block on the left [url=http://www.istockphoto.com/file_search.php?action=file&text=blackboard&membername=aluxum&order=4][img]http://dl.dropbox.com/u/8663481/ISTOCK%20BANNERS/blackboard%20concepts.jpg[/img][/url]

Is het allemaal wel zo fout?

Vorig jaar kwamen de Panama Papers met veel bombarie in de publiciteit. Miljoenen belastingplichtigen zouden met een fiscale constructie belasting hebben bespaard. Iedereen sprak er schande van. Maar wat resteert na een jaar? We hebben de mini-enquête in de Tweede Kamer gehad waaruit toch vooral bleek dat de ondervragers weinig tot geen kennis van de fiscale materie hadden, de medewerkers van de Belastingdienst vinden dat ze te weinig mogelijkheden hebben om constructies te bestrijden maar tegelijkertijd de mogelijkheden die ze wel hebben niet benutten (alles voor de goede relatie ?!?) en de belastingadviseurs als een soort verdachten werden aan- c.q. toegesproken. Maar is het nu allemaal zo fout wat er gebeurt? Ik vraag het me sterk af. Immers, iedereen mag de voor hem fiscaal voordeligste weg kiezen. Dat kan in de vorm van een constructie, maar laten we het klein houden. Wie van u schuift niet jaarlijks met de fiscale partner de post eigen woning in de aangifte om de hypotheekrenteaftrek optimaal te benutten, ofwel om de hypotheekrenteaftrek tegen het hoogste belastingtarief in aftrek te brengen? Doet u dat, dan moet u in feite de hand ook in eigen boezem steken. Immers u bent zelf ook op zoek naar de fiscaal gunstigste optie en dus op zoek naar belastingbesparing. Anders gezegd u bent dan ook bezig met belastingontwijking. Stopt u daar vanaf dit jaar dan zelf ook mee?

Belastingontduiking, belastingontwijking en belastingbesparing

De woorden belastingontduiking en belastingontwijking worden door menigeen als synoniemen gebruikt. Dat is volstrekt onjuist. Belastingontduiking zorgt ervoor dat iemand opzettelijk geen belasting betaalt, terwijl dat wel had gemoeten. Belastingontwijking daarentegen is volstrekt legitiem, dat is niets meer en niets minder dan de fiscaal gunstigste route kiezen. Weet u het voorbeeld van de hypotheekrenteaftrek nog?

Aan deze twee vormen lijkt vrij recent een nieuw soort categorie te zijn toegevoegd, belastingbesparing. Mijns inziens ten onrechte, want een correcte belastingbesparing valt binnen de kaders van belastingontwijking en als het buiten de kaders valt dan is sprake van belastingontduiking. Kortom, een categorie die overbodig is.

Maar waarom is dit nu in een keer zo’n hot topic? Van belang is dat de maatschappelijke tendens aan het veranderen is. Waar het in de tijd dat onze opa’s en oma’s jong waren doodnormaal was om een bankrekening in het buitenland te hebben (wie was immers zo gek om van elke gulden 72 cent aan de overheid af te staan), is dat nu niet meer het geval en wordt er met man en macht aan gewerkt om dit fenomeen op te lossen. Maar als we belastingontwijking aanpakken, moeten we het dan niet op alle fronten aanpakken? Is het ene belasting ontwijken (via een constructie met bijvoorbeeld Cyprus) erger dan de andere (het schuiven tussen fiscale partners met de hypotheekrenteaftrek)? En wat maakt dat dan erger? Is het alleen omdat jij er niet aan mee hebt gedaan of er niet aan mee kunt doen, erg? Of wat zijn de objectieve criteria? Uit het recente arrest van de Hoge Raad in de zaak van Credit Suisse komen de objectieve criteria ook naar voren bij een pleitbaar standpunt. Als naar objectieve maatstaven beoordeeld, voor het ingenomen standpunt – ook al wordt dit uiteindelijk onjuist bevonden, zodanige argumenten aan te voeren dat niet kan worden gezegd dat door het innemen van dat standpunt dermate lichtvaardig is gehandeld dat het aan opzet of grove schuld is te wijten dat te weinig belasting is heven, is sprake van een pleitbaar standpunt. Deze criteria lijken mij ook bruikbaar voor de vraag of een structuur toelaatbaar is of niet.

Hallmarks

De Europese Commissie heeft ook wel in de gaten dat het lastig is om een grens te trekken tussen wat toelaatbaar is en wat niet. Bovendien kan die grens, zo wijst de huidige maatschappelijke tendens ook uit, van jaar tot jaar wisselen. Toch heeft de Europese Commissie gekozen voor het benoemen van een aantal ‘hallmarks’. Deze ‘hallmarks’ moeten een belastingadviseur er attent op maken dat zijn constructie mogelijk voldoet aan de meldplicht en hij daar dus toe over moet gaan. Probleem bij deze ‘hallmarks’ is weer dat ze zo ruim zijn geformuleerd dat bijna elk advies eronder kan worden geschaard. RTL nieuws maakte er zelfs al een mooie checklist van.

Doel van de meldplicht is dat overheidsinstanties beter op de hoogte zijn van de constructies waarvan belastingplichtigen zich bedienen. Maar is de meldplicht hiervoor wel het juiste middel? Is het niet veel beter als overheidsinstanties zich als werkgever interessant maken, zodat de ‘knappe koppen’ daar komen werken en zelf eventuele routes die de overheid niet aanstaat dicht gooien?

En wat nu als de meldplicht moet gebeuren door een bijstandverlener die beschikt over een beroepsgeheim? De Europese Commissie heeft daar ook over nagedacht. In dat geval moet de belastingplichtige het zelf melden. Maar als de bijstandverlener een beroepsgeheim heeft, bijvoorbeeld omdat hij/zij advocaat is, geldt dan voor de belastingplichtige geen afgeleid beroepsgeheim? Mijns inziens wel. Het beroepsgeheim zou immers een wassen neus worden als de overheidsinstanties via de belastingplichtige alsnog de gewenste informatie zouden kunnen vergaren.

Bigdata

Nu weet ik ook dat bigdata kennelijk de toekomst heeft. Maar wat willen de overheidsinstanties doen met de informatie die zij verzamelen over de belastingplanning van belastingplichtigen? Zien overheidsinstanties tussen de bomen het bos nog wel? Of wordt het straks een race tegen de klok? In die zin dat meldplichtigen zoveel informatie de database insturen dat het onoverzichtelijk wordt en de overheidsinstanties alsnog niets kunnen met de informatie?

Conclusie

Na de Panama Papers schreeuwt iedereen ‘moord en brand’ om belastingontwijking onmogelijk te maken, althans een dusdanig beeld te schetsen dat een ieder zich daarvan verre wil houden. Maar doet iedereen dat ook echt als het zijn eigen portemonnee treft? Of schuift een ieder lekker met de hypotheekrenteaftrek om de grootst mogelijke teruggave te creëren? En maakt deze relatief kleine belastingontwijking niet zo veel uit omdat veel mensen er deel aan kunnen nemen? Van belang is dat overheidsinstanties druk bezig om routes om belastingbesparing te bereiken, in kaart te brengen en te sluiten. Kennelijk is het lastig om dit zelf volledig te doen. Om die reden heeft de Europese Commissie het plan opgevat om fiscale intermediairs een meldplicht op te leggen. Maar is die meldplicht wel de oplossing voor het probleem? Mijns inziens niet. Het enige dat ermee wordt bereikt, is dat er een enorme hoeveelheid data worden verzameld waardoor tussen de bomen het bos niet meer is te zien.

Mr. M.H.W.N. (Marloes) Lammers

 

Hoge Raad: heffing na seponering strafvervolging leidt tot schending onschuldpresumptie

In een arrest van 2 juni 2017 heeft de Hoge Raad nader geduid wanneer het opleggen van aanslagen na op niets uitgelopen strafrechtelijk onderzoek, schending van de onschuldpresumptie oplevert. De Hoge Raad overwoog: “Dit zal zich onder meer kunnen voordoen als het sepot een zogenoemd technisch sepot is, inhoudend dat niet (verder) wordt vervolgd op de grond dat onvoldoende bewijs aanwezig is.” In dit blog wordt besproken wat de betekenis van dit arrest is voor het opleggen van aanslagen na een vrijspraak of sepotbeslissing.

Your Rights sign

Onschuldpresumptie

De onschuldpresumptie is een in artikel 6, lid 2, EVRM vastgelegde rechtsregel die bepaalt dat eenieder voor onschuldig moet worden gehouden totdat zijn schuld in rechte vaststaat. In het verlengde daarvan brengt de onschuldpresumptie mee dat wanneer iemand is vrijgesproken, zijn onschuld daarmee gegeven is, en er geen twijfel mag worden gezaaid over de juistheid van de vrijspraak/onschuld. In de fiscale praktijk wringt dit in gevallen waarin aanslagen worden opgelegd op basis van een feitencomplex dat voor de strafrechter of het OM aanleiding gaf voor een vrijspraak of seponering van de strafrechtelijke vervolging. Voor betrokkenen is het vaak moeilijk te begrijpen dat de inspecteur aanslagen oplegt op basis van een strafdossier dat al onder de rechter is geweest.

Verschillen in bewijsleer

Klachten over schending van de onschuldpresumptie worden door belastingrechters regelmatig van de hand gedaan omdat (motivering van het hof, uit het arrest van de Hoge Raad van 2 juni 2017):

het aan de belastingrechter is om zich aan de hand van de in de belastingprocedure ingebrachte bewijsmiddelen zelfstandig een oordeel te vormen over de voor de belastingheffing van belang zijnde feiten en omstandigheden. Anders dan in het strafrecht, waarin het ten laste gelegde wettig en overtuigend moet worden bewezen, is het in het belastingrecht reeds voldoende, aldus het Hof, dat het te bewijzen feit aannemelijk wordt geacht.

Daar komt nog bij dat het strafrecht bewijsminima kent die het fiscale recht niet kent (zoals ‘één getuige is geen getuige’). Bij een seponering is nog een argument dat een sepot niet perse betekent dat de betrokkene onschuldig is, maar dat de officier van justitie de vervolging om andere redenen gestaakt kan hebben (zoals bijvoorbeeld een lage prioriteit van het vervolgen van het vermeende delict). Met zijn arrest van 2 juni 2017 lijkt de Hoge Raad hier geen genoegen mee te nemen als wordt geseponeerd vanwege een gebrek aan bewijs. Ik licht dit hierna toe.

Onvoldoende bewijs in de strafzaak

In de zaak die heeft geleid tot het arrest van 2 juni 2017 heeft de inspecteur aanslagen opgelegd na seponering van de strafrechtelijke vervolging. De betrokkene stelde dat de onschuldpresumptie geschonden was doordat de inspecteur geen eigen onderzoek had ingesteld en hij zich slechts heeft gebaseerd op het strafdossier, dat voor de officier aanleiding gaf tot seponering van de strafvervolging. De Hoge Raad oordeelde eerst dat het aan de betrokkene is om een verband (‘link’) tussen het strafrechtelijk onderzoek en de belastingheffing aannemelijk te maken en vervolgens dat de onschuldpresumptie is geschonden als de uitspraak van de belastingrechter twijfel doet ontstaan over de juistheid van de sepotbeslissing. Zoals gezegd geeft Hoge Raad daarbij expliciet aan dat daarvan sprake kan zijn bij een sepot vanwege onvoldoende bewijs. Naar mijn mening onderstreept de Hoge Raad hiermee dat de leer dat de belastingrechter zich ‘zelfstandig een oordeel dient te vormen’ enkel betekent dat van de voorgaande uitspraak (van de strafrechter) geen ‘dwingende bewijskracht’ uitgaat. Het oordeel van de strafrechter moet als uitganspunt dienen en in beginsel door de belastingrechter worden gerespecteerd. Een afwijkend oordeel in een fiscale procedure is dan enkel mogelijk na aanvullende bewijsvoering door de inspecteur en de gevallen waarin inhoudelijk wordt gemotiveerd waarom men afwijkt van de eerdere andersluidende uitspraak. Bij een sepotbeslissing is dat niet mogelijk omdat daarbij geen inzicht wordt gegeven in de overweging dat onvoldoende bewijs voorhanden is. Een gevolg daarvan is dat de belastingrechter die in een fiscale procedure na een sepot vanwege onvoldoende bewijs de beweerdelijke feiten wél aannemelijk acht, de juistheid van de sepotbeslissing in twijfel trekt, of speculeert over het waarom van de kwalificatie ‘onvoldoende bewijs’. Beide is hem niet toegestaan.

Conclusie

Het gebeurt met regelmaat dat aanslagen worden opgelegd nadat strafrechtelijk onderzoek op niets is uitgelopen. De belastingrechter is in een procedure over een aanslag gehouden om zich een zelfstandig oordeel te vormen over de feiten, maar mag daarbij geen twijfel zaaien over de juistheid van de vrijspraak of de gronden waarop wordt afgezien van strafrechtelijke vervolging. Het arrest van de Hoge Raad van 2 juni 2017 maakt duidelijk dat de algemene regel over ‘verschillen in de bewijsleer’ tussen het straf- en fiscale recht niet zonder meer een andersluidend oordeel kunnen rechtvaardigen. Dit in het bijzonder bij een sepot vanwege onvoldoende bewijs, omdat daarbij geen inzicht wordt verkregen in de waardering van het bewijs, zodat het oordeel van de belastingrechter al snel twijfels oproept over de juistheid van de beslissing van strafrechtelijke vervolging af te zien.

Mr. N. (Nick) van den Hoek 

De (niet afdwingbare) gehoudenheid inlichtingen aan de inspecteur te verstrekken

Artikel 47 van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen (AWR) bepaalt dat een ieder gehouden is om desgevraagd gegevens, inlichtingen en administratie aan de inspecteur te verstrekken voor zover dat van belang kan zijn voor zijn eigen belastingheffing. Nakoming van deze verplichting kan zo nodig bij de civiele rechter worden afgedwongen met een dwangsom. Het afdwingen van informatie in de fase dat een geschil is gerezen is echter in strijd met de gelijkheid van procespartijen.

Judge gavel, scales of justice and law books in court

Verstrekking van inlichtingen

Een aanslag moet zorgvuldig worden vastgesteld. Om invulling aan die zorgvuldigheid te geven, kan het natuurlijk zijn dat een inspecteur een toelichting wil krijgen op de ontvangen aangifte, dan wel de onderbouwing van bepaalde posten wil zien. De verplichting om een bijdrage te leveren aan zijn informatiebehoefte is (onder andere) in artikel 47 AWR vastgelegd.

De behoefte aan informatie is in veel gevallen begrijpelijk, vaak zal er ook weinig op tegen zijn om de gevraagde informatie snel te verstrekken en onnodige misverstanden te voorkomen. In sommige gevallen vat de inspecteur de plicht om informatie te verstrekken echter wel erg breed op en lijkt elk gegeven antwoord alleen maar nieuwe vragen op te roepen. De hoop was er op gevestigd dat procedures over de informatiebeschikking een wat duidelijker begrenzing op zou leveren van de grenzen van deze verplichting. Tot de invoering van de informatiebeschikking was het aan de kaak stellen van het door de inspecteur overschrijden van zijn bevoegdheden niet zinvol of te risicovol. Het op basis van een onjuiste inschatting weigeren te voldoen kwam in beginsel te staan op een omkering en verzwaring van de bewijslast. Het wel aanleveren van de informatie en vervolgens de rechtmatigheid van die aanlevering bestrijden zal weinig opleveren, omdat het onrechtmatig opvragen slechts in een zeer uitzonderlijk geval zal leiden tot bewijsuitsluiting, voor zover de gevoeligheid van het materiaal al het probleem was bij het moeten aanleveren.

Hoewel de Hoge Raad wel al veel antwoorden heeft gegeven op formele vraagstukken bij de informatiebeschikking, is hij (een beetje naar zijn aard) nog niet of nauwelijks toegekomen aan een concretere feitelijke afbakening van de bevoegdheid.

De dwangsom als pressiemiddel

Afgezien van het afgeven van een informatiebeschikking, omdat naar de mening van de inspecteur niet of onvoldoende is voldaan aan zijn verzoek tot het aanleveren van informatie, staat het hem vrij om de aanlevering af te dwingen in een civiele procedure. Bovendien kan een belastingplichtige wegens zijn weigering strafrechtelijk worden vervolgd. Een forse dwangsom of vervolging kan vanzelfsprekend een goed pressiemiddel zijn om toch maar alsnog tot aanlevering over te gaan. Er zijn al een behoorlijk aantal civiele procedures aanhangig gemaakt en voor de belastingplichtigen in kwestie niet erg succesrijk beslecht. Vanessa Huygen van Dyck-Jagersma kwam in haar blog van 23 maart 2015, Informatieverplichtingen belastingplichtigen: gelijkheid der wapenen sinds 1988, al met het treurige voorbeeld van de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 3 februari 2015. Ondanks dat een zaak onder de rechter is, mag de inspecteur informatie af dwingen. Hij roept immers de (civiele) rechter in om te oordelen over de bevoegdheid, aldus het Hof. Wat die constatering van het Hof met de gelijkheid van strijdmiddelen in een procedure te maken heeft, ontgaat mij overigens.

De informatieverplichting door de inspecteur

Niet alleen een belastingplichtige is verplicht om informatie te geven. Ook de inspecteur. Even afgezien van bestuurlijke behoorlijkheid heeft een belastingplichtige recht op inzage in zijn dossier in het kader van het hoorrecht in de bezwaarfase. Voorts is de inspecteur verplicht om alle stukken die betrekking hebben op een lopende procedure aan de bestuursrechter te verstrekken, die deze stukken (in beginsel) weer doorstuurt aan de belastingplichtige. Daarnaast kan de rechter aan partijen, en dus ook de inspecteur, verzoeken inlichtingen te verstrekken en stukken toe te sturen. Ten aanzien van bestuursorganen, zelfs als zij geen partij zijn bij de procedure, bepaalt het tweede lid van artikel 8:45 Awb zelfs nadrukkelijk, dat zij verplicht zijn om aan het verzoek te voldoen.

Tot voor kort gingen volgens mij alle procespartijen, rechters incluis, ervan uit dat de inspecteur als vanzelfsprekend ook voldoet aan zijn verplichtingen. Kortom, als een inspecteur wordt gevraagd te leveren, dan doet hij dat. Inmiddels is uit de jurisprudentie duidelijk geworden dat dit uitgangspunt bijstelling behoeft. En niet alleen omdat de inspecteur zijn taak verzaakt, nee ook omdat hij willens en weten niet voldoet.

De weigering door de inspecteur om aan zijn verplichting te voldoen

In de spraakmakende zaak over de tipgever heeft de Hoge Raad op 18 december 2015 arrest gewezen. Volgens de Hoge Raad schendt een inspecteur niet per definitie de rechtsorde (in ernstige mate) door te volharden in zijn weigering te voldoen aan de wettelijke verplichting die hij heeft. Hij mag dus volharden in zijn weigering en heeft hoogstens de ‘naar alle omstandigheden van het geval, waaronder het belang van de waarheidsvinding’ te beoordelen aan die weigering (eventueel) te verbinden consequentie te dulden.

De voorzieningenrechter van rechtbank Zeeland-West-Brabant gaat in zijn uitspraak van 19 oktober 2016 nog een stap verder: Indien de inspecteur niet voldoet aan de hiervoor vermelde verplichtingen, kan dat gevolgen hebben voor zijn procespositie (artikel 8:31 van de Awb), zie Hoge Raad 25 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:1042 en Hoge Raad 18 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3600. Ook artikel 6 van het EVRM geeft geen regels dat of hoe de daarin vastgelegde rechten kunnen worden afgedwongen. De sanctie op het handelen in strijd met genoemd artikel 6 betekent echter dat de rechter, afhankelijk van de feiten en omstandigheden van het geval, een passend gevolg verbindt aan dat handelen. De rechtbank ziet derhalve ook hierin geen mogelijkheid de inspecteur te dwingen inzage te geven of tot het overleggen van stukken. Gelet op het voorgaande kan de inspecteur in een bodemprocedure niet worden gedwongen tot het overleggen van stukken. De rechtbank ziet in het onderhavige geval dan ook geen reden de inspecteur bij wijze van voorlopige voorziening wél te verplichten de onder 1.3 genoemde stukken te overleggen.

Hiermee lijkt duidelijk te zijn dat een inspecteur niet kan worden gedwongen zijn informatieverplichtingen na te komen, maar dat het dat eventueel op een ‘passend gevolg’ komt te staan. Uit het genoemde arrest van de Hoge Raad volgt dat vernietiging van de aanslag niet (ter definitie) het gepaste gevolg is.

Conclusie: Doe recht aan de gelijkheid van procespartijen

Het beginsel van gelijkheid van procespartijen (‘equality of arms’) houdt in dat de rechter geen procesrechtelijke beslissingen mag nemen waardoor de gelijkheid van procespartijen zou (kunnen) worden aangetast.

Uit het voorgaande blijkt dat naast de vele wel geëigende redenen die de inspecteur kan inroepen om niet aan zijn verplichtingen te voldoen, hij ook kan volharden in zijn weigering indien die redenen zijn getoetst en niet doorslaggevend zijn bevonden. En dat de consequentie dan niet per definitie ingrijpend (genoeg) is. Het kan zo maar zijn dat de weigering vervolgens met de mantel der liefde wordt bedekt.

Op grond van de verplichting om procespartijen gelijk te behandelen moet ook het recht van belastingplichtigen worden erkend om niet te voldoen aan de verplichting tot het aanleveren van informatie. De weigering te voldoen kan niet (meer) worden afgedwongen. Middels een dwangsom, dan wel binnen het strafrecht. Ook de belastingplichtige heeft een gelijk recht om zijn hakken in het zand te zetten, en eventueel de consequenties te aanvaarden. Beoordeeld naar alle omstandigheden van het geval. Waaronder dus zeer nadrukkelijk de vraag of de belemmering die die weigering oplevert zwaar weegt bij het op tafel krijgen van de waarheid. Valt dat wel mee, dan wordt de weigering slechts met de mantel der liefde bedekt. Valt dat tegen, dan is de uiterste consequentie de verzwaring van de bewijslast. Let wel, hangende een procedure zijn procespartijen gelijk: in de aanslagregelende fase kan op deze gelijkheid geen aanspraak worden gemaakt.

 

Mr. B.J.G.L. (Ludwijn) Jaeger